III SA/Lu 167/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski (sprawozdawca), Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Fita, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant Stażysta Marzena Gawron, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 12 września 2006r. sprawy ze skargi B. R. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą "[...]" na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej oraz kwoty cła 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 13 § 1 i § 3 pkt 4, art. 262 Ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 75 poz. 802 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz ust. 3 i ust. 5 części A Postanowień wstępnych do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146 poz. 1639 ze zm.), art. 13, art. 16, art. 18, art. 32 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzecząpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 104 poz. 662 ze zm.) w związku z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu wskazano, że dnia [...] stycznia 2002 r. w Oddziale Celnym objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, według dokumentu SAD nr [...] samochód osobowy marki Opel Astra, sprowadzony z Holandii. Pochodzenie pojazdu zostało udokumentowane deklaracją o jego unijnym, preferencyjnym pochodzeniu, sporządzoną na umowie sprzedaży z dnia [...] stycznia 2002 r., zatem do obliczenia kwoty cła zastosowano obniżoną stawkę celną w wysokości 0%. Z uwagi na wątpliwości co do autentyczności deklaracji o pochodzeniu, została ona przesłana do weryfikacji przez władze celne Holandii. Holenderskie władze celne pismem z dnia [...] 2002 r. poinformowały, iż samochód odpowiada warunkom pochodzenia określonym w protokole nr 4 UE, jednakże deklaracja o pochodzeniu została wystawiona nieprawnie, a rachunek i deklaracja o pochodzeniu została sfałszowana. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego decyzją nr [...] z dnia [...] uznał zgłoszenie celne SAD za nieprawidłowe w części dotyczącej stawki celnej, kwoty długu celnego oraz kwot podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, obliczył cło z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej oraz określił kwotę podatków. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie, w którym domagała się jej uchylenia. Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] 2003 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Wnioskiem z dnia [...] listopada 2004 r. strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego o uchylenie własnej decyzji z dnia [...] z uwagi na udokumentowanie pochodzenia samochodu świadectwem przewozowym EUR.1 nr [...] 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego zaskarżoną decyzją z dnia [...] w oparciu m. in. o art. 265 1 Kodeksu celnego odmówił uchylenia swojej decyzji z dnia [...], z uwagi na fakt, iż przedmiotowe świadectwo nie spełniało wymogów art. 18 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego. Uchybienie natury formalnej polega na wpisaniu w polu 11 daty legalizacji świadectwa [...] 2004 r. i datę wywozu z Niderlandów – [...] listopada 2004 r. Jak wynika z dokumentów data przekroczenia granicy to 31 stycznia 2002 r. Ponadto w świadectwie EUR.1 i zgłoszeniu celnym pojazdu wpisano dane różnych odbiorców. Strona złożyła odwołanie od tej decyzji, w którym wniosła o jej uchylenie jako wydanej bez przedstawienia odpowiednich dowodów oraz należycie uzasadnionej podstawy prawnej. Dyrektor Izby Celnej, w celu uzupełniania materiału dowodowego, pismem z dnia 27 stycznia 2005 r. zwrócił się do holenderskich władz celnych o weryfikację świadectwa przewozowego EUR.1 w trybie art. 32 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego i w oparciu o przepis art. 2661 Kodeksu celnego zawiesił z urzędu postępowanie odwoławcze do czasu uzyskania wyników weryfikacji. Pismem z dnia [...] lutego 2005 r. holenderskie władze celne poinformowały o rozpoczęciu procedury weryfikacji świadectwa przewozowego EUR.1. W dniu [...] października 2005 r. Dyrektor Izby Celnej wystosował monit do zagranicznych władz celnych, jednak bez rezultatu. Z uwagi na upływ terminu przewidzianego w przepisie art. 32 pkt 6 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego Dyrektor Izby Celnej podjął z urzędu zawieszone postępowanie odwoławcze, a następnie wydał zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że w sprawie zastosowanie ma w dalszym ciągu Kodeks celny, a na podstawie art. 262 tejże ustawy - przepisy art. 12 i Działu IV Ordynacji podatkowej. Kryteria zastosowania obniżonych stawek celnych dla towarów pochodzących z państw członkowskich Unii Europejskiej zostały określone w Protokole nr 4 stanowiącym załącznik do Układu Europejskiego. Istnieją trzy przesłanki, których spełnienie jest niezbędne do zastosowania wobec przedmiotu importu preferencji celnych: - określenie obniżonych stawek celnych w Taryfie celnej dla towarów pochodzących z krajów członkowskich Unii Europejskiej; - bezpośredni przywóz towarów z obszaru UE do Polski; - udokumentowanie pochodzenia przedmiotu importu świadectwem przewozowym EUR.1 lub "deklaracją na fakturze". Wprawdzie strona do wniosku z dnia [...] listopada 2004 r. dołączyła świadectwo przewozowe EUR.1, niemniej jednak organ celny I instancji po dokonaniu oceny formalnej stwierdził, iż nie jest ono prawidłowym dokumentem uprawniającym do zastosowania stawki celnej, zaś próba weryfikacji świadectwa okazała się bezskuteczna. Stosownie do art. 32 ust. 5 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej, jak to możliwe. Wyniki te muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty i czy spełniają inne wymogi Protokołu nr 4. Natomiast, jeżeli zagraniczne władze celne nie udzielą informacji w ciągu 10 miesięcy od dnia wystąpienia z wnioskiem o weryfikację to organy celne odmawiają przyznania preferencji celnych. Skoro nie został spełniony warunek udokumentowania pochodzenia dowodem pochodzenia określonym w art. 16 ust. 1 Protokołu nr 4, na podstawie art. 32 pkt 6 Protokołu nr 4 organ celny był zatem zobligowany do odmowy przyznania preferencji celnych. Na powyższą decyzję strona, reprezentowana przez adw. B. M., wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając: 1) naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne - poprzez zastosowanie ich w postępowaniu, zamiast Wspólnotowego Kodeksu Celnego. 2) naruszenie art. 207 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wszczęcie sprawy z urzędu i wydanie decyzji pomimo braku podstaw prawnych do tego, 3) naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej - poprzez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, 4) naruszenie art. 13, art. 16, art. 21, art. 31 i art. 32 Protokołu nr 4 Układu Europejskiego poprzez błędną ich wykładnię i nie uwzględnienie jako wystarczającego dowodu w sprawie dokumentu EUR.1, zgodnie z postanowieniami Protokołu, 5) naruszenie art. 2, art. 7 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez podważenie zasady zaufania obywateli do Państwa i prawa przez Państwo stanowionego oraz zasady działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa i naruszenie zasady ustawowej regulacji danin publicznych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego wskazał, że deklaracja o unijnym pochodzeniu pojazdu zawiera dane zgodne z rzeczywistym stanem rzeczy, a pismo holenderskich władz celnych stwierdza, iż pojazd wyprodukowano w UE i odpowiada on warunkom dotyczącym pochodzenia wymienionym w protokole. Skarżący podnosi, że weryfikacja dokumentu służy potwierdzeniu preferencyjnego pochodzenia towaru, a nie prawidłowości danych sprzedającego czy eksportera. Dokument na fakturze jest wadliwy ze względu na błędne dane sprzedającego, ale nie ma to wpływu na prawo importera do preferencyjnej stawki celnej 0%. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Organ zauważył, że zarzuty podniesione w skardze dotyczą zarówno ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] października 2003 r. jak i decyzji [...] z dnia [...]. Stawianie zarzutów decyzji ostatecznej stanowi naruszenie przepisu art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z przyczyn w niej wskazanych. W pierwszej kolejności należało wyjaśnić, jakie przepisy mają zastosowanie w sprawie, i to zarówno materialne, jak i proceduralne, ze względu na to, że dług celny powstał pod rządami ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. kodeks celny, zaś w dacie orzekania ustawa ta został zastąpiona, na skutek akcesji Polski do Unii Europejskiej, rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającym Wspólnotowy Kodeks Celny (zwanym dalej WKC) (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993 r.), zwanym dalej WKC. Zachodzi dostrzegalna analogia pomiędzy wejściem w życie WKC z dniem 1 stycznia 1994 r. na terenie Unii (niejako "pierwotnym"), a jego wejściem do systemu prawnego państw nowoprzyjętych, w tym Polski, w dniu 1 maja 2004 r. Kwestia temporalnego obowiązywania WKC, a więc również możliwości stosowania tego aktu do postępowań wszczętych po wejściu w życie rozporządzenia, lecz odnoszących się do zdarzeń sprzed obowiązywania wskazanych norm prawa celnego, była w ostatnim czasie przedmiotem orzekania przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który wyrokiem z dnia 23 lutego 2006 r. w sprawie C-201/04 Belgische Staat przeciwko Molenbergnatie NV, orzekł m. in., że w stosunku do pokrycia długu celnego powstałego przed 1 stycznia 1994 r. (data wejścia w życie WKC), które zostało wszczęte po tym terminie, obowiązują wyłącznie przepisy proceduralne zawarte w art. 217 – 232 WKC. Trybunał podzielił bowiem powszechnie prezentowany pogląd, że przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie, w odróżnieniu od przepisów materialnych, które są zazwyczaj interpretowane w ten sposób, że nie obowiązują w stosunku do sytuacji powstałych przed ich wejściem w życie. Rozważyć zatem należało, czy właściwa interpretacja WKC nie wyklucza stosowania art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, zgodnie z którym przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej - względnie czy stanowisko ETS nie nakazuje dokonywania takiej wykładni tego przepisu, według której do tego rodzaju spraw (powstanie długu celnego przed 1 maja 2004 r., wszczęcie postępowania po dniu 1 maja 2004 r.) stosuje się "stare" normy prawa materialnego (m. in. Kodeks celny), według "nowych" procedur (m. in. WKC). Zgodnie z doktrynalną definicją prawo celne materialne to normy regulujące treść działań organów administracji celnej, a więc podstawowe zasady obrotu towarowego z zagranicą, prawa i obowiązki podmiotów wchodzących w stosunki administracyjnoprawne w związku z dokonywaniem tego obrotu oraz sprawowaniem nad nim kontroli celnej. Prawo celne proceduralne zaś to normy służące realizacji prawa celnego materialnego. Zawierają one sposób realizacji praw i obowiązków uczestników obrotu towarowego z zagranicą. Regulują zasady i tryb postępowania organów administracji celnej, jak również osób występujących przed tymi organami (por. Prawo celne pod red. Wiesława Czyżowicza, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2004). W ocenie Sądu – zbieżnej ze stanowiskiem organów, w przedmiotowej sprawie należało stosować przepisy prawne – zarówno prawa materialnego, jak i proceduralne – obowiązujące na dzień powstania długu celnego. Skoro dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej, zastosowanie miały przepisy materialne i proceduralne obowiązujące do dnia 30 kwietnia 2004 r. Stanowisko ETS nie wyjaśnia problemów implikowanych taką wykładnią, nie uwzględnia choćby w swej interpretacji problematyki późniejszych zmian przepisów proceduralnych czy treści art. 67 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w myśl którego jeżeli szczególne przepisy nie stanowią inaczej, datą, którą należy uwzględniać przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary, jest data przyjęcia zgłoszenia przez organy celne. Pomijając jednak pewną niejasność stanowiska ETS wskazać należy, że za odmiennym podejściem do problematyki intertemporalnej w wypadku akcesji przemawia argument regulacji szczególnych. Mimo iż - co do zasady - od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej traktaty założycielskie (Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską, Traktat o utworzeniu Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, Traktat o Unii Europejskiej i ich modyfikacje) oraz opierające się na tych traktatach akty prawne są dla Rzeczpospolitej Polskiej prawem obowiązującym, to w art. 2 Aktu Przystąpienia (Dz. U. UE L z 2003 r. Nr 236 s. 33 z 23 września 2003 r.) zastrzeżono, iż prawo pierwotne obowiązuje nowe Państwa Członkowskie, obowiązuje jednakże zgodnie z przepisami Aktu przystąpienia, który mieści szereg przepisów intertemporalnych dotyczących między innymi prawa celnego (por. Dokument informacyjny Komisji Europejskiej nr TAXUD/763/2003 z dnia 10 grudnia 2003 r.). Przepisy przejściowe dotyczące stosowania przepisów prawa celnego zawierają Załącznik IV dział nr 5 do Aktu Przystąpienia. W tytule "Unia celna" w ustępie 13 stwierdzono, że "odzyskiwanie należności jest przeprowadzane na warunkach określonych w ustawodawstwie wspólnotowym. Jednakże w przypadku gdy dług celny powstał przed dniem przystąpienia, odzyskiwanie należności zostanie przeprowadzone zgodnie z warunkami obowiązującymi w nowym Państwie członkowskim, przez to Państwo na jego rzecz". Oznacza to, że w sytuacji gdy dług celny powstał przed dniem 1 maja 2004 r., ustawodawca krajowy mógł zastrzec, bez naruszenia prawa unijnego, dalszą właściwość dotychczas obowiązującej krajowej regulacji, co uczynił w art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne. Odnosząc się więc do podstawy prawnej wydanego w przedmiotowym postępowaniu celnym rozstrzygnięcia, ocenić je należy jako prawidłowe, mimo że organy nie powołały w podstawie prawnej rozstrzygnięć przytoczonych powyżej przepisów intertemporalnych wyrażonych w Załączniku IV dział nr 5 do Aktu Przystąpienia. Ustaliwszy stan prawny regulujący omawiany stan faktyczny, można przystąpić do oceny prawnej. Poddając badaniu legalność zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, stwierdzić należy, że są one dotknięte wadami o charakterze kwalifikowanym. Naprzód przypomnieć trzeba, że w sprawie wymiaru należności publicznoprawnych z tytułu importu przedmiotowego pojazdu została już wydana decyzja ostateczna (decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2003 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]. Decyzje ostateczne wydane przez organy celne mogą być wzruszone jedynie w trybie nadzwyczajnym, tj. po wdrożeniu postępowania wznowieniowego, o stwierdzenie nieważności, bądź o uchylenie lub zmianę decyzji ostatecznej (przepisy rozdziału 17 i 18 Działu IV Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 2651 Kodeksu celnego). Pamiętać również należy o regulacji zawartej w art. 2622 Kodeksu celnego, zgodnie z którą – w sprawach wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną dyrektora izby celnej, stwierdzenia nieważności oraz uchylenia lub zmiany takiej decyzji, właściwy jest ten organ. Wniosek strony z dnia [...] listopada 2004 r. zmierzał do obalenia decyzji ostatecznej i był skierowany do Dyrektora Izby Celnej. Dyrektor Izby Celnej wydał w dniu [...] decyzję ostateczną, a zatem tylko ten organ mógł wszcząć jedno z właściwych postępowań nadzwyczajnych (z urzędu lub na wniosek strony), a następnie wydać w pierwszej instancji stosowną decyzję. Skoro w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne wydał Naczelnik Urzędu Celnego, to jego decyzja z dnia [...] jest obarczona wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej rozpatrując odwołanie strony nie zauważył wskazanej wady i wydał decyzję na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy podstawę decyzji powinien stanowić art. 233 § 1 pkt 2 lit.b Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji uznać trzeba, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, a zatem dotknięta jest wadą nieważności, o jakiej mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Z tych względów należało stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 tej ustawy. Rozpatrując wniosek z dnia [...] listopada 2004 r. Dyrektor Izby Celnej przede wszystkim powinien wezwać stronę do wskazania, w jakim trybie żąda wszczęcia postępowania, którego przedmiotem jest ostateczna decyzja z dnia [...] bowiem strona podała we wniosku jedynie art. 265 Kodeksu celnego, nie zaś jak samowolnie przyjął Naczelnik Urzędu Celnego– art. 2651 Kodeksu Celnego. Treść wniosku oraz dołączone do niego świadectwo przewozowe EUR.1 wystawione retrospektywnie wskazywałyby raczej, że stronie chodziło o wszczęcie postępowania wznowieniowego (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Ostateczna decyzja co do wyboru przedmiotu postępowania nadzwyczajnego należy jednak do strony. Po sprecyzowaniu wniosku organ wyda stosowne rozstrzygnięcie, kierując się właściwą regulacją normatywną.