III SA/Lu 239/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski Sędziowie Sędzia WSA Robert Hałabis (sprawozdawca) Sędzia WSA Ewa Ibrom Protokolant Sekretarz sądowy Sylwia Bałaban po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 21 listopada 2019 r. sprawy ze skargi M. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz M. Ł. kwotę 2.200 zł (dwa tysiące dwieście złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. (nr [...]) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w P. z dnia [...] r. (nr [...]), nakładającą na M. Ł. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą "F..H..U.. J.-M. S. P. P. H.-D. M. Ł.", karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Wskazane wyżej rozstrzygnięcia organów zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu 12 grudnia 2017 r. funkcjonariusze P. Urzędu Celno-Skarbowego w P. przeprowadzili kontrolę samochodu ciężarowego marki S. o nr rej. [...], przewożącego 1000 litrów oleju napędowego o kodzie CN 2710. Z danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierowcę pojazdu wynikało, że wysyłającym i przewoźnikiem była firma F..H..U.. J.-M. S. P. P. H.-D. M. Ł. z siedzibą w T., zaś odbierającym było Gospodarstwo Rolne T. D.. Towar przewożony był z Terminalu Paliw T. S. z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. do siedziby odbiorcy. W toku kontroli kierujący pojazdem okazał m.in. dokument zgłoszenia [...] Kontrolujący stwierdzili niezgodność dotyczącą numeru zezwolenia drogowego, bowiem w zgłoszeniu widniał numer zezwolenia drogowego nr [...], natomiast kierujący pojazdem okazał inny dokument, wypis nr [...] z zaświadczenia nr [...] na przewozy drogowe na potrzeby własne. Przebieg kontroli został utrwalony w protokole kontroli nr [...] z dnia [...] r., gdzie opisano ujawnione nieprawidłowości. Decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w P. nałożył na skarżącą M. Ł. karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za naruszenie przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 708, z późn. zm.) – dalej jako "ustawa SENT". Po rozpatrzeniu wniesionego przez skarżącą odwołania, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w całości. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przytoczył treść art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b oraz art. 5 ust. 1 ustawy SENT oraz wskazał na obowiązek przewoźnika uzupełnienia zgłoszenia o dane wymienione w art. 5 ust. 4 ustawy, przed rozpoczęciem przewozu. W toku kontroli ujawniono zaś, że strona będąca przewoźnikiem naruszyła art. 5 ust. 4 pkt 6, gdyż w zgłoszeniu SENT został wpisany numer zezwolenia drogowego 0318571 w sytuacji, gdy z dokumentu przedstawionego przez kierowcę w trakcie kontroli wynikało, że przewóz odbywał się na podstawie wypisu nr [...] zaświadczenia nr [...]. Zgodnie zaś z art. 22 ust. 2 ustawy SENT, w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę, że przepisy ustawy przewidują odpowiedzialność administracyjną podmiotów wykonujących przewozy drogowe i zaistnienie przesłanek tej odpowiedzialności jest wystarczające do zastosowania sankcji finansowych. Wskazując na przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej zawarte w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, organ odwoławczy stwierdził, że nie został wykazany ważny interes przewoźnika, ani nie zachodzi ważny interes publiczny w odstąpieniu od nałożenia kary. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest wyjątkiem od zasady, która stanowi, że należności należy zapłacić. Odstąpienie to nie leży w interesie publicznym, ponieważ stanowi złamanie zasady obowiązku zapłaty i zmniejsza dochody publiczne. Organ uznał jednocześnie, że strona nie wykazała i nie udokumentowała ważnego interesu przewoźnika utożsamianego z wyjątkową sytuacją. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 165b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), dalej jako "O.p.", organ stwierdził, że przepis ten dotyczy kontroli podatkowej, która ma odmienny charakter niż kontrola celno-skarbowa przeprowadzana na podstawie art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 768, z późn. zm.), dalej jako "ustawa o KAS". Sześciomiesięczny termin na wszczęcie postępowania od zakończenia kontroli odnosi się wyłącznie do postepowania podatkowego, nie zaś do postępowania w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, która nie jest podatkiem, lecz ma charakter sankcji administracyjnej. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca M. Ł. wniosła o uchylenie wskazanej wyżej decyzji organu odwoławczego w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: . art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji nakładającej karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za naruszenie przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 5 ust. 4 ustawy SENT, w sytuacji gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia przedmiotowego postępowania, co stanowi rażące naruszenie prawa; . art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 6 ustawy SENT, poprzez nie umorzenie postępowania mimo wystąpienia przesłanek uzasadniających takie umorzenie, tj. wydanie decyzji w toku wadliwie wszczętego postępowania oraz powołanie się na okoliczności faktyczne, które w odniesieniu do strony w ogóle nie miały zastosowania, ponieważ nie podlegał zgłoszeniu w systemie SENT, gdyż przewóz towaru był realizowany do podmiotu odbierającego będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej; . art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, poprzez błędne utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w sytuacji, w której przyjęto, że pomimo tego, że przewóz nie podlegał zgłoszeniu w systemie SENT, gdyż przewóz towaru był realizowany do podmiotu odbierającego będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, doszło naruszenia przepisów ustawy SENT skutkującego nałożeniem kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł; . art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 6 ustawy SENT, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz zasadę prawdy obiektywnej, poprzez niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy oraz wadliwe rozpatrzenie i ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez uznanie, że strona była zobowiązana do zgłoszenia w systemie SENT przewozu towaru do podmiotu odbierającego będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej; . art. 121 i art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz zasadę prawdy obiektywnej, poprzez niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, a także nie przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie art. 24 ust. 1a ustawy SENT; . art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia dlaczego organ uznał, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; 2. prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t: . art. 2 pkt 6 ustawy SENT w związku z art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że strona była zobowiązana do zgłoszenia w systemie SENT, przewozu towaru do podmiotu odbierającego będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, a tym samym wydanie decyzji bez podstawy prawnej, co stanowi rażące naruszenie prawa; . art. 24 ust. 1a ustawy SENT w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieuwzględnienie w sytuacji, gdy przewóz paliwa (olej napędowy) był dokonany ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, a wszelkie daniny publicznoprawne (podatek VAT i podatek akcyzowy) zostały uiszczone przez podmiot wysyłający, co świadczy o całkowitym braku zrozumienia mechanizmów akcyzowych oraz specyfiki branży paliwowej; . art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest usprawiedliwiona, choć z innych przyczyn niż te, które zostały w niej podniesione. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zasada ta oznacza, że sądy administracyjne badają zgodność zaskarżonego aktu administracyjnego z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego normującymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami procedury administracyjnej, określającej zasady postępowania przed organami administracji publicznej. W przypadku zaś, gdy Sąd z urzędu stwierdzi, że zachodzą przyczyny nieważności określone zarówno w art. 156 k.p.a., bądź innych przepisach, wówczas stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części stosowanie do art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 – dalej jako "p.p.s.a."). Wynika to z tego, że zgodnie z art. 134 § p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Działając w granicach kompetencji określonych powołanymi wyżej przepisami należy stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie zaistniały podstawy do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Dostrzeżone z urzędu uchybienie organu dotyczy kwestii proceduralnej, związanej z właściwością miejscową organu odwoławczego. Polega na tym, że zaskarżona decyzja została wydana przez niewłaściwy miejscowo organ. Przede wszystkim wymaga zwrócenia uwagi, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie był organem właściwym do rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w P.. Nie zachodziły tym samym podstawy do przekazania temu właśnie organowi sprawy na skutek odwołania skarżącej od decyzji organu pierwszej instancji z dnia 30 listopada 2018 r. Dokonując oceny właściwości organów do rozpoznania sprawy, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w świetle z art. 26 ust. 1 i 2 ustawy SENT, w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, karę pieniężną, o której mowa m.in. w art. 22 ust. 2, a także w art. 24 ust. 1 tej ustawy, nakłada w drodze decyzji naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli przewozu towarów, z wyjątkiem art. 30. Przepis art. 26 ust. 2 ustawy SENT zastrzega – jako zasadę – właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów. Zatem ustalenie właściwości miejscowej organu pierwszej instancji odbywa się według kryterium terytorialnego wyznaczonego nie miejscem zamieszkania, czy też miejscem siedziby podmiotu kontrolowanego, ale miejscem kontroli przewozu towarów. Z powyższego wynika również, że wskazany przepis łączy właściwość organu z kontrolowaną czynnością, nie zaś z kontrolowanym podmiotem. Trzeba również zauważyć, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji przepisy ustawy SENT nie określały w sposób bezpośredni i wyraźny organu właściwego do rozpoznania sprawy na skutek odwołania od decyzji wydanej w pierwszej instancji przez organ, o którym mowa w art. 26 ust. 2 tej ustawy. Według art. 26 ust. 5 ustawy SENT, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.). W art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej określono właściwość miejscową organów podatkowych według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. Natomiast według art. 221a § 2 Ordynacji podatkowej, w przypadku wydania w pierwszej instancji przez naczelnika urzędu celno-skarbowego decyzji innej niż decyzja, o której mowa w § 1, odwołanie od tej decyzji służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Jednakże w przedmiotowej sprawie przywołane ostatnio przepisy Ordynacji podatkowej nie mogły znaleźć odpowiedniego zastosowania. Należało bowiem pamiętać, że przepis art. 26 ust. 2 ustawy SENT, zastrzegając właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, czyli zupełnie odmienną od zasady ogólnej wyrażonej w art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowi w istocie lex specialis względem tego unormowania. Zaznaczyć również trzeba, że postępowanie w zakresie wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej na podstawie przepisów ustawy SENT nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, do którego przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się jedynie odpowiednio, a nie wprost. To zastrzeżenie o "odpowiednim" stosowaniu przepisów Ordynacji podatkowej oznacza w konsekwencji, że niektóre z przepisów stosowane będą wprost, niektóre zaś trzeba stosować z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania, a więc z odpowiednimi modyfikacjami, zaś stosowanie niektórych przepisów Ordynacji podatkowej może być całkowicie wyłączone. Skoro zatem art. 26 ust. 2 ustawy o SENT zastrzega właściwość miejscową według siedziby organu właściwego dla miejsca kontroli przewozu towarów, czyli w sposób zupełnie odmienny od zasady ogólnej wynikającej z art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, oznacza to wyłączenie stosowania art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej w postępowaniu przed naczelnikiem urzędu celno-skarbowego w sprawach o wymierzenie kary pieniężnej na podstawie przepisów ustawy SENT. To zaś prowadzi do wniosku, że użytego w art. 221a § 2 Ordynacji podatkowej zwrotu "właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego", nie można w tym postępowaniu odnosić do zasady wynikającej z art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto przepis art. 221a § 2 Ordynacji podatkowej nawiązuje do właściwości obowiązującej w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Dniem zakończenia postępowania podatkowego jest zaś dzień wydania decyzji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z decyzją wymierzającą karę pieniężną (administracyjną) za naruszenie przepisów ustawy SENT, a nie z decyzją podatkową wydaną w wyniku zakończenia postępowania podatkowego. W dacie wydania decyzji obowiązywała zaś zasada wynikająca z art. 26 ust. 2 ustawy SENT, ustalająca właściwość miejscową według miejsca kontroli przewozu towarów (kontrolowanej czynności). W konsekwencji konieczna była modyfikacja powyższych przepisów Ordynacji podatkowej, respektująca zasadę ustalania właściwości organów w sprawach na gruncie art. 26 ust. 2 ustawy SENT – według miejsca kontroli przewozu towarów. Przedstawiona powyżej argumentacja prowadzi do końcowego wniosku, że od decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 2, a także art. 24 ust. 1 ustawy SENT, służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę organu – naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela tym samym stanowisko wyrażane w tej kwestii w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 26 lutego 2019 r., sygn. akt II GSK 2050/18; z dnia 7 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 398/19 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 173/19 oraz z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Łd 339/19, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Po 246/19). Prawidłowość przywołanej wyżej argumentacji potwierdza w istocie nowelizacja ustawy SENT, jak dokonana została na mocy art. 1 pkt 22 lit. b ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1556). Zgodnie z tym przepisem do art. 26 ustawy SENT został dodany ust. 4a, według którego, organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji. Z omówionych przyczyn właściwość organu odwoławczego w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym należało ustalić zatem przy uwzględnieniu regulacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2017 r. poz. 393), wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej. Zgodnie z załącznikiem nr 1 do tego rozporządzenia, określającym "Terytorialny zasięg działania oraz siedziby dyrektorów izb administracji skarbowej", Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w R. obejmuje terytorialnym zasięgiem działania województwo podkarpackie (lp. 9). Według zaś treści lp. 218 załącznika nr 2 "Terytorialny zasięg działania oraz siedziby naczelników urzędów skarbowych" zasięg działania terytorialnego Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. obejmuje: miasto P. i powiat [...] wraz z gminami: B., D., F., K., K., M., O., P., S., Ż.. Z akt sprawy wynika zaś to, że kontrola została przeprowadzona w dniu 12 grudnia 2017 r. przez funkcjonariuszy Drugiego Mobilnego Referatu Realizacji w R., P. Urzędu Celno-Skarbowego w P.. Kontrola została dokonana w miejscowości K. na drodze krajowej nr [...], to jest na terenie obejmującym zasięg działania Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w P.. Organ ten postanowieniem z 17 lipca 2018 r. wszczął postępowanie w sprawie nałożenia na skarżącą kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy SENT i zakończył to postępowanie wydając w dniu 30 listopada 2018 r. w pierwszej instancji decyzję nakładającą na nią karę. Skoro zatem w świetle okoliczności sprawy i brzmienia art. 26 ust. 2 ustawy SENT organem właściwym miejscowo był w pierwszej instancji Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w P., podległy instancyjnie i terytorialnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w R., to właśnie ten Dyrektor był miejscowo właściwy do rozpatrzenia sprawy na skutek wniesionego przez stronę odwołania, nie zaś inny organ. Trzeba przy tym zauważyć, że w decyzji organu pierwszej instancji zawarto prawidłowej treści pouczenie dotyczące prawa strony do wniesienia odwołania od tej decyzji do właściwego miejscowo Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R., za pośrednictwem Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w P.. Stosując się do takiej treści pouczenia zawartego w decyzji organu pierwszej instancji strona wniosła odwołanie i skierowała je do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R., jednakże odwołanie to zostało przekazane wraz ze stanowiskiem Naczelnika P. Urzędu Celno-Skarbowego w P. i aktami sprawy do niewłaściwego Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, który rozstrzygnął sprawę jako organ odwoławczy. W stanowisku tym nie zawarto zaś przekonującej argumentacji w zakresie podstaw uzasadniających przekazanie sprawy do rozpoznania Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej. Organ ten postanowieniem z dnia 12 lutego 2019 r. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, a następnie w dniu 14 marca 2019 r. wydał w drugiej instancji decyzję ostateczną, utrzymującą w całości w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 30 listopada 2018 r. Skoro jednakże, z przyczyn wskazanych wyżej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie był organem właściwym miejscowo do rozstrzygnięcia sprawy na skutek wniesionego przez skarżącą odwołania, to jego działanie zostało dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Organy administracji zobowiązane są zawsze z urzędu do przestrzegania swej właściwości, zarówno miejscowej, jak i rzeczowej oraz instancyjnej, w każdym stadium postępowania, co wprost wynika z art. 15 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepisy dotyczące właściwości organów mają charakter bezwzględnie obowiązujący, dlatego też decyzja wydana z ich naruszeniem jest przez to nieważna. Uzasadniało to zatem stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 134 p.p.s.a., o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – orzekł w pkt I sentencji wyroku. Dodać w takich okolicznościach wypada, że w sytuacji, gdy Sąd wyeliminował z obrotu prawnego zaskarżoną decyzję ostateczną z powodu jej nieważności wskutek naruszenia przepisów o właściwości, przedwczesne było analizowanie sprawy pod względem merytorycznej zasadności podjętego przez niewłaściwy organ odwoławczy w tej decyzji rozstrzygnięcia na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Z tego względu Sąd nie był zobowiązany do odniesienia się do przedstawionych w skardze zarzutów. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania sądowego zawarte w pkt II sentencji wyroku wydane zostało na podstawie przepisów art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną od organu na rzecz strony skarżącej łączną kwotę 2.200 zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania, złożył się uiszczony przez stronę wpis od skargi w kwocie 400 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika procesowego w kwocie 1.800 zł, którego wysokość ustalona została na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).