III SA/Lu 252/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zalewski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal,, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant Starszy inspektor Ewa Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 18 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi V.B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie określenia obowiązku poniesienia opłaty za przechowywanie towarów w depozycie celnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz V.B. kwotę [...] złotych tytułem kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w B.P. na podstawie art. 228 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 622 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...] stwierdził niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu postanowienia organ administracji wskazał, że wobec zakończonego decyzją Nr [...] Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] postępowania celnego związanego z uregulowaniem sytuacji prawnej nielegalnie wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty towaru oraz dopuszczeniem do obrotu meteorytów żelaznych oraz okazów mineralogicznych w łącznej ilości 9.09S.40 kg, po uiszczeniu należnych Skarbowi Państwa kwot, Agencja Celna "S." w Ch., występująca w sprawie w charakterze pełnomocnika V.B., skierowała w dniu [...] do organu celnego I instancji prośbę o wyznaczenie terminu, w którym będzie możliwe odebranie z magazynu zdeponowanych w/w towarów. Naczelnik Urzędu Celnego w Z. pismem Nr [...] z dnia [...] poinformował stronę postępowania, że odbiór towaru będzie możliwy w każdym czasie po uiszczeniu kosztów przechowania towarów. Wskazał przepisy prawa celnego regulujące kwestie związane z poborem przez organy celne opłat za przechowywanie w depozycie, sposób obliczania tych opłat wyliczając ich wysokość na dzień [...] w kwocie [...] zł. Pismo to zostało doręczone w dniu [...] Agencji Celnej "S." w Ch. i prawidłowo umocowanemu innemu pełnomocnikowi Adwokatowi S.T. z Kancelarii Adwokackiej T., O., W. - spółka partnerska w Ch.. W dniu [...] r. do Urzędu Celnego w Z. wpłynęło odwołanie adw. T. od decyzji Nr [...] z dnia [...]. w części nakładającej na V.B. obowiązek uiszczenia opłaty za przechowywanie w depozycie celnym w/w towarów. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów kodeksu postępowania karnego, kodeksu karnego skarbowego, Wspólnotowego Kodeksu Celnego, Prawa celnego, Konwencji TIR oraz wnosił o zmianę zaskarżonej decyzji lub uchylenia zaskarżonej decyzji w części albo uchylenia tej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik Strony wskazuje na potrzebę rozważenia charakteru prawnego pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] ponieważ nie zawiera ono formalnych wymogów decyzji przewidzianych w art. 210 Ordynacji podatkowej, który to przepis w sprawach celnych ma zastosowanie z mocy art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Zdaniem wnoszącego odwołanie pismo to trzeba uznać za decyzję na podstawie art. 4 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, który stanowi, że "decyzja" oznacza każdą czynność administracyjną dotyczącą prawa celnego, podjętą przez organ celny w indywidualnym przypadku, mającą skutki prawne w odniesieniu do jednej lub kilku osób określonych lub mogących zostać określonymi (...). Pismo dotyczy indywidualnego przypadku w odniesieniu do V.B. i ma dla niego skutek prawny w postaci obowiązku uiszczenia opłaty za przechowywanie towarów w depozycie w znacznej wysokości - niemal dwukrotnie przekraczającej wartość celną towarów. Wobec uznania omawianego pisma za decyzję przysługuje od niej odwołanie, na podstawie art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Rozpatrując niniejszą sprawę Dyrektor Izby Celnej w B.P. stwierdził, że według utrwalonego w literaturze i orzecznictwie poglądu, decyzja podatkowa z chwilą doręczenia zaczyna obowiązywać w obrocie prawnym. Z tym momentem powstają skutki prawne dotyczące zarówno organu podatkowego, jak i strony postępowania. Doręczenie decyzji przede wszystkim wyznacza moment, od którego organ jest związany własną decyzją. Wynika to z treści art. 212 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy jest związany decyzją od chwili jej doręczenia, ze wyjątkiem decyzji, o których mowa w art. 67 d, które wiążą organ podatkowy od chwili wydania. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej z faktu, że doręczenie decyzji warunkuje jej wejście w życie do obrotu prawnego wynikają dalsze konsekwencje. Z tą chwilą nawiązuje się między organem a stroną stosunek materialnoprawny, tym samym korzystanie przez nią z uprawnień przyznanych jej w decyzji jak i realizacja wynikających z niej obowiązków, może nastąpić najwcześniej od dnia doręczenia decyzji. Od tego momentu mogą rozpocząć bieg różne terminy. Zdaniem organu administracji zgodzić się należy ze skarżącym, że istnieje potrzeba rozważenia charakteru prawnego pisma nr [...] z dnia [...], które zostało zaskarżone. Jak wskazał organ administracji art. 210 Ordynacji podatkowej zawiera elementy struktury decyzji podatkowej. Składniki decyzji wyliczone wyczerpująco w § 1 pkt 1- 8 powołanego przepisu służą identyfikacji elementów stosunku prawnego konkretyzującego prawa i obowiązki indywidualnego podmiotu. Zachowanie wszystkich wymagań formy decyzji podatkowej jest obowiązkiem organów podatkowych pierwszej instancji oraz odwoławczych. W przepisach Ordynacji podatkowej nie ma wyjątków pozwalających na pominięcie niektórych składników decyzji. Jak dodał Dyrektor Izby Celnej, sprawa udzielenie informacji na wniosek jednego z pełnomocników V.B. przez Naczelnika Urzędu Celnego w Z. nie wymagała załatwienia w drodze decyzji, co oznacza, że pismo nr [...] z dnia [...] nie musiało zawierać elementów wymienionych w art. 210 Ordynacji podatkowej, co znaczy, że nie może być mowy o wydaniu decyzji określającej wysokość opłaty na podstawie przepisów prawa celnego. Jak wskazał organ administracji, kontrola dopuszczalności odwołania jest pierwszą czynnością, jaką podejmuje organ odwoławczy po otrzymaniu odwołania. Odwołanie jest niedopuszczalne przede wszystkim wtedy, gdy brak jest w ogóle przedmiotu odwołania, np. gdy nie zapadła decyzja w I instancji, gdyż sprawa nie mogła zostać załatwiona w drodze decyzji. Odwołanie jest więc niedopuszczalne, jeżeli decyzja nie weszła do obrotu prawnego, albo gdy czynność organu nie jest decyzją, a czynnością materialno – techniczną, jak miało miejsce w rozstrzyganej sprawie. Organ odwoławczy nie podzielił poglądu pełnomocnika strony dotyczącego art. 4 ust. 5 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W przepisach tego aktu prawnego brak jest normy określającej zasady poboru opłat i ich stawek za przechowanie towarów w depozycie. Przepisy wspólnotowego prawa celnego nie określają także, jakiego rodzaju aktu powinien wydać organ celny w sytuacji, gdy zachodzi podstawa do poboru takiej opłaty. Od dnia akcesji Polski do Unii Europejskiej opłaty manipulacyjne i opłaty depozytowe nie są już pobierane w trybie i na zasadach, jak należności celne, lecz są traktowane jako koszty postępowania podlegającego regulacjom prawa krajowego. Jak zauważył organ odwoławczy zgodnie z treścią art. 73 ust. 1 Prawa celnego, w postępowaniu w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej. Procesowa podstawę określenia kosztów postępowania (w postępowaniu administracyjnym) stanowią przepisy art. 264 -271 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy dodał, że badając w niniejszej sprawie dopuszczalność odwołania nie może wchodzić w ocenę zasadności odwołania, a zatem wniosku o niedopuszczalność odwołania nie wyprowadza z oceny zarzutów i żądań podniesionych w odwołaniu. Skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B.P. wniósł V.B.. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa celnego i postępowania w sprawach celnych w sposób mający wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - Art. 4 ust. 5 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. LIZ1.1.1995 - zwany dalej WKC) przez bezzasadne przyjęcie, że pismo Naczelnika Urzędu Celnego uzależniające wydanie towarów z depozytu celnego od wniesienia opłaty za przechowywanie towarów w depozycie celnym nie stanowi decyzji. - Art. 6 ust. 3 w zw. z art. 243 ust. 1 i ust. 2 pkt a WKC przez bezpodstawne przyjęcie, że od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego uzależniającej wydanie towarów z depozytu celnego od wniesienia opłaty za przechowywanie towarów w depozycie celnym nie przysługuje odwołanie do Dyrektora Izby Celnej. - Art. 1 ust. 1 w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. nr 68 poz. 622 ze zm. - zwanej dalej Prawo celne) przez bezpodstawne przyjęcie, że w postępowaniu celnym w sprawach nieuregulowanych w WKC i Prawie celnym nie stosuje się odpowiednio działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm.). - Art. 127 Ordynacji podatkowej przez bezpodstawne pominięcie, że postępowanie podatkowe (celne) jest dwuinstancyjne. - Art. 207 § 1 w zw. art. 220 § l Ordynacji podatkowej przez bezpodstawne pominięcie, że organ podatkowy (celny) orzeka w sprawie w drodze decyzji w pierwszej instancji, od której to decyzji przysługuje odwołanie do organu wyższego stopnia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B.P. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim należy podnieść, że w myśl przepisu art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz.1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Owa kontrola obejmuje w szczególności orzekanie w sprawach skarg, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę – art. 3 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zasadniczą kwestią przy rozstrzyganiu w sprawie niniejszej jest odpowiedź na pytanie: czy określenie wysokości opłaty za przechowanie towaru w depozycie celnym następuje w stosownym orzeczeniu organu celnego, a jeżeli tak, to czy od tego orzeczenia przysługuje stronie odwołanie. Generalna zasada wspólnotowego prawa celnego, która miała zastosowanie w sprawie stanowi, że każda czynność administracyjna dotycząca prawa celnego, podjęta przez organ celny w indywidualnym przypadku, mającą skutki prawne w odniesieniu do jednej lub kilku osób określonych lub mogących zostać określonymi powinna zostać odzwierciedlona w stosowanej "decyzji" (art. 4 pkt 5 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny; Dz. U. LIZ1.1.1995 - zwany dalej WKC). Użyte w tym przypadku pojęcie "decyzja" ma znaczenie autonomiczne, co w praktyce oznacza rozstrzygnięcie, na które stronie służy odwołanie. Przepisy wspólnotowego prawa celnego nie regulują kwestii szczegółowych dotyczących postępowania celnego, w tym między innymi sposobu określenia opłat za przechowanie towaru w depozycie celnym, pozostawiając te kwestie uregulowaniom w przepisach prawa krajowego poszczególnych państw członkowskich. Bez wątpienia jednak przepisy krajowe powinny oddawać "ducha" założeń wspólnotowych. W zakresie ustalenia statusu przedmiotowych towarów miały zastosowanie przepisy art. 37 ust. 1 WKC, zgodnie z którym towary wprowadzane na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu oraz art. 75 WKC, który nakłada na organy celne podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu uregulowania sytuacji towarów. Kierując się obowiązkami wynikającymi z tych przepisów organy celne po zakończeniu postępowania karno-skarbowego podejmowały stosowne czynności, a mianowicie: postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] nr [...] w sprawie zajęcia przedmiotowego towaru, postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Z dnia [...] nr [...] w sprawie uchylenia postanowienia o zajęciu, a następnie decyzja tegoż Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] o stwierdzeniu długu celnego w przywozie przedmiotowych towarów, skierowana do V.B. Poza sporem pozostaje okoliczność, że należności celne ustalone przez organ celny decyzją z dnia [...] zostały przez zobowiązanego uregulowane. Oznacza to, że przedmiotowe towary celne uzyskały status towarów wspólnotowych, a ich dysponentem pozostaje V.B. W tej sytuacji w pełni uzasadniony był jego wniosek z dnia [...] o wyznaczenie mu terminu odbioru towarów z magazynu celnego. Odpowiadając na ten wniosek organ celny pismem z dnia [...] ustosunkował się do tego wniosku uzależniając wydanie towaru od uiszczenia kosztów jego przechowania. Jednocześnie wyliczył należności z tytułu przechowania na dzień [...] kwocie [...] zł. Dotychczasowe rozważania pozwalają na stwierdzenie, że postępowanie celne w zakresie przedmiotowych towarów zostało zakończone ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w Z. dnia [...], a kwestie związane z opłata za przechowywanie towarów w depozycie celnym wymagają załatwienia. Podstawy prawnej rozstrzygnięcia należy poszukiwać w przepisach krajowych, uzupełniających uregulowania wspólnotowe, a mianowicie w ustawie z dnia z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. 68, poz. 622 ze zm.), zwanej dalej prawo celne. Zgodnie z art. 93 ust. 1 prawa celnego organ celny pobiera opłaty stanowiące dochody budżetu państwa za przechowanie towarów w depozycie lub w magazynie czasowego składowania prowadzonym przez organ celny. Ich wysokość określa wydane na podstawie art. 93 ust. 2 prawa celnego rozporządzenie ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 87, poz. 832) w sprawie stawek opłat pobieranych przez organy celne. Przepisy prawa celnego nie zawierają uregulowań dotyczących sposobu orzekania w sprawie tych opłat, a wiec w tym zakresie na podstawie art. 73 ust. 1 prawa celnego będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.),, zwana dalej ordynacją podatkową. Analizując pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] a szczególnie jego część, która rozstrzyga o wysokości opłat, uzasadniony wydaje się pogląd, że stanowi ono rozstrzygnięcie o tych opłatach w formie postanowienia, o którym mowa w art. 216 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Określenie opłaty za przechowanie można uznać za sprawę wpadkową, bowiem głównym problemem postępowania było ustalenie statusu towarów i długu celnego, co zostało już wykazane. Zgodnie z przepisem art. 217 § 1 Ordynacji podatkowej postanowienie zawiera: 1) oznaczenie organu podatkowego; 2) datę jego wydania; 3) oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) rozstrzygnięcie; 6) pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego; 7) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Jak wynika z art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Analizując pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Z. należy stwierdzić, że zawiera ono konieczne elementy postanowienia, z wyjątkiem pouczenia o środku odwoławczym. Okoliczność ta nie ma jednak znaczenia, gdyż strona niezadowolona z rozstrzygnięcia takie zażalenie, nazwane odwołaniem, złożyła. Nie do przyjęcia jest wiec argumentacja organu celnego, jakoby kwestia opłaty za przechowywanie towaru nie wymagała załatwienia w drodze stosownego rozstrzygnięcia, gdyż jest to czynność materialno – techniczna, na którą nie przysługuje odwołanie. Gdyby taki pogląd podzielić, to wyliczenie opłaty przez organ celny nie podlegałoby kontroli, co pozostawałoby w sprzeczności z prawem strony do odwołania. Określenie obowiązku poniesienia opłaty za przechowanie towaru w depozycie celnym powinno być ustalone w postanowieniu wydanym przez odpowiedni organ celny, na które przysługuje zażalenie. Marginesowo podkreślić należy, że z chwilą ustalenia długu celnego i jego zapłatą przez V.B., towary stały się wspólnotowymi i stanowią jego własność. Dalsze ich przechowywanie w depozycie celnym nie znajduje uzasadnienia prawnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę nie był zobligowany do merytorycznej kontroli wysokości opłaty za przechowanie, uczyni to bowiem Dyrektor Izby Celnej rozpatrując zażalenie nazwane odwołaniem, złożone przez stronę. Z tych względów oraz na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji.