III SA/Lu 205/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zalewski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal,, Sędzia NSA Maria Wieczorek, Protokolant Stażysta Paweł Soczyński, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 8 lipca 2010r. sprawy ze skargi K. A. PHU E. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2010r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu opłaty za zezwolenie na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi oddala skargę Decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze , po rozpatrzeniu odwołania K. A., utrzymało w mocy decyzję wydaną z up. Marszałka Województwa z dnia [...] stycznia 2010 r. znak: [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu opłaty za zezwolenie na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym sprawy: K. A. prowadzący Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe "[...]" w M. P. wnioskiem z dnia [...] lutego 2007 r. zwrócił się do Marszałka Województwa o wydanie zezwolenia na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4.5% zawartości alkoholu oraz piwem, uiszczając opłatę za zezwolenie w kwocie 4.000 zł. Zezwolenie na prowadzenie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5% zawartości alkoholu oraz piwem na okres od dnia 1 marca 2007 r. do dnia 28 lutego 2009 r. zostało wydane decyzją z dnia [...] lutego 2007 r. Organ podatkowy, wobec błędnego naliczenia opłaty, wszczął postępowanie podatkowe z tytułu zaległości w opłacie za wydane zezwolenie, a następnie decyzją z dnia [...] maja 2009 r. określił wysokość zaległości podatkowej w kwocie [...] zł z tytułu nieuiszczonej w terminie opłaty za wydane zezwolenie oraz wysokość odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł. Odwołanie od powyższej decyzji zostało rozpatrzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] października 2009 r., którą uchylona została decyzja I instancji a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji decyzją z dnia [...] stycznia 2010r. znak: [...], określił skarżącemu wysokość opłaty w kwocie [...] zł za wydane zezwolenie na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy wyliczona opłata od wskazanego przez skarżącego obrotu w wysokości [...] zł ze sprzedaży piwa w 2004r. - wyniosła 12.300 zł. Organ uznał jednocześnie, że zgodnie ze złożonym oświadczeniem K. A. w 2004r. nie prowadził sprzedaży innych napojów alkoholowych tylko sprzedaż piwa. Przedstawiając w decyzji wykładnię przepisów art. 9² ust. 1 oraz ust. 3, 4 i 5 ustawy z dnia [...] października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi oraz przepisów § 2 ust. 1 pkt 9 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 13 czerwca 2001r. w sprawie rodzaju dokumentów wymaganych przy składaniu wniosku o wydanie zezwoleń na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wzorów wniosków oraz wzorów informacji o sprzedaży napojów alkoholowych - organ I stancji uznał za nieuzasadnione zarzuty postawione przez skarżącego w odwołaniu od decyzji uchylonej przez organ odwoławczy. Wysokość opłaty została ustalona zgodnie z art. 9² ust. 4 powołanej ustawy o wychowaniu w trzeźwości, jako równowartość 0,4% kwoty obrotu ze sprzedaży piwa w 2004 r. – [...] zł, w zaokrągleniu do 100 zł. Od powyższej decyzji K. A. złożył odwołanie, po rozpatrzeniu którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] kwietnia 2010r. nr [...] (zaskarżona niniejszą skargą) utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] stycznia 2010 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium powołując przepisy Ordynacji podatkowej podniosło, iż decyzja I instancji nie narusza przepisów tej ustawy. Organ wyjaśnił, że opłata za zezwolenie na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wydawane przez marszałka województwa jest opłatą o charakterze publicznoprawnym i pobierana jest w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów państwowych lub samorządowych, dokonywanymi w interesie określonych podmiotów. Obowiązek uiszczenia opłaty wynika z ustawy i stanowi zapłatę za uzyskanie konkretnego świadczenia. Przedsiębiorca wnoszący opłatę na rachunek organu wydającego zezwolenie ma prawo oczekiwać od tego organu wydania stosownego zezwolenia, pozwalającego mu prowadzić działalność w określonym zakresie. W dalszej części uzasadnienia Kolegium podniosło, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie pozostaje wysokość opłaty za wydane zezwolenie i jej ustalenie w oparciu o przepisy art. 9² ust. 3, bądź art. 9² ust. 4 i 5 ustawy o wychowaniu w trzeźwości (...). Kolegium wyjaśniło, że opłata za zezwolenie w wysokości 4.000 zł nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ K. A. z wnioskiem o wydanie zezwolenia na prowadzenie przedmiotowej działalności nie wystąpił po raz pierwszy. Obrót hurtowy napojami alkoholowymi prowadził już na podstawie zezwolenia wydanego na okres 2003 - 2005r., a obrót w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia wynosił [...] zł, czego skarżący nie kwestionuje. Powołując art. 9² ust. 3 i art. 9² ust. 4 i 5 ustawy o wychowaniu w trzeźwości (...) Kolegium stwierdziło, że wobec skarżącego ma zastosowanie przepis określający opłatę w wysokości 0,4 % wartości obrotu,. Ponieważ obrót ten przekroczył 100.000 zł. W ocenie Kolegium w postępowaniu nie zostały naruszone ani przepisy Ordynacji podatkowej, ani też przepisy ustawy o wychowaniu w trzeźwości (...) i przepisy rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 13 czerwca 2001 r. Na powyższą decyzję skargę do sądu administracyjnego wniósł K. A., domagając się jej uchylenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 9² ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przedsiębiorca ponownie występujący o zezwolenie, po dwuletniej przerwie w prowadzeniu działalności w zakresie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5% zawartości alkoholu oraz piwem - nie jest przedsiębiorcą występującym o zezwolenie po raz pierwszy; - art. 9² ust. 4 i 5 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi poprzez ich zastosowanie; - § 2 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001r. w sprawie rodzaju dokumentów wymaganych przy składaniu wniosku o wydanie zezwoleń na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wzorów wniosków oraz wzorów informacji o sprzedaży napojów alkoholowych, poprzez jego zastosowanie; - § 2 ust. 2 wyżej powołanego rozporządzenia, poprzez jego nie zastosowanie; - art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 i 4, art. 53 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez ich zastosowanie; - art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi K. A. wskazał, iż hurtowy obrót napojami alkoholowymi do 4,5% zawartości alkoholu oraz piwem prowadził na podstawie zezwolenia w latach 2003-2005, zaś w latach 2005-2007 tej działalności nie prowadził i nie występował o zezwolenie. Ponowne prowadzenie tej działalności nastąpiło w okresie od dnia 1 marca 2007 r. do 28 lutego 2009 r. na podstawie zezwolenia wydanego na ten okres. W związku z udzieleniem zezwolenia została wniesiona opłata w wysokości 4.000 zł, zgodnie z art. 9² ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości (...). Organ podatkowy decyzją z dnia [...] maja 2009 r. określił zaległość podatkową w wysokości 8.300 zł wraz z odsetkami w wysokości 2.413 zł, a organ odwoławczy decyzję tę uchylił i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia. Organ podatkowy pierwszej instancji ponownie rozpoznając sprawę decyzją z dnia [...] stycznia 2010r. określił wysokość opłaty za wydane zezwolenie w kwocie 12.300 zł, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało tę decyzję w mocy. Zdaniem skarżącego ustawa o wychowaniu w trzeźwości (...) nie precyzuje pojęcia przedsiębiorców występujących po raz pierwszy, w sytuacji kiedy prowadzili już na podstawie zezwolenia działalność w zakresie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi, a następnie nastąpiła przerwa w prowadzeniu tej działalności, a po przerwie przedsiębiorca ponownie wystąpił o wydanie zezwolenia. Ponadto powołane przepisy ustawy mówią o wartości sprzedaży napojów alkoholowych, która w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia przekroczyła 1.000.000 zł. Natomiast przepisy powołanego rozporządzenia wskazują, przy składaniu wniosku o wydanie zezwolenia, na obowiązek złożenia oświadczenia o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w roku poprzednim. Dlatego też skarżący uznał, iż w jego przypadku dołączenie takiego oświadczenia nie jest wymagane, gdyż w roku poprzednim tj. 2006 przedmiotowej działalności nie prowadził i zezwolenie na okres dwóch lat poprzedzających złożenie wniosku nie było wydane. Ponadto powołując orzecznictwo sądowoadministracyjne oraz zasadę legalizmu i praworządności określoną w art. 120 Ordynacji podatkowej skarżący wskazał, iż organy podatkowe w trakcie toczącego się postępowania podatkowego mają obowiązek zastosować przepisy aktu podustawowego (rozporządzenia), nawet jeżeli uznają go za sprzeczny z aktem rangi ustawowej. Skarżący wskazuje, iż organ podatkowy pierwszej instancji naruszył powyższą zasadę oraz zasady postępowania określone w art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej, gdyż zastosował wobec przedsiębiorcy sankcję pomimo braku wystarczającej, jasnej i precyzyjnej podstawy prawnej do jej nałożenia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, powołując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Sąd administracyjny sprawuje kontrolę zaskarżonej decyzji w zakresie jej zgodności z prawem stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz.1269 ze zm.) W ocenie Sądu zaskarżona decyzja prawa nie narusza, zatem skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu. Zarzuty podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2010 r. utrzymująca w mocy decyzję Marszałka Województwa z dnia [...] stycznia 2010 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu opłaty za zezwolenie na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi. Obrót hurtowy w kraju napojami alkoholowymi o zawartości do 18 % alkoholu, w myśl art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2007r., nr 70, poz. 473 ze zm.), może być prowadzony tylko na podstawie zezwolenia wydanego przez marszałka województwa. Za wydanie tego zezwolenia pobierane są opłaty (art. 9² ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości). W myśl art. 9² ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości, opłaty za wydanie zezwoleń ustala się w wysokości 4.000 zł dla przedsiębiorców występujących o zezwolenie po raz pierwszy oraz dla tych, których wartość sprzedaży w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia nie przekroczyła 1.000.000 zł. Natomiast w przypadku przedsiębiorców, których wartość sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia przekroczyła 1.000.000 zł, opłatę za wydanie zezwoleń ustala się w wysokości równej 0,4 % wartości sprzedaży w roku poprzednim, z zaokrągleniem do 100 zł (art. 9² ust. 4 cyt. ustawy). Opłata wnoszona jest na rachunek organu zezwalającego, po złożeniu pisemnego oświadczenia o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w ostatnim roku kalendarzowym (art. 9² ust. 1 cyt. ustawy). Uregulowania prawne w tym zakresie zawierają również przepisy rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 13 czerwca 2001r. w sprawie rodzaju dokumentów wymaganych przy składaniu wniosku o wydanie zezwoleń na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wzorów wniosków oraz wzorów informacji o sprzedaży napojów alkoholowych (Dz.U. nr 60, poz. 614), w którym ustawodawca w § 2 ust. 1 pkt 9 posłużył się określeniem wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w roku poprzednim. I na tej właśnie podstawie skarżący wywiódł, że przy ustalaniu wysokości opłaty należy brać pod uwagę wysokość obrotu z ostatniego roku kalendarzowego przed złożeniem wniosku o wydanie zezwolenia, a skoro w tym okresie przedmiotowego obrotu napojami alkoholowymi nie prowadził, to za wydanie zezwolenia zobowiązany jest uiścić opłatę w niepodwyższonej wysokości, czyli 4.000 zł. W ocenie Sądu stanowisko skarżącego nie zasługiwało na uwzględnienie. Sformułowanie, jakim ustawodawca posłużył się określając okres za jaki należy podać wartość sprzedaży napojów alkoholowych, choć wyraża pewną niekonsekwencję (w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia, czy w ostatnim roku kalendarzowym), to jednak przy zastosowaniu wykładni celowościowej przepisów regulujących przedmiotową materię sformułowanie to powinno być interpretowane odmiennie niż dokonał tego skarżący. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że przedsiębiorca ubiegający się o zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych po 2-letniej przerwie powinien być traktowany jak występujący po raz pierwszy o takie zezwolenie. W szczególności podstawy takiej nie może stanowić przepis § 2 ust. 1 pkt 9 powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001r. wydanego na podstawie delegacji wynikającej z art. 9 ust. 4 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, na które powołuje się skarżący. Przepis art. 9² ust. 4 ustawy o wychowaniu w trzeźwości (...) w brzmieniu obecnie obowiązującym wprowadzony został w dniu 9 listopada 2002r. (Dz. U. nr 167, poz. 1372), czyli już po wejściu w życie tego rozporządzenia, które do chwili obecnej nie uległo zmianie, a zatem zastosowanie wykładni celowościowej było w pełni uzasadnione. Podzielić zatem należy stanowisko Kolegium, iż wymóg podania wartości sprzedaży odnosi się do przedsiębiorców, którzy prowadzili taką sprzedaż już wcześniej i dla celów prawidłowego wyliczenia należnej opłaty ważna jest kwota tego obrotu uzyskana przez przedsiębiorcę przed złożeniem wniosku o wydanie zezwolenia. Zdaniem Sądu organy administracji prawidłowo przyjęły, iż w stosunku do K. A. nie ma zastosowania opłata w wysokości 4.000 zł, ponieważ skarżący z wnioskiem o zezwolenie na sprzedaż hurtową napojów alkoholowych wystąpił po raz kolejny (a nie po raz pierwszy), a wysokość uzyskanego obrotu w roku poprzedzającym wygaśnięcie poprzedniego zezwolenia nie uprawniała jego do zastosowania opłaty w kwocie 4.000 zł, ponieważ obrót przekroczył kwotę 100.000 zł. Zatem zasadnie uznano, iż opłatę należało ustalić w wysokości 0,4% wartości obrotu uzyskanego w roku poprzedzającym wygaśnięcie poprzedniego zezwolenia. W ocenie Sądu niezasadne są również zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8, poz. 60 ze zm.). Stwierdzić należy, że organy administracji prawidłowo zastosowały art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, ponieważ opłata za wydanie zezwolenia na prowadzenie obrotu hurtowego w kraju napojami alkoholowymi jest należnością podlegającą regulacjom tej ustawy. Opłata ta stanowi bowiem niepodatkową należność budżetową, przez którą, w myśl definicji zawartej w art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej, rozumie się niebędącą podatkami i opłatami należność stanowiącą dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych. Z kolei w myśl art. 2 § 1 Ordynacji podatkowej, przepisy tej ustawy stosuje się m.in. do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. Tym organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji (art.13 § 1 pkt 1 o.p.), natomiast organem odwoławczym od decyzji wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa są samorządowe kolegium odwoławcze (art. 13 § 1 pkt 3 o.p.). Wobec powyższego podnieść należy, że skoro opłata za wydanie zezwolenia na prowadzenie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi jest należnością podlegającą Ordynacji podatkowej, to stwierdzić również należy, że organy wydając decyzję o charakterze deklaratoryjnym o ustaleniu wysokości opłaty, prawidłowo zastosowały art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy skarżący, mimo obowiązku, nie zapłacił w całości wymaganej opłaty. Jak bowiem wynika z treści art. 21 § 3 Ordynacji, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie taka sytuacja miała miejsce, ponieważ skarżący uiścił opłatę w wysokości mniejszej niż wynikało to z przepisów ustawy o wychowaniu w trzeźwości. Użyte w omawianym art. 21 § 3 Ordynacji pojęcie podatku oznacza również, w myśl definicji zawartej w art. 3 pkt 3 Ordynacji - niepodatkowe należności budżetowe, do których, o czym była wyżej mowa, zaliczamy opłatę za wydanie zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.