III SA/Lu 1739/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Grzegorz Grymuza, Sędziowie: WSA Ewa Kowalczyk (sprawozdawca),, WSA Iwona Tchórzewska, Protokolant: Asystent sędziego Radosław Kot, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 23 lutego 2017 r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego oraz sprawy ze skargi P.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego I. oddala skargę A. R.; II. oddala skargę P. S. Zaskarżoną do sądu decyzją z dnia [...] września 2015 r. skierowaną do A., P. i spółki "[...]" spółka z o.o. w [...], Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...], stwierdzającą powstanie długu celnego w przywozie w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty samochodu osobowego [...] nr nadwozia [...], rok produkcji 2004, określającą kwotę należności wynikającą z długu celnego z jednoczesnym odstąpieniem od jej zaksięgowania z uwagi na upływ terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego. Decyzja została wydana w następującym stanie sprawy. Pismem z dnia 17 grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] przekazał Naczelnikowi Urzędu Celnego w [...] dokumentację otrzymaną z Urzędu Miasta [...], dotyczącą między innymi samochodu osobowego marki [...] rok produkcji 2004 o numerze nadwozia [...]. Dokumentacja zawierała wniosek P. (skarżący) z 25 września 2009 r. o rejestrację samochodu wraz załącznikami. Wśród tych załączników były: a/ umowa sprzedaży samochodu z dnia 6 maja 2009 r., według której sprzedającym był podmiot o nazwie [...] w [...] (Niemcy), a kupującym [...] G. z [...]; b/ faktura VAT nr [...] z dnia [...] września 2009 r., wystawiona przez zbywcę [...] G. z [...] na rzecz nabywcy – P.; c/ dokument nr [...] z dnia 8 maja 2009 r. wystawiony przez Urząd Celny w [...] potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] poinformował, że dokument potwierdzający zapłatę akcyzy jest fałszywy a wskazany jako nabywca – [...] G. jest podmiotem nieistniejącym. Jednocześnie pismem z dnia 28 stycznia 2009 r. Wydział Komunikacji Urzędu Miejskiego w [...] przekazał Naczelnikowi Urzędu Celnego w [...] dokumentację zawierającą wniosek A. (skarżący) z dnia 23 września 2009 r. o rejestrację czasową tego samego samochodu wraz z złącznikami, to jest: a/ wyżej wymienioną umową sprzedaży z dnia 6 maja 2009 r. (sprzedający [...] w [...] (Niemcy); kupujący [...] G. z [...]); b/ fakturą VAT nr [...] z dnia [...] maja 2009 r., fakturą VAT [...] z [...] maja 2009 r. (sprzedający [...], kupujący A.), c/ dokumentem potwierdzającym zapłatę akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym nr [...], w którym jako dane nabywcy wskazano [...] G., [...] wraz z pokwitowaniem [...] z dnia 4 maja 2009 r. sporządzonym w języku niemieckim z tłumaczeniem przysięgłym, wystawionym przez Główny Urząd Celny w [...], mającym być potwierdzeniem zapłaty opłat celnych i podatkowych w Niemczech; d/ zaświadczeniem z dnia 4 maja 2009 r., o braku zastrzeżeń co do rejestracji pojazdu. W toku postępowania zwrócono się o udzielenie pomocy do niemieckiej administracji celnej w sprawie ustalenia czy wskazany wyżej samochód został dopuszczony do obrotu na terenie Wspólnoty oraz w sprawie weryfikacji dokumentów przedstawionych do rejestracji w Polsce. Z pisma Niemieckiego Celnego Urzędu Kryminalnego z dnia 24 czerwca 2013 r. również wynikało, że pokwitowanie zapłaty opłat celnych i podatkowych w Niemczech zostało sfałszowane a zgłoszenie celne o podanym w pokwitowaniu numerze nie dotyczy wwozu na obszar Wspólnoty samochodu, lecz towarów o zupełnie innym numerze kodu taryfowego. Jednocześnie na podstawie informacji pozyskanych przez organ od Wydziału Centrum Analityczne Administracji Celnej Izby Celnej w [...] ustalono, że wymieniony pojazd nie był objęty procedurą dopuszczenia do obrotu lub zgłoszenia deklaracji z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia, natomiast pojazd tej marki i tym samym numerze VIN został zgłoszony do odprawy wywozowej w dniu 24 września 2009 według dokumentu MRN [...]. W wyniku tych ustaleń postanowieniem z [...] sierpnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wszczął w stosunku do obu skarżących postępowanie celne w celu uregulowania sytuacji nielegalnie wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty samochodu osobowego [...]. Z wyjaśnień skarżącego P. wynikało, że pojazd został zakupiony w autokomisie samochodowym prowadzonym prze firmę [...] spółka z o.o., na podstawie faktury z widniejącym podpisem G.. Postanowieniem z [...] listopada 2009 r. organ wszczął postępowanie celne w celu uregulowania sytuacji nielegalnie wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty samochodu osobowego – także wobec firmy "[...]" spółka z o.o. [...]. Postępowania te zostały połączone postanowieniem z dnia [...] listopada 2009 r. Decyzją z [...] lutego 2014 r. organ pierwszej instancji stwierdził powstanie długu celnego w przywozie w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty samochodu osobowego [...] o numerze [...], określił kwotę należności wynikającą z długu celnego w wysokości 3.016 zł oraz wezwał dłużników do uiszczenia należności wraz z odsetkami. Od powyższej decyzji skarżący oraz firma "[...]" spółka z o.o. wniosły odwołania, podważając zasadność przypisania im odpowiedzialności za dług celny. Po rozpatrzeniu odwołań, decyzją z [...] maja 2014 r., Dyrektor Izby Celnej w [...] uchylił zaskarżoną decyzję przekazując sprawę do ponownego rozpoznania z zaleceniem uzupełnienie materiału dowodowego. Rozpatrując ponownie sprawę organ pierwszej instancji ustalił okoliczności związane z czasową rejestracją pojazdu na wniosek A., z których wynikało, że pozwolenie czasowe oraz tablice o numerze rejestracyjnym zostały zwrócone 25 września 2009 r. a tego samego dnia P. wraz udzielającym kredytu na zakup przedmiotowego pojazdu [...] wystąpili z wnioskiem o rejestrację uzyskując decyzję najpierw o czasowej rejestracji a następnie [...] października 2009 r. o rejestracji stałej. Organ ustalił również, że Prokuratura Okręgowa w [...] wszczęła śledztwo w sprawie działania zorganizowanej grupy przestępczej zajmującej się fałszowaniem dokumentów w zakresie obrotu pojazdami, a w kręgu zainteresowania organu śledczego pozostają między innymi strony postępowania celnego. Kolejną decyzją z [...] czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 31 maja 2009 r. określając kwotę długu celnego w wysokości 3016 zł z jednoczesnym odstąpieniem od jej zaksięgowania z uwagi na upływ terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego. Odwołania od tej decyzji złożyli obaj skarżący (A. i P.). W wyniku ich rozpoznania Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że przedłożone przez skarżących dokumenty dotyczące pojazdu od momentu jego importu z kraju trzeciego na terytorium Wspólnoty (dowód opłaty cła i podatku w Niemczech), poprzez nabycie wewnątrzwspólnotowe, aż po transakcję sprzedaży dokonaną na terenie Polski są dokumentami sfałszowanymi, na których widnieją fikcyjne podmioty lub fikcyjne osoby fizyczne lub nieprawdziwe dane. Organ odwoławczy wskazał, że samochód osobowy [...] został nielegalnie wprowadzony na obszar celny Wspólnoty, konsekwencją czego jest powstanie z mocy prawa długu celnego w przywozie oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego, za zapłatę którego odpowiedzialne są podmioty, które nabyły lub posiadały taki towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie. Z ustaleń organu celnego wynikało, że dane niemieckiego sprzedawcy [...] widniejące na umowie sprzedaży z 6 maja 2009 r. są fałszywe. Widniejący w tej umowie i fakturze z 10 maja 2009 r. nr [...] jako nabywca G. jest podmiotem nieistniejącym, zatem sfałszowana została także faktura sprzedaży nr [...] z 25 września 2009 r., na podstawie której P. nabył przedmiotowy pojazd w autokomisie prowadzonym przez firmę "[...]" spółka z o.o. Sfałszowane zostały również dokumenty mające potwierdzać zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. W dalszej kolejności organ, wskazując na treść art. 202 ust. 3 tiret trzecie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE 1992 r. Nr L 302, s. 1, z późn. zm., dalej powoływanego jako "Wspólnotowy Kodeks Celny" lub zamiennie "WKC") dokonał analizy przesłanek odpowiedzialności skarżących za dług celny i wskazał, że skarżący odpowiadają jako osoby, które nabyły lub posiadały towar wprowadzony na obszar Wspólnoty nielegalnie, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w posiadanie wiedziały bądź powinny wiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie. Odpowiedzialność skarżących organ ustalił w kontekście niezachowania przez strony należytej staranności podczas dokonywania transakcji kupna - sprzedaży samochodu. W ocenie organu nie można mówić o dochowaniu przez skarżącego P. staranności w zakupie pojazdu, skoro zauważył, że na fakturze sprzedaży widnieje jako sprzedawca podmiot, który nie bierze udziału w transakcji (G.), a dokonujący czynności sprzedaży w imieniu spółki [...] – M. nie posiada pełnomocnictwa do jego reprezentowania. Organ stwierdził również, że A. kupując przedmiotowy pojazd od spółki [...] nie sprawdził legalności jego pochodzenia ani wiarygodności dokumentów dotyczących zapłaty należności podatkowych, co z łatwością mógł uczynić jako osoba prowadząca działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży samochodów. Organ argumentował przy tym, że na stronie internetowej Głównego Urzędu Statystycznego od września 2008 r. funkcjonuje wyszukiwarka podmiotów wpisanych do rejestru REGON, która za pomocą numeru identyfikacyjnego REGON lub NIP danego podmiotu (możliwość wyszukiwania informacji po numerze NIP została udostępniona w maju 2009 r.), umożliwia sprawdzenie jego istnienia. Organ wskazał też, że A. nie kwestionował uznania go za dłużnika celnego, podważając jedynie zasadność zastosowania metody ostatniej szansy do ustalenia wartości celnej pojazdu. Wyjaśniając zasady ustalania wartości celnej organ wskazał, iż w sytuacji niewiarygodnych danych zawartych na fakturze sprzedaży wystawionej przez nieistniejący niemiecki podmiot [...], metoda ostatniej szansy została zastosowania prawidłowo. W ocenie Dyrektora Izby Celnej niedokonanie przez strony sprawdzenia wiarygodności dokumentów dotyczących zapłaty należności podatkowych od zakupionego samochodu osobowego, który został sprowadzony spoza obszaru celnego Wspólnoty, a także nie sprawdzenie podmiotów, od których strony kupowały pojazd, spełnia przesłankę z art. 202 ust. 3 tiret trzecie WKC do uznania tak skarżących jak i spółkę [...] za dłużników długu celnego. Solidarny charakter ich zobowiązania organ wywiódł z treści art. 213 WKC. Na podstawie zgromadzonych w sprawie dowodów organ wskazał, że za datę określenia elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru przyjęto dzień zakupu pojazdu przez A. od spółki [...] czyli 31 maja 2009 r. W ocenie organu odwoławczego w sprawie znajdował zastosowanie przepis art. 221 ust. 4 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w świetle którego jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, z mocy art. 56 ustawy – Prawo celne, dłużnika nie można powiadomić o kwocie długu celnego po upływie terminu 5 lat. Organ wskazał jednocześnie, iż z uwagi na datę powstania długu celnego, w rozpatrywanej sprawie termin ten upłynął w dniu 31 maja 2014 r., w konsekwencji czego organ na podstawie art. 217 ust. 1 WKC odstąpił jednocześnie od księgowania kwoty należności z tego tytułu. Odnosząc się do pozostałych argumentów odwołania organ stwierdził, że w postępowaniu przed organem celnym nie są rozpatrywane zarzuty odnoszące się do sfery podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na powyższą decyzję skarżący A. zarzucił naruszenie: 1/ art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 i 4 WKC, poprzez określenie długu celnego w sytuacji jego przedawnienia; 2/ art. 122 w związku z art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie ustalenie stanu technicznego pojazdu w dacie wprowadzenia go na obszar celny Wspólnoty i nie uwzględnienie w tym zakresie opinii rzeczoznawcy oraz innych dokumentów przesłanych od zbywcy pojazdu ze Szwajcarii; 3/ art. 122 w związku z art. 180, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez określenie wartości celnej pojazdu bez uwzględnienia uszkodzeń udokumentowanych w szwajcarskiej umowie zakupu; Na wypadek nieuwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów postępowania skarżący podniósł zarzut niezastosowania do ustalenia wartości celnej pojazdu przepisu art. 29 WKC. W uzasadnieniu zarzutów skarżący powołując się na przepis art. 221 ust. 4 WKC i 56 Prawa celnego podniósł zarzut przedawnienia prawa do powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, oraz to, że wydanie przez organ celny tej decyzji nastąpiło wyłącznie w celu wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego w [...] decyzji z [...] czerwca 2015 r. określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym w i w podatku od towarów i usług. Podniósł nadto zawyżenie wartości celnej pojazdu przy zastosowaniu metody ostatniej szansy bez uwzględnienia uszkodzeń pojazdu opisanych w ekspertyzie stanu technicznego. Skarżący P. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: 1/ art. 122 w związku z art. 180, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w sprawie istotnych dowodów związanych z nabyciem pojazdu; 2/ art. 122 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie obowiązku dokładnego wyjaśnienia sprawy i w wyniku tego błędne przyjęcie, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć o nielegalnym wprowadzeniu pojazdu na obszar celny Wspólnoty; Podniósł również zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. 3/ art. 5 ust. 1 pkt 3 i art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich zastosowanie w sytuacji niedokonania przez skarżącego importu towaru; 4/ art. 8 ust. 1 pkt 4 i art. 13 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez bezpodstawne określenie zobowiązania w podatku akcyzowym w sytuacji nie nabycia przez skarżącego wyrobu akcyzowego w obrocie wewnątrzwspólnotowym. W uzasadnieniu zarzutów, skarżący przerzuca odpowiedzialność z tytułu nielegalnego wprowadzenia pojazdu na rynek Wspólnoty na pozostałe strony postępowania celnego. Podniósł, że padł ofiarą oszustwa, gdyż dokumenty na podstawie których nabył pojazd była weryfikowane przez pracownika banku udzielającego kredytu na jego zakup, następnie przez pracownika wydziału komunikacji Urzędu Miejskiego w [...] i nie wzbudziły podejrzeń co do ich wiarygodności a pojazd został zarejestrowany. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Uwzględniając okoliczność, że sprawy ze skarg A. i P. dotyczące jednej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] orzekającej o powstaniu długu celnego z jednoczesnym odstąpieniem od jego zaksięgowania mogły być objęte jedną skargą, w oparciu o przepis art. 111 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej powoływanej jako p.p.s.a.) sąd postanowił o połączeniu spraw w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skargi nie zasługują na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi uzasadniającymi jej uchylenie bądź stwierdzenie jej nieważności. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. Nr 718, dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia, bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Jeżeli zaś sąd nie stwierdzi tego rodzaju naruszeń prawa, skarga podlega oddaleniu. Kontrola sądowa przeprowadzona z uwzględnieniem wskazanych przepisów doprowadziła do uznania, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. W sprawie istnieją dwa zasadnicze problemy – po pierwsze, czy doszło do nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym, czego konsekwencją jest powstanie długu celnego w przywozie jak też odpowiedzialność określonych podmiotów za dług celny. Po drugie zaś, czy wydając decyzję pomimo upływu terminu na powiadomienie dłużników o zaksięgowaniu należności celnych, organ nie naruszył prawa. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy, w szczególności w kontekście zgromadzonego przez organy celne materiału dowodowego trafność stanowiska organów celnych co do nielegalnego wprowadzenia pojazdu na obszar Wspólnoty nie budzi wątpliwości. W postępowaniu celnym ponad wszelką wątpliwość ustalono i wykazano, że przedmiotowy pojazd marki [...], podlegający należnościom celnym przywozowym, został nielegalnie wprowadzony na obszar celny Wspólnoty. Ustaleń tych nie kwestionują nawet sami skarżący, skupiając się na drugim z wyżej wskazanych problemów. O nielegalnym wprowadzeniu pojazdu świadczy przede wszystkim fakt sfałszowania dołączonego przez skarżących do wniosków o rejestrację pojazdu pokwitowania opłaty akcyzy, które miało być wystawione przez Urząd Celny w [...] w dniu dnia 8 maja 2009 r., znak: [...] (k. [...] akt adm.). Skutecznie podważono również fakt rejestracji pojazdu w Niemczech a także zapłatę należności celnych i podatkowych w Niemczech (pismo Izby Celnej we [...] Wydziału Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej z dnia 3 lipca 2013 r. k. [...] akt adm.). Ponadto dodatkową przesłanką dla takiej konkluzji są ustalenia, że dokumenty dotyczące nabycia pojazdu w Niemczech, a także kolejnych transakcji w Polsce wymieniały podmioty fikcyjne ([...],[...] z [...] w Niemczech). Omawiając zagadnienie nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny Wspólnoty należy wskazać na przepisy art. 38, art. 40 i art. 202 WKC. Zgodnie z pierwszym z wymienionych, towary wprowadzane na obszar celny Wspólnoty powinny zostać bezzwłocznie przewiezione do wyznaczonego urzędu celnego albo do wolnego obszaru celnego (art. 38 ust. 1 WKC). Z kolei z przepisu art. 40 WKC wynika, że towary, które zostały dostarczone do urzędu celnego, powinny zostać przedstawione organom celnym. Przedstawienie towarów organom celnym określone zostało w art. 4 pkt 19 WKC jako zawiadomienie organów celnych, w wymaganej formie, o dostarczeniu towarów do urzędu celnego albo do innego miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organy celne. Stosownie zaś do przepisu art. 202 ust. 1 WKC dług celny w przywozie powstaje w wyniku nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym, lub nielegalnego wprowadzenia na pozostałą część obszaru celnego Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym i znajdującego się w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym. Przy czym jak wynika z końcowej części tego przepisu, nielegalnym wprowadzeniem towaru, w rozumieniu niniejszego artykułu jest każde wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 38-41 i art. 177 tiret drugie. W świetle powołanych przepisów, w sytuacji gdy prawdziwość dokumentów, które miały świadczyć o dopełnieniu obowiązków związanych z wprowadzeniem przedmiotowego pojazdu na obszar celnych Wspólnoty została przez organy celne skutecznie podważona, nie budzi wątpliwości, że towar wprowadzono nielegalnie, a w konsekwencji doszło do powstania długu celnego w przywozie (art. 202 ust. 2 WKC), który to dług obciąża podmioty określone w ustępie 3 omawianego przepisu. W myśl zawartej tam hipotezy dłużnikami celnymi w przypadku nielegalnego wprowadzenia towaru są: osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia; osoby, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że wprowadzenie to jest nielegalne; jak również osoby, które nabyły lub posiadały taki towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie (art. 202 ust. 3 WKC). Należy również dodać, że jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kliku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu (art. 213 WKC). Ustalając w rozpoznawanej sprawie krąg dłużników celnych organy celne zastosowały w sprawie tiret trzecie przepisu art. 202 ust. 3 WKC i w ocenie sądu stanowisko organów w tej kwestii jest prawidłowe. Nie ulega wątpliwości, że skarżący nabyli i posiadali towar, ocenie podlega zatem, czy wiedzieli lub przynajmniej powinni byli wiedzieć, że przedmiotowy pojazd jest towarem wprowadzonym nielegalnie na obszar celny Wspólnoty. Skarżący P. przy pomocy zarzutów natury procesowej zmierzał do wykazania, że nie mógł przy zachowaniu należytej w danych okolicznościach staranności wiedzieć o tym fakcie i w momencie dokonywania zakupu pojazdu nie miał żadnych podstaw aby powziąć wątpliwości w tym zakresie. Zdaniem skarżącego nic nie wskazywało, aby przedłożone dokumenty były fałszywe, a udział przedstawiciela banku kredytującego zakup pojazdu w tej czynności, dodatkowo utwierdzał jego przekonanie o prawidłowości transakcji. W ocenie sądu w okolicznościach badanej sprawy powyższa argumentacja nie zasługuje na uwzględnienie, a stanowisko organów celnych w tym zakresie jest prawidłowe. Sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania przez organy celne w związku z wskazanymi wyżej ustaleniami, to jest art. art. 122, art. 180, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej są bezzasadne i w żaden sposób nie zdołały podważyć ustaleń organu co tej istotnej dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Organy celne oceniały bowiem okoliczności wynikające z dokumentów przedstawionych wraz z wnioskami o rejestrację pojazdów, lecz wyciągnęły odmienne niż skarżący wnioski co do powinności tak skarżącego A. ( trudniącego się handlem samochodami używanymi), które powinny być podjęte w celu upewnienia się co do legalnego wprowadzenia pojazdu na obszar celny Wspólnoty, jak też w odniesieniu do skarżącego P., któremu również organy celne przypisały brak zwykłej staranności przy dokonywaniu zakupu używanego pojazdu. W kwestii przesłanki opisanej w art. 202 ust. 3 tiret trzecie WKC a dotyczącej wiedzy o nielegalności wprowadzenia towaru po stronie osoby uczestniczącej w transakcji, należy wskazać na poglądy zawarte w orzecznictwie sądów administracyjnych, z którego wyłaniają się dwie istotne w kontekście analizowanej sprawy tezy: po pierwsze o konieczności indywidualizacji wymaganego stopnia staranności, po drugie, o tym że stopień wymaganej staranności zależy między innymi od stopnia profesjonalizmu kontrahenta (por. wyrok w Lublinie z dnia 2 października 2014, III SA/Lu 178/14 i powołane tam orzecznictwo NSA). Przyjmując te tezy jako wyznaczniki przy interpretacji art. 202 ust. 3 tiret 3 WKC należy wskazać, iż w odniesieniu do skarżącego A., prowadzącego działalność gospodarczą, której przedmiotem był handel używanymi pojazdami, a zatem mającego w tej sferze przymiot profesjonalisty, nie budzi wątpliwości prawidłowość oceny organów, iż wiedział on lub przynajmniej powinien był wiedzieć, że przedmiotowy towar został wprowadzony nielegalnie na obszar celny Wspólnoty. W toku postępowania skarżący ten nie kwestionował co do zasady przypisanego mu przez organ statusu dłużnika celnego, podważając jedynie prawidłowość określenia wysokości długu celnego oraz przedawnienie prawa do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego (o czym w dalszej części uzasadnienia). Z kolei argumenty podniesione w skardze P. sprowadzają się zasadniczo do tezy, że skarżący padł ofiarą oszustwa, za które są odpowiedzialne pozostałe podmioty biorące udział w obrocie pojazdem. Argumenty te nie zdołały jednak obalić trafnego stanowiska organów, iż nabycie pojazdu od osoby, która nie jest sprzedawcą, co wynikało z prostego faktu, że na fakturze sprzedaży widniały dane i podpis innej osoby (G.) i która nie legitymuje się upoważnieniem właściciela pojazdu do jego sprzedaży, musiały nasuwać istotne wątpliwości co do legalności transakcji. W ocenie sądu, prawidłowo organy celne uznały, że wystarczył akt zwykłej staranności polegający na zażądaniu od dokonującego czynności przedstawiciela firmy [...] spółka z o.o. prowadzącej działalność w formie autokomisu, upoważnienia do działania w imieniu sprzedawcy, albo sprawdzenia za pomocą dostępnej w sieci Internet bazy danych o przedsiębiorcach - czy istnieje w rzeczywistości firma [...], wymieniona na fakturze sprzedaży jako właściciel i sprzedawca pojazdu. Wzbudzić podejrzenia powinien także fakt, że w umowie kredytowej, którą skarżący podpisał, jako beneficjent środków przyznanych na zakup pojazdu, nie występował podmiot wskazany w fakturze jako sprzedawca, lecz do przelewu wskazano dane zupełnie innej osoby. Wskazane okoliczności powinny tym bardziej obudzić czujność skarżącego i skłonić go do sprawdzenia sprzedawcy oraz tego czy samochód rzeczywiście został legalnie wprowadzony na obszar celny Wspólnoty. Trafne są również argumenty organu, że przeprowadzenie prostych czynności (np. weryfikacja numeru REGON w publicznie dostępnej bazie dostępnej przez Internet) umożliwiało weryfikację autentyczności przynajmniej podmiotu, od którego skarżący bezpośrednio kupował pojazd. Okolicznością znaną sądowi z urzędu, jak i wiadomą stronom sporu jest fakt, że analizowana sprawa nie ma charakteru jednostkowego. Obok niniejszej sprawy ze skarg A. i P., przed tutejszym sądem toczyło się kilka spraw ze skarg A. na decyzje organów celnych dotyczące stwierdzenia długu celnego w związku z nielegalnym wprowadzeniem towarów w postaci samochodów na obszar celny Wspólnoty (sprawy III SA/Lu 175/14, III SA/Lu 176/14, III SA/Lu 177/14, III SA/Lu 431/14, III SA/Lu 434/14). Okoliczności tych spraw są bardzo zbliżone (nabycie pojazdu na giełdzie, krąg fikcyjnych podmiotów jest podobny i występuje w nich [...] oraz [...] sp. z o.o. – A.). Transakcje te były zawierane w różnych okresach czasu, w tym także w roku 2009 r. jak w rozpoznawanej sprawie. We wszystkich tych sprawach organy celne skutecznie podważyły prawdziwość dokumentów potwierdzających spełnienie wymogów związanych z wprowadzeniem towaru na obszar celny Wspólnoty i wykazały, że podmioty widniejące na dokumentach przedkładanych przez skarżącego były fikcyjne. W tej sytuacji należy uznać, iż organy celne dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych, nie naruszając przepisów postępowania i uznały skarżących za solidarnych dłużników celnych na podstawie art. 202 ust. 3 tiret 3 WKC w zw. z art. 213 WKC. Sformułowane w skargach zarzuty naruszenia przepisów postępowania przez organy celne, tj. art. 122, art. 180, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w związku z omówionymi wyżej ustaleniami faktycznymi są bezzasadne, albowiem organy wyjaśniły wszystkie istotne dla sprawy okoliczności i z ustalonego stanu faktycznego wywiodły prawidłowe wnioski. Drugim istotnym w tej sprawie i wymagającym rozważenia problemem, jest podniesiony w skardze A. zarzut określenia długu celnego w sytuacji jego przedawnienia. Zarzut ten nie jest jednak usprawiedliwiony. Jak zostało wyjaśnione wyżej, nie budzi wątpliwości prawnych, że z chwilą nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym powstaje dług celny, o czym stanowi przepis art. 202 WKC. Zgodnie natomiast z przepisem art. 217 ust. 1 WKC, kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych wynikających z długu celnego jest przez organy celne obliczana i wpisana do rejestru lub zaewidencjonowana w inny równoważny sposób, co ustawa określa mianem zaksięgowana. Z przepisu tego wynika jednocześnie, że organy celne obliczają kwotę należności celnych gdy znajdą się w posiadaniu niezbędnych do tego informacji. Terminy księgowania należności celnych określają przepisy art. 218 i 219 WKC. Natomiast z przepisu art. 220 WKC wynika, że jeżeli kwota długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z tymi przepisami to księgowania dokonuje się w terminie dwóch dni od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną jak również określić dłużnika. Ten tryb funkcjonuje na gruncie Wspólnotowego Kodeksu Celnego jako zaksięgowanie retrospektywne. Niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania dłużnik zostaje powiadomiony o kwocie należności celnych, o czym stanowi przepis art. 221 ust. 1 WKC. Termin na powiadomienie dłużnika o zaksięgowaniu tych należności wynosi zasadniczo 3 lata (art. 221 ust. 3), a w sytuacji gdy dług powstał w wyniku czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego, termin ten na podstawie art. 56 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 727, ze zm.) ulega wydłużeniu i wynosi 5 lat (art. 56 prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 4 WKC). Przedawnienie zobowiązania celnego uregulowane zostało przepisami prawa unijnego jak i krajowego, stanowiąc że po upływie 3 lat organ celny traci prawo do zaksięgowania, a w konsekwencji do pobrania należności. Oznacza to, że de facto nie następuje przedawnienie długu celnego, lecz przedawnienie prawa organu celnego do określenia i powiadomienia dłużnika o wysokości długu celnego. Warto bowiem zwrócić uwagę, iż w końcowej części przepis art. 217 ust. 1 (tiret trzecie) WKC stanowi, że organy celne mogą odstąpić od księgowania kwoty należności, o której organ nie może już powiadomić dłużnika w związku z upływem terminów na powiadomienie, o których mowa w art. 221 ust. 3 WKC. W realiach niniejszej sprawy przepis ten został przez organy celne zastosowany, a to wobec upływu terminu na powiadomienie dłużników o kwocie długu celnego. Oznacza to, że kwota należności celnych nie została zaksięgowana, a tym samym po stronie dłużników odpadł obowiązek zapłaty kwoty obliczonej jako należność celna. Innymi słowy zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w [...] (utrzymana w mocy przez organ drugiej instancji) nie jest powiadomieniem o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego, lecz jest rozstrzygnięciem dotyczącym odstąpienia od księgowania kwoty długu celnego, który powstał z mocy prawa w chwili nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. Wydanie tego rodzaju rozstrzygnięcia nie jest zaś ograniczone terminem, albowiem termin odpowiednio trzech i pięciu lat, o którym mowa w art. 221 ust. 3 i 5 WKC dotyczy wyłącznie zakazu powiadamiania dłużnika o zaksięgowaniu (retrospektywnym) kwoty długu celnego. Na marginesie należy wspomnieć, iż w rozpoznawanej sprawie nie miała istotnego znaczenia kwestia przesłanek zastosowania przez organ wydłużonego terminu przedawnienia prawa do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego (art. 221 ust. 4 WKC), w sytuacji przyjęcia, że zarówno krótszy jak i dłuższy termin upłynął a decyzja nie zawiera w osnowie powiadomienia o długu celnym. W rozpoznawanej sprawie bowiem, jak wynika z treści decyzji dług celny nie został zaksięgowany, zaś podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 217 ust. 1 tiret trzecie WKC, na mocy którego organ celny odstąpił od jego zaksięgowania, właśnie z uwagi na upływ terminu do powiadomienia dłużnika o jego zaksięgowaniu. W tym miejscu nasuwa się pytanie o formę prawną działania organu administracji celnej przy rozstrzyganiu o odstąpieniu od księgowania kwoty należności celnych. Odpowiedź na to pytanie przynosi art. 73 Prawa celnego odsyłający w zakresie postępowania w sprawach celnych do przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie zaś z przepisem art. 207 § 1 tej ustawy, organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Zatem zaskarżona decyzja również w tym aspekcie jest prawidłowa, a zawarty w skardze zarzut jej wydania w warunkach przedawnienia długu celnego należy uznać za chybiony. Wobec odstąpienia od zaksięgowania należności celnych, czego bezpośrednią konsekwencją jest brak możliwości ich wyegzekwowania od dłużników, na plan dalszy schodzi kwestia przyjętej przez organ metody ich wyliczenia. Nie mniej jednak odnosząc się do podniesionego w skardze A. zarzutu naruszenia art. 29 WKC poprzez jego nie zastosowanie do obliczenia tych należności, sąd uznaje wywody i konkluzje organów w tym zakresie za prawidłowe, natomiast podniesiony w skardze zarzut za bezpodstawny w okolicznościach faktycznych sprawy. Podstawową metodą ustalenia wartości celnej towaru jest metoda wartości transakcyjnej opierająca się na cenie faktycznie zapłaconej lub należnej za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty (art. 29 ust. 1 WKC). Zastosowanie tej metody wymaga istnienia dokumentów wskazujących cenę zakupu towaru w państwie, w którym pojazd został zakupiony w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. W sytuacji ustalenia, że takie dokumenty nie istnieją konieczne było zastosowanie jednej z metod zastępczych. Z uwagi na charakter towaru (samochód używany) jedyną możliwą do zastosowania metodą pozostaje metoda ostatniej szansy (art. 31 WKC), która zakłada ustalanie wartości celnej towaru na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów WKC. W przypadku importu używanych samochodów, dostępne dane, o których mowa w art. 31 WKC, to według wytycznych Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej, między innymi informacje zawarte w branżowych katalogach motoryzacyjnych. Wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej wprawdzie nie są źródłem prawa, jednak stanowią podstawową dyrektywę interpretacyjną w zakresie przepisów WKC dotyczących ustalania wartości celnej. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w stałej linii orzeczniczej sądów administracyjnych (por. przykładowo wyroki WSA w Lublinie z 18 kwietnia 2013 r., w sprawie sygn. akt III SA/Lu 511/12; z 24 września 2013 r. w sprawie sygn. akt III SA/Lu 821/12; orzeczenia.nsa.gov.pl). Bezzasadne są zarzuty skargi naruszenia art. 122 w związku z art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej wywodzącego się z nie odniesienia się do twierdzeń skarżących, iż pojazd został wprowadzony do kraju w stanie uszkodzonym, co miałoby wpływać na jego wartość i tym samym wysokość należności celnych. Organ celny ustalając wartość celną stwierdził bowiem, że nie uwzględniono korekt z tytułu uszkodzeń pojazdu opisanych w opinii rzeczoznawcy samochodowego z dnia 30 stycznia 2014 r. sporządzonej na zlecenie skarżącego (A.) z uwagi na jej niewiarygodność. Jak podkreślił organ opinia ta została sporządzona w oparciu o zdjęcia pojazdu marki [...] z widocznymi uszkodzeniami, z których jednak nie wynikało kiedy zostały wykonane. Trafnie zatem skonstatował organ celny o braku podstaw do przyjęcia, że dokumentują one stan techniczny pojazdu na dzień powstania długu celnego. Za prawidłowe należy też uznać stanowisko organów celnych dotyczące przedłożonego przez skarżącego duplikatu umowy sprzedaży pojazdu z dnia 25 kwietnia 2009 r. zawartej pomiędzy [...] i kupującym [...][...]. W istocie zawarta w niej cena sprzedaży nie mogła pełnić roli wartości transakcyjnej w rozumieniu art. 29 WKC w sytuacji gdy umowa ta po pierwsze nie zawierała podpisu nabywcy, a po drugie, jak ustaliły organy w toku postępowania, podmiot wskazany w niej jako nabywca był w rzeczywistości podmiotem nieistniejącym. Z tych powodów słusznie odmówiono wartości dowodowej załączonemu do umowy sprzedaży oświadczeniu sprzedawcy o stanie technicznym i uszkodzeniach pojazdu. Jednocześnie należy wskazać, że zarzuty skargi P. dotyczące naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i ustawy o podatku akcyzowym – wykraczają poza zakres sprawy, ponieważ zaskarżona decyzja nie zawiera rozstrzygnięcia w przedmiocie zobowiązań podatkowych określanych na podstawie przepisów tych ustaw. Odniesienie się do treści tych zarzutów jest zatem zbędne. Mając na uwadze obowiązek sądu kompleksowej kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji (art. 134 § 1 p.p.s.a.) celowe jest odniesienie się również do kwestii ustalenia kręgu dłużników celnych. W ocenie sądu wskazanie jako solidarnych dłużników: A., P. oraz spółki [...] spółka z o.o. w [...], w kontekście przytoczonego wcześniej art. 213 i art. 202 ust. 3 WKC było w realiach rozpoznawanej sprawy prawidłowe. W świetle art. 213 WKC, jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu. Niewątpliwie organ powinien dążyć do ustalenia kręgu wszystkich dłużników celnych w sytuacji nielegalnego wprowadzenia towaru. Jak wskazuje się w orzecznictwie, ponieważ postępowanie celne dotyczy interesu prawnego wszystkich "osób, które mogłyby zostać uznane za dłużników", to zadaniem organu jest objęcie postępowaniem wszystkich osób odpowiedzialnych solidarnie, jako stron postępowania, dla uniknięcia wątpliwości co do zakresu odpowiedzialności danej osoby, a przede wszystkim dla zagwarantowania jej prawa osobistego, związanego z ewentualnymi roszczeniami regresowymi do pozostałych osób ponoszących w danym przypadku odpowiedzialność za cudzy dług, które to prawo winno być respektowane przez każdego wierzyciela, a zatem i organ celny (por. wyrok NSA z 24 marca 2011 r. w sprawie I GSK 150/10; wyrok WSA w Gdańsku z 5 kwietnia 2012 r. w sprawie III SA/Gd 104/12; orzeczenia.nsa.gov.pl). Z istoty odpowiedzialności solidarnej za dług wynika jednak możność przymusowej jego realizacji wyłącznie w stosunku do jednego dłużnika solidarnego, kilku lub wszystkich łącznie. W sytuacji gdy ponad wszelką wątpliwość ustalono fikcyjność pozostałych podmiotów widniejących w umowach tworzących cały łańcuch przenoszenia własności lub posiadania pojazdu, organ prawidłowo uznał za solidarnych dłużników celnych obu skarżących oraz spółkę [...] spółka z o.o. w [...], jako podmioty, które nabyły lub posiadały towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie. Mając powyższe na uwadze, skargi podlegały oddaleniu, o czym sąd orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a.