III SA/Lu 1707/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Robert Hałabis, Sędziowie WSA Jerzy Drwal, WSA Ewa Kowalczyk (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Michał Białowski, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 17 maja 2016 r. sprawy ze skargi J. D. i M. D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz J. D. i M. D. kwotę 374 zł (trzysta siedemdziesiąt cztery) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z [...] czerwca 2015 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w [...] stwierdził niedopuszczalność odwołania [...] i [...] z [...] czerwca 2015 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 48.000 zł. za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Celnej wskazał przepisy art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 217 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 dalej: "o.p"). Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego wymierzająca karę pieniężną została skierowana do wspólników Spółki cywilnej [...] w [...] na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika, podczas gdy spółka cywilna nie ma osobowości prawnej i nie może być stroną postępowania, zaś przymiot ten przysługuje wyłącznie wspólnikom tej spółki, czyli osobom fizycznym będącym przedsiębiorcami. Organ odwoławczy nawiązał też do wadliwego wszczęcia postępowania w tej sprawie, poprzez skierowanie wydanego w tym przedmiocie postanowienia z [...] lipca 2015 r. do spółki [...] s.c. zamiast do wspólników tej spółki, tj. z naruszeniem art. 165 § 4 o.p., co negatywnie rzutowało na cały dalszy tok postępowania, obarczając wadą prawną wydaną decyzję. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w wyniku zaistniałych nieprawidłowości decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nie weszła do obrotu prawnego, a tym samym nie rozpoczął biegu termin do wniesienia odwołania. Na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 o.p. odwołanie od tej decyzji należało zatem uznać za niedopuszczalne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...], pełnomocnik skarżących wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia, podniósł zarzuty naruszenia przepisów art. 228 o.p. poprzez : - uznanie odwołania za niedopuszczalne w sytuacji jego wniesienia wobec prawidłowo doręczonej skarżącym decyzji, - błędną interpretację tego przepisu i uznanie braku możliwości wydania orzeczenia merytorycznego eliminującego błędy decyzji organu pierwszej instancji; nadto: - błąd w ustaleniach stanu faktycznego poprzez pominięcie, że decyzja organu pierwszej instancji została doręczona prawidłowo ustanowionemu przez [...] i [...] w tej sprawie pełnomocnikowi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w [...] stwierdzające niedopuszczalność odwołania skarżących od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W ocenie organu odwoławczego decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego z powodu jej nieprawidłowego skierowania i doręczenia podmiotowi nie będącemu stroną postępowania. Brak prawidłowego doręczenia decyzji organ wywodził z faktu, że jej adresatem była spółka cywilna, a nie jej wspólnicy. Jako podstawę prawną postanowienia powołał przepisy art. 228 § 1 pkt 1 o.p. Stosownie do tego przepisu, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Powszechnie przyjmuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn o charakterze przedmiotowym obejmuje sytuacje, w których wystąpi brak przedmiotu zaskarżenia, jak również wypadki, w których decyzja organu pierwszej instancji z mocy przepisów prawa nie podlega zaskarżeniu w drodze odwołania. Do tej kategorii przyczyn niedopuszczalności odwołania można zaliczyć także zaskarżenie czynności organu niebędącej decyzją, lecz czynnością materialno-techniczną. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych wystąpi w wypadku wniesienia odwołania przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych lub przez podmiot niemający legitymacji do wniesienia odwołania. Sytuacja taka wystąpi wówczas, gdy ów podmiot nie będzie adresatem decyzji i gdy nie będzie twierdził w odwołaniu, że zaskarżona przez niego decyzja narusza jego interes prawny, jak również nie będzie żądał czynności organu ze względu na swój interes prawny (por. A. Kabat, Komentarz do art.228 ustawy - Ordynacja podatkowa, System Informacji Prawnej Lex Omega). Również w orzecznictwie sądowym prezentowany jest pogląd, że z przyczyn podmiotowych, niedopuszczalność odwołania zachodzi w razie jego wniesienia przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych lub przez podmiot niemający legitymacji do wniesienia odwołania, a więc w sytuacji gdy określony podmiot nie jest adresatem decyzji, lub gdy nie wykazał, że decyzja ta narusza jego interes prawny (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 9 czerwca 2015 r., I SA/Ke 83/15, który dotyczy wprawdzie zażalenia, nie mniej jednak tezy w nim zawarte są adekwatne również do rozstrzygnięć mających postać decyzji). W świetle przytoczonych wyżej poglądów doktryny i orzecznictwa w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi sytuacja, która mogłaby stanowić przesłankę stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, w rozumieniu przepisu art. 228 § 1 pkt 1 o.p. Organ odwoławczy błędnie przyjął bowiem, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nie weszła do obrotu prawnego, jako wydana i doręczona spółce cywilnej zamiast jej wspólnikom. Bezsporne w sprawie jest, że organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie wymierzenia cywilnej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry bez stosownego zezwolenia. Postanowienie z 28 lipca 2014 r. o wszyciu postępowania skierowane zostało do [...] spółka cywilna. W toku postępowania, [...] i [...] prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej [...] s.c. ustanowili pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, który w ich imieniu w dniu 5 listopada 2014 r. złożył wniosek o zawieszenie postępowania, prezentując jednocześnie swoje stanowisko w sprawie. Wydana następnie przez organ pierwszej instancji decyzja wymierzająca karę pieniężną, w oznaczeniu strony zawierała wskazanie [...] s.c. oraz imiona i nazwiska skarżących z ich adresem i numerem NIP, skierowana została na ręce ustanowionego przez nich pełnomocnika. Stosownie do przepisu art. 210 § 1 pkt 3 o.p., elementem decyzji podatkowej jest oznaczenie strony postępowania. Jest to bardzo ważny składnik decyzji gdyż pozwala na ustalenie podmiotu, który jest adresatem decyzji. Błędne oznaczenie strony postępowania, w zależności od rodzaju błędu, pociąga jednak za sobą różne skutki. Błąd polegający np. na omyłce w imieniu lub nazwisku podlega sprostowaniu w trybie art. 215 § 1 o.p. Natomiast błąd polegający na potraktowaniu jako adresata decyzji podmiotu, który nie jest stroną postępowania w rozumieniu art. 133 o.p., jest wprawdzie istotną wadą decyzji podlegającą stwierdzeniu nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 o.p., lecz w sytuacji gdy spełnione są pozostałe ustawowe wymogi decyzji, nie pozbawia pisma zawierającego określone rozstrzygnięcie – charakteru decyzji (zob. A. Kabat, Komentarz do art.210 ustawy - Ordynacja podatkowa, System Informacji Prawnej Lex Omega, pkt 4). Warunkiem wejścia decyzji do obrotu prawnego jest jej doręczenie (art. 211 o.p). Skutki procesowe decyzji wiąże się bowiem z jej doręczeniem, a nie sporządzeniem i podpisaniem w określonym dniu (art. 211 i art. 212 o.p.). Wprowadzenie decyzji do obrotu prawnego następuje z chwilą doręczenia jej stronie i z tą chwilą wywołuje również stan związania organu podatkowego własną decyzją (por. Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 13 czerwca 2013 r. I SA/Gl 77/13). W rozpoznawanej sprawie okoliczność doręczenia decyzji organu pierwszej instancji nie jest sporna. Nastąpiło to na ręce ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Fakt udzielenia pełnomocnictwa w postępowaniu przed organami celnymi również nie budzi sporu. W razie zaś ustanowienia pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (art. 145 § 2 o.p.). Wprawdzie w aktach administracyjnych brak zwrotnego poświadczenia odbioru tej decyzji przez pełnomocnika, nie mniej jednak okoliczność ta została przyznana w treści skargi. Wbrew stanowisku organu odwoławczego zatem, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z [...] maja 2015 r. z chwilą jej doręczenia prawidłowo ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, weszła do obrotu prawnego i jest rozstrzygnięciem istniejącym w sensie formalnym. Skutku tego nie niweczy podniesiona przez organ odwoławczy okoliczność, że postępowanie prowadzone było wobec podmiotu nie posiadającego statusu strony, czyli wobec spółki [...] s.c., a nie wobec jej wspólników [...] i [...]. Należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 212 o.p. organ, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia. Oznacza to, że organ jest związany decyzją do czasu jej uchylenia, zmiany, stwierdzenia nieważności lub wygaśnięcia. Skarżący wnieśli zatem odwołanie od decyzji, która wciąż pozostaje w obrocie prawnym i zasadnie wywodzą, że rozstrzygnięcie to dotyczy ich interesu prawnego, w rozumieniu przepisu art. 133 o.p., a nawet więcej – interes ten narusza. W sytuacji zatem bezspornego faktu doręczenia decyzji, za błędne należy uznać przekonanie organu odwoławczego o nie istnieniu decyzji, a tym samym jego ocenę, że nie rozpoczął biegu termin do wniesienia odwołania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się nawet, że legitymowanym do wniesienia odwołania jest także adresat decyzji organu podatkowego, który nie jest stroną postępowania, gdyż ma on interes prawny w uchyleniu decyzji podatkowej określającej jego obowiązki (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 marca 2014 r. III SA/Gd 800/13). Podejmując formalne rozstrzygnięcie o niedopuszczalności odwołania w oparciu o przepis art. 228 § 1 pkt 1 o.p., organ pominął dyspozycję normy prawnej z art. 233 § 1 o.p., która daje podstawy do merytorycznego rozpatrzenia sprawy i podjęcia decyzji stosownie do jego wyniku. Jeżeli organ odwoławczy przyjmuje jak, w niniejszej sprawie, że postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej powinno zostać wszczęte wobec wspólników spółki cywilnej, a nie wobec tej spółki, to w oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" o.p. ma możliwość uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w sprawie wobec podmiotu, który w jego ocenie nie jest podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Konsekwencją błędnego założenia organu, że decyzja nie weszła do obrotu prawnego było naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 o.p., zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Owej niedopuszczalności odwołania organ dopatrzył się w okoliczności, że decyzji organu pierwszej instancji nie ma w obrocie prawnym z powodu nie doręczenia stronie. Jak wykazano wyżej, stanowisko w kwestii braku doręczenia, a co za tym idzie – nieistnienia decyzji w obrocie prawnym było wadliwe. W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 211 oraz 191 o.p., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organ odwoławczy zakończył bowiem postępowanie na etapie badania wstępnego odwołania, tamując tym samym możliwość przejścia postępowania do fazy rozpoznawczej, w sytuacji gdy nie wykazał istnienia przesłanek niedopuszczalności odwołania w rozumieniu art. 228 § 1 pkt 1 o.p. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy obowiązkiem tego organu będzie uwzględnienie powyższych rozważań Sądu. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a, Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł zaś na mocy przepisów art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 ze zm.), gdyż strona skarżąca reprezentowana była przed Sądem przez adwokata. Na łączną kwotę przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania Sąd zaliczył 100 zł tytułem wpisu stosunkowego od skargi oraz 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego wraz z wydatkami z tytułu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa udzielonego przez każdego ze skarżących.