III SA/Lu 460/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak Sędziowie WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca) WSA Iwona Tchórzewska Protokolant Asystent sędziego Bartosz Kuś po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2020 r. sprawy ze skargi B. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia B. Ś. (dalej: "strona", "skarżący") karę pieniężną w wysokości [...] zł, jako posiadaczowi zależnemu lokalu, w którym znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier - C. nr [...] i C. nr [...] - i w którym prowadzona była działalność handlowa i gastronomiczna. Stan tej sprawy przedstawiał się następująco: W dniu [...] kwietnia 2017 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia [...] listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 165 ze zm. – dalej jako "u.g.h." lub "ustawa o grach hazardowych") w lokalu "R. P. u B." przy ul. [...] w O. L.. Skarżący posiadał tytuł prawny do tego lokalu. W toku prowadzonej kontroli ujawniono dwa automaty do gry: C. nr [...] i C. nr [...] Okoliczności te stanowiły podstawę do wydania postanowienia z dnia [...] stycznia 2019 r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie wymierzenia B. Ś. kary pieniężnej z tytułu posiadania zależnego lokalu o nazwie "R. ", położonego w O. L. przy ul. [...], w którym prowadzono działalność gastronomiczną, handlową lub usługową, i w którym w dniu [...] kwietnia 2017 r. znajdowały się wyżej wymienione niezarejestrowane automaty do gier. Na podstawie - przeszukania i oględzin, zatrzymania rzeczy, przesłuchania świadków oraz przeprowadzonego eksperymentu na ujawnionych automatach, a także przeprowadzonego dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier przy Sądzie Okręgowym w C. - ustalono, że gry urządzane na kontrolowanych automatach miały charakter losowy i komercyjny oraz że gry urządzane były poza kasynem gry. W tej sytuacji decyzją organu pierwszej instancji z dnia [...] marca 2019 r. wymierzono – w trybie art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 4 pkt 3 u.g.h. - skarżącemu karę pieniężną w wysokości [...] zł za urządzenie gier na wyżej wymienionych automatach, poza kasynem gry. Skarżący wniósł odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji i uzasadniając swoje stanowisko wyjaśnił m.in. że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia o nałożeniu kary w kwocie [...]zł stanowił art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. nakładający na podmiot posiadający we władaniu lokal odpowiedzialność za legalność prowadzonej w nim działalności. Skarżący był posiadaczem zależnym lokalu w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego (na podstawie umowy najmu z dnia [...] maja 2013 r. dotyczącego lokalu położonego w O. L. przy ul. [...] - zawartej przez skarżącego ze S. Z. i Z. "S. C." w O. L.), w którym ujawniono zakwestionowane dwa automaty umożliwiające prowadzenie gier (czego dowodzi eksperyment – gry kontrolne na obu urządzeniach oraz opinia biegłego). W lokalu prowadzono działalność handlową i gastronomiczną (co wynikało z wyjaśnień R. B.). Oddanie rzeczy w dalsze posiadanie zależne P. Sp. z o.o., nie spowodowało, że skarżący utracił posiadanie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie B. Ś. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie: 1/ art. 2 Konstytucji, poprzez wymierzenie kary pieniężnej, pomimo stwierdzenia wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. (P 32/12), że odpowiedzialność z tytułu ustawy o grach hazardowych w postaci wymierzenia kary jest zgodna z Konstytucją o tyle, o ile można karze tej przypisać funkcję restytucyjną w sensie podatkowym, a więc mającą wymiar naprawczy względem szkody poniesionej przez Skarb Państwa w związku z nieuiszczonym podatkiem, który dany podmiot zobowiązany byłby zapłacić, gdyby działalność hazardowa prowadzona była przez ten podmiot w sposób prawidłowy; w istniejących w tej sprawie realiach faktycznych strona nie byłaby nigdy zobowiązana do jakichkolwiek świadczeń podatkowych; należy uznać, że nałożona kara ma charakter represyjny i tym samym organ wymierzył ją w niedopuszczalny prawnie sposób; represyjny charakter kary podkreśla przy tym w sposób szczególny jej wysokość, astronomiczna wręcz kwot [...]zł, której zapłacenia wymaga się w związku z zaistnieniem zdarzenia, którego strona - co wynika z samej argumentacji organu - nie musi być nawet świadoma, że w ogóle ma miejsce; 2/ art. 2 w zw. z art. 42 ust. 1, art. 45 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji, poprzez wymierzenie stronie kary o charakterze represyjnym za czyn innego, niezależnego podmiotu, z którym skarżącego nie łączyły żadne stosunki, która nie miała wiedzy na jego temat, ani też żadnego wpływu na działalność prowadzoną przez ten podmiot; stosując obraną podstawę normatywną dla wydania zaskarżonej decyzji organ narusza podstawową zasadę demokratycznego państwa prawnego, tj. pociąga do odpowiedzialności osobę, która czynu nie tylko się nie dopuściła, ale też na zaistnienie którego nie miała żadnego wpływu, przenosząc nań odpowiedzialność zupełnie obcej osoby, czy też podmiotu; ze względu na fakt, że wymierzona kara ma w istocie wymiar represyjny, należy uznać także, że doszło w związku z tym do naruszenia zasady sprawiedliwego procesu, która swe podstawowe umocowanie znajduje w art. 45 ust. 1 Konstytucji, a którą uszczegóławiają przepisy Kodeksu postępowania karnego; tak samo należy uznać, że została naruszona zasada indywidualizacji odpowiedzialności, wyrażona wprost w art. 42 ust. 1 Konstytucji co do odpowiedzialności karnej, znajdująca też — ze względu na narzucany przez art. 2 Konstytucji sposób wykładni jej przepisów - we wszelkich sprawach, które dotyczą odpowiedzialności indywidualnych osób; w przedmiotowej sprawie stronie wymierzono zaś karę, pomimo nawet ustalenia braku jakiegokolwiek związku strony z podmiotem, któremu przypisuje się prowadzenie działalności naruszającej przepisy ustawy o grach hazardowych; 3/ art. 2 Konstytucji, poprzez wymierzenie kary w sposób naruszający zasadę proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie prawa oraz zasadę ne bis in idem; o ile dotychczasowe kary w wysokości [...] zł stanowiły - zgodnie z orzecznictwem - rekompensatę za nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty (celem kary nie była więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier) o tyle kwota [...]zł kary stanowi represję będącą właśnie odwetem za czyn, którą należy zrównać dolegliwością i celem z represją karną; kształtując mechanizmy stosowania sankcji prawnych przez organy władzy publicznej, ustawodawca musi uwzględnić wymagania konstytucyjne, do których należą zakaz karania dwu- lub wielokrotnie tej samej osoby za ten sam czyn oraz ogólna zasada proporcjonalności karania - wymagania te stanowią warunek demokratycznego państwa prawnego, o jakim mowa w art. 2 Konstytucji; niedopuszczalna jest sytuacja, w której wobec tej samej osoby, za ten sam czyn, stosowane miałyby być łącznie różne rodzaje środków o charakterze represyjnym, służących ochronie tych samych dóbr prawnie relewantnych, a zwrócić należy uwagę, iż czyn ten podlega również karaniu na podstawie kodeksu karnego skarbowego, w związku z czym sama strona zagrożona jest podwójną represją; zdaniem TK, stosowanie wobec tej samej osoby, ten sam czyn, sankcji administracyjnej określonej jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialności za przestępstwa albo wykroczenia skarbowe w postępowaniu karnym skarbowym narusza Konstytucję; Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialności za przestępstwa albo wykroczenia skarbowe w postępowaniu karnym skarbowym narusza konstytucyjną zasadę państwa prawnego; kumulowanie odpowiedzialności administracyjnej i odpowiedzialności karnoskarbowej stanowi wyraz nadmiernego fiskalizmu; wykracza to poza granice niezbędne dla zapewnienia ponoszenia ciężaru opodatkowania w uzasadnionych granicach przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą (podatników podatku VAT).; 4/ art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. poprzez jego zastosowanie wynikające z błędnej oceny stanu faktycznego polegającej na uznaniu, iż w lokalu znajdują się "niezarejestrowane automaty do gier", podczas gdy zgodnie z opiniami biegłych, w tym z opinią biegłego z zakresu instrumentów finansowych M. T. przedmiotowe urządzenia i platforma C. nie służą do prowadzenia gier, a produkty/instrumenty oferowane przez platformę C. są instrumentami finansowymi mającymi formę krótkoterminowych opcji binarnych krótkoterminowość tych produktów/instrumentów nie odbiera im charakteru instrumentów finansowych; oferowane produkty/instrumenty za pomocą platformy C. prezentowane są wizualnie w sposób znany z gier hazardowych, zaś sama wizualizacja instrumentów finansowych nie odbiera im przymiotu instrumentów finansowych w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi; 5/ art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniu skarżącego jako "urządzającego gry" pomimo nie ustalenia przez organ do czego służył i w oparciu o co był zbudowany wykres pojawiający się na ekranie automatu C., a przede wszystkim czy wykres ten jest oparty o notowania walut czy też nie, a zatem nie przeprowadzenie dowodu, który pozwoliłby na ustalenie czy platforma C. faktycznie przedstawia w czasie rzeczywistym wysokość kursu walut i czy warunki wygranej są uzależnione od prawidłowego przewidzenia kursu walut; 6/ art. 7a Prawa Bankowego poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że produkty oferowane przez C. nie mają charakteru instrumentów finansowych, co w szczególności jest wynikiem niepowołania biegłego z zakresu instrumentów finansowych; wskazane uchybienie doprowadziło do uznania, iż działalność prowadzona na zakwestionowanej platformie C. /urządzeniach C. podlega pod przepisy u.g.h., czyniąc oferowane opcje grami hazardowymi z elementem losowości, podczas gdy zgodnie z powołanym przepisem działalność ta jest wyłączona spod działania przepisów ustawy o grach hazardowych; 7/ art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że skarżący posiadał w lokalu urządzenia, które stanowią automaty do gier w rozumieniu art. 89 u.g.h.; 8/ art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegające na przydaniu waloru wiarygodności opinii biegłego R. R., podczas gdy opinia ta jest nierzetelna, niepełna, a sam biegły nie uruchomił aplikacji C. i nie przeprowadzał na urządzeniach eksperymentów opiniując w oparciu wyłącznie o dane dotyczące innych tego typu urządzeń; 9/ art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie zbadanie w sposób wszechstronny sprawy, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. poprzez niepowołanie biegłego w celu ustalenia czy produkty oferowane przez platformę C. na zatrzymanych automatach wypełniają definicję "instrumentu finansowego" w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu. Przedmiotem kontroli jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej w wysokości [...] zł na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 471 ze zm. – dalej jako "u.g.h."), w brzmieniu obowiązującym w dacie przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej kontroli w dniu [...] kwietnia 2017 r. Z uwagi na charakter sporu w niniejszej sprawie przypomnienia wymaga, że ustawa (u.g.h.) określa warunki urządzania gier hazardowych i zasady prowadzenia działalności w tym zakresie oraz zasady opodatkowania podatkiem od gier hazardowych (art.1 ust.1). Grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach (art. 1 ust. 2 u.g.h.). Grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości (art. 2 ust. 3 u.g.h.). Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia (art. 3 u.g.h.). Prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach poza kasynem jest objęte monopolem państwa (art. 5 ust. 1 u.g.h.). Stosownie do art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Przepis art. 89 u.g.h. określa podmioty podlegające karze pieniężnej oraz wysokość kary pieniężnej. Zgodnie powołanym przepisem (art. 89 ust. 1 pkt 3), karze pieniężnej podlega posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w takim przypadku wynosi [...] zł od każdego automatu (art. 89 ust. 4 pkt 3 u.g.h.). W myśl art. 90 ust. 1 pkt 1 u.g.h. organem wymierzającym karę pieniężną w drodze decyzji jest naczelnik urzędu celno-skarbowego, na którego obszarze urządzana jest gra hazardowa lub znajduje się niezarejestrowany automat - w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1-4, 6 i 8 oraz ust. 3. Organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną, o której mowa w art. 90 ust. 1 pkt 1, jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji (art. 90 a u.g.h.). Do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (art. 91 u.g.h.). Przechodząc do szczegółowych rozważań należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie orzekające organy w oparciu o wyczerpująco zebrany i wszechstronnie rozważony materiał dowodowy prawidłowo uznały, że zaistniały przesłanki do wymierzenia skarżącemu administracyjnej kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. W lokalu "R. " znajdującym się w O. L., przy ul. [...], w którym skarżący prowadził działalność gastronomiczną, urządzane były gry hazardowe, co potwierdziły czynności kontrolne wykonane przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej w dniu [...] kwietnia 2017 r. W wyniku kontroli ustalono, że w lokalu znajdowały się dwa niezarejestrowane automaty do gier - C. nr [...] i C. nr [...] Funkcjonariusze przeprowadzili oględziny obydwu urządzeń do gier i wykonali gry kontrolne. Stwierdzono, że te dwa niezarejestrowane automaty do gier spełniają definicję automatów do gier hazardowych. Gry rozegrane na urządzeniach miały charakter losowy. Gracz nie miał wpływu na przebieg gry. Bębny z wizerunkiem obrazów na ekranie obracały się w sposób losowy. Wygranymi punktami można było grać tak jak punktami zakupionymi za gotówkę. Ponadto istniała możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Urządzenia wypłacały pieniądze w zamian za posiadane punkty. Powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie w opinii biegłego sądowego z dnia [...] stycznia 2018 r. Biegły sądowy z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier wyjaśnił m.in., że: - zbadane urządzenia C. nr [...] i C. nr [...] umożliwiają rozgrywanie gier hazardowych (wynik generowany jest przez program); - gracz naciskając klawisz odpowiedzialny za wystartowanie bębnów daje impuls do wprawienia bębnów w ruch a bębny zatrzymują się samoczynnie, wynik generuje program, możliwe jest również rozgrywanie gry w formie automatycznej, czyli bębny startują i zatrzymują się samoczynnie bez udziału gracza do momentu wyczerpania punktów bądź wyłączenia tej funkcji przez gracza; - urządzenia te wymagają połączenia z siecią Internet i łączą się za pośrednictwem aplikacji J. z serwerem m. , jeśli urządzenia nie mają połączenia z Internetem, aplikacja J. nie uruchomi się; - po uruchomieniu urządzeń i załadowaniu systemu operacyjnego W. , uruchamia się aplikacja M. ) i cały dalszy ruch sieciowy odbywa się poprzez serwer C. ; - korzystanie z urządzeń wymaga zakredytowania (urządzenia przyjmują monety i banknoty); - raporty generowane są przez aplikację pracującą w urządzeniach i zapisywane w pamięci urządzeń (dostęp do pamięci nie jest zabezpieczony przed ingerencją z zewnątrz); - urządzenia oferują 5 usług takich jak: doładowanie telefonu (nie aktywne), kantor (nie aktywne), internet, C. i przelewy, z analizy pliku "Stany" wynika, że urządzenia w okresie od [...] września 2016 r. do [...] kwietnia 2017 r. były wykorzystywane tylko do połączeń z C. ; - urządzenia pracują również w weekend, czyli dni, w których F. nie pracuje i w związku z tym nie powinien się pojawiać wykres lub wykres powinien być linią prostą. Skarżący w miejscu prowadzenia działalności, tj. N. [...], O. L. "R. " nie posiadał w dniu [...] kwietnia 2017 r. zezwolenia na urządzanie gier hazardowych. Zakwestionowane automaty do gier znajdujące się w przedmiotowym lokalu nie zostały zarejestrowane zgodnie z ustawą o grach hazardowych. Urządzenia te spełniały kryteria określone w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. Nie można pominąć tego, że urządzanie gier hazardowych na dwóch automatach odbywało się w lokalu "R. " wynajmowanym przez skarżącego w ramach prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą P. B. Ś.. Skarżący na podstawie umowy najmu z [...] maja 2013 r. zawartej ze S. " w O. L. wynajął lokal użytkowy, wchodzący w skład budynku, składającego się z siedmiu pomieszczeń o łącznej powierzchni [...] m2, położony w O. L. przy ul. [...] (§ 2 umowy). Umowa ta została zawarta początkowo od [...] maja 2013 r. do [...] października 2013 r., a od [...] listopada 2013 r. na czas nieokreślony (§ 5 umowy, § 1 aneksu nr [...] do umowy), a wynajmujący lokal zastrzegł, że najemcy nie wolno oddawać przedmiotu najmu w podnajem osobom trzecim ani też oddawać do bezpłatnego używania (§ 10 umowy). Ponadto wynajmujący zastrzegł sobie prawo do wypowiedzenia umowy najmu bez zachowania terminów wypowiedzenia, gdy najemca dokonuje podnajmu lub oddaje przedmiot umowy w bezpłatne używanie osobie trzeciej bez zgody wynajmującego (§ 13 pkt 2 lit. b umowy). Skarżący był więc posiadaczem zależnym przedmiotowego lokalu. Posiadał prawo do korzystania z tej nieruchomości w sposób zgodny z umową najmu i rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej. Stosownie do art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Stanowisko organu, że skarżącego należało uznać za posiadacza zależnego, jest słuszne w świetle prawidłowo zgromadzonego i ocenionego materiału dowodowego wskazującego, że: - skarżący prowadził działalność gospodarczą w przedmiotowym lokalu w dniu kontroli ([...] kwietnia 2017 r.) w ogólnodostępnym pomieszczeniu, w którym znajdowały niezarejestrowane automaty do gier; - lokal znajdował się we władaniu skarżącego na podstawie umowy najmu lokalu o łącznej powierzchni [...] m2 zawartej w dniu [...] maja 2013 r. ze S. - w przedmiotowym lokalu była prowadzona działalność gastronomiczna i rozrywkowa; - skarżący płacił czynsz na rzecz S. oraz regulował należności z tytułu dostaw wody i energii elektrycznej; - umowa najmu zawarta w dniu [...] kwietnia 2017 r. pomiędzy P. Sp. z o.o. a M. Sp. z o.o. dowodziła, że dysponentem urządzeń do gier była ta ostatnia firma; - umowa franczyzy zawarta w dniu [...] kwietnia 2017 r. pomiędzy P. Sp. z o.o. i skarżącym nie zmienia jego statusu prawnego jako posiadacza zależnego ponoszącego odpowiedzialność za ujawnione w lokalu automaty do gier. W tych okolicznościach usprawiedliwione jest zapatrywanie organu, że fakt podnajęcia lokalu w celu ustawienia spornych urządzeń, nie spowodował przeniesienia odpowiedzialności na inny podmiot. Niezależnie od tego, czy posiadanie wynika z umowy lub innego tytułu prawnego, ma ono charakter posiadania zależnego, o którym mowa w art. 336 Kodeksu cywilnego. W orzecznictwie podkreśla się, że tak jak posiadacz samoistny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w posiadanie zależne, tak - w drodze analogii do art. 337 K.c. - posiadacz zależny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19 listopada 1993 r., sygn. akt II CRN 130/03 - Biuletyn SN 1994/1/21). Skład orzekający WSA w Lublinie podziela powyższy pogląd prawny. Oznacza to, że nie uległa zmianie sytuacja skarżącego po tym jak przekazał część lokalu w dalsze posiadanie zależne. Analizowany na gruncie niniejszej sprawy przepis art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. mówi o posiadaczu zależnym lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier. Nie mówi natomiast o części lokalu. Dla przypisania odpowiedzialności i nałożenia sankcji w trybie art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. nie ma znaczenia, czy urządzenie do gier jest własnością posiadacza lokalu, czy jest ono przedmiotem dzierżawy, czy tez prawa do niego przysługują podmiotowi trzeciemu. Dla nałożenia kary wystarczające jest bowiem, by automat do gier znajdował się w danym lokalu. Interpretacja pojęcia lokal, którym posługuje się ustawodawca w art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. jest bardzo szeroka i obejmuje wszelkie powierzchnie wydzielone w sposób wyraźny, na przykład ścianami, odrębnym wejściem, znajdujące się również w ramach innego obiektu/pomieszczenia przykładowo budynku, galerii handlowej, lokalu biurowego, przeznaczone w jednocześnie do pobytu osób w celach mieszkalnych lub związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (Stanisław Radowicki, Marek Wierzbowski "Ustawa o grach hazardowych. Komentarz" publ. WKP 2019). Na tle posiadania zależnego lokalu w kontekście odpowiedzialności za prowadzenie gier hazardowych poza kasynem, w orzecznictwie sygnalizuje się, że tak jak posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne, tak - w drodze analogii do art. 337 k.c. - posiadacz zależny nie traci swego posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 26 czerwca 2019 r. sygn. akt II SA/Ke 350/19). Niezasadny jest zarzut skargi o naruszeniu art. 2 Konstytucji RP. Przepis ten określający, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej, nie może być rozumiany jako zakazujący stosowania dolegliwych dla strony administracyjnych kar pieniężnych, przewidzianych obowiązującymi przepisami prawa. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 21 października 2015 r. w sprawie o sygn. akt P 32/12 stwierdził, że: "kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat." Sprawa niniejsza nie dotyczy odpowiedzialności karnej skarżącego, ale administracyjnej. W związku z tym nieusprawiedliwiony jest zarzut naruszenia przepisu art. 42 ust.1 Konstytucji RP określającego zasady ponoszenia odpowiedzialności karnej za czyn zabroniony pod groźbą kary przez ustawę obowiązującą w czasie popełnienia takiego czynu. Podobnie trzeba ocenić pozostałe zarzuty i wnioski skargi, że doszło do naruszenia art. 45 ust.1 oraz art. 217 ustawy zasadniczej. Prawo do sprawiedliwego procesu nie może być utożsamiane z zakazem orzekania o karze pieniężnej, w sytuacji, kiedy sporna sankcja administracyjna została wprowadzona w drodze ustawy. Kary pieniężne przewidziane w art. 89 u.g.h. są karami administracyjnymi, które charakteryzują się m.in. tym, że są one nakładane niezależnie od winy podmiotu naruszającego prawo oraz jego świadomości, co do bezprawności czynu. Od wielu lat obowiązuje reglamentacja działalności hazardowej i zakaz jej prowadzenia bez posiadania stosownej koncesji. Od dnia [...] kwietnia 2017 r. przewidziana jest odpowiedzialność posiadacza zależnego lokalu za znajdujące się w nim niezarejestrowane automaty do gier. Skarżący nie może dla uniknięcia odpowiedzialności w niniejszej sprawie powoływać się na fakt, że nie był świadomy, jakiego rodzaju działalność prowadzi podmiot, z którym podpisał umowę franczyzy oraz że posiadanie w lokalu automatów do gier może być nielegalne i że wiążą się z tym sankcje w postaci kary pieniężnej o znacznej wysokości. Skarżący prowadząc własną działalność gospodarczą i będąc ostrożnym przedsiębiorcą, powinien był zadbać, aby w lokalu, w którym podnajął część powierzchni nie były wstawione niezarejestrowane automaty do gier hazardowych. Niezasadny jest zarzut skargi, że doszło do naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h. poprzez zastosowanie tego przepisu z powodu błędnej oceny stanu faktycznego polegającej na uznaniu, iż w lokalu znajdowały się niezarejestrowane automaty do gier. Przywoływana przez skarżącego opinia biegłego z zakresu instrumentów finansowych, M. T., działającego przy Sądzie Okręgowym w B. (k. 28 – 31 akt adm.), nie podważa legalności zaskarżonej decyzji. Stwierdzenie, że sporne urządzenia nie służą do prowadzenia gier, że produkty/instrumenty oferowane przez platformę C. są instrumentami finansowymi mającymi formę krótkoterminowych opcji binarnych, że krótkoterminowość tych produktów/instrumentów nie odbiera im charakteru instrumentów finansowych; nie jest wystarczające do zakwestionowania skontrolowanej decyzji Zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie uregulowano w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Z akt sprawy nie wynika, aby skarżący zajmował się pośrednictwem w zakresie usług finansowych, w tym obrotem instrumentami finansowymi w rozumieniu wspomnianej ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. Trudno też uznać, że prowadzona przez skarżącego działalność gospodarczą w zakresie handlu i gastronomii upoważnia do oceny, że usługi te należy traktować jako działania podejmowane przez instytucję finansową. Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 7a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. 2018 r., poz. 2187 ze zm.). Z tego przepisu wynika m. in., że do terminowych operacji finansowych, będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową, nie stosuje się przepisów o grach hazardowych. W wyroku z dnia 31 października 2019 r. sygn. akt II GSK 1471/18 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że zastosowanie art. 7a Prawa bankowego jest możliwe po spełnieniu określonych w tej ustawie warunków. W szczególności podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego, powinien być w stanie udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa i mają rzeczywisty charakter, co oznacza, że nie są to operacje jedynie dla pozoru, czy wprowadzające w błąd. Wymaga wyjaśnienia, że w świetle art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, w ramach kontroli celno-skarbowej funkcjonariuszom przysługuje uprawnienie do podjęcia określonych czynności m. in. do dokonywania oględzin (pkt 3), przesłuchiwania kontrolowanego lub świadków (pkt 5), przeszukiwania lokali, w tym lokali mieszkalnych, innych pomieszczeń i miejsc oraz rzeczy (pkt 6), zasięgania opinii biegłych (pkt 7) oraz przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu (pkt 14). Eksperyment przeprowadzony przez kontrolujących dotyczył funkcjonowania urządzeń z chwili ich zatrzymania tj. w dniu [...] kwietnia 2017 r. Przeprowadzone wówczas gry kontrolne odnosiły się zatem do faktycznego funkcjonowania urządzeń w określonym czasie i miejscu. Z tego powodu dowód z eksperymentu jest w tej sytuacji miarodajny i wystarczający do dokonania istotnych ustaleń dla rozstrzygnięcia sprawy. Potwierdzeniem, że zatrzymane urządzenia umożliwiały rozgrywanie gier hazardowych jest dowód z opinii biegłego sądowego, z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier przy Sądzie Okręgowym w C. z dnia [...] stycznia 2018 r. W związku z powyższym niezasadny jest również zarzut skarżącego, że organ nie ustalił i nie wyjaśnił kwestii, do czego służył i w oparciu, o co był zbudowany wykres pojawiający się na ekranie automatu C. , a przede wszystkim, czy wykres ten jest oparty o notowania walut czy też nie. Zbędną czynnością byłoby też przeprowadzenie dowodu w celu ustalenie, czy platforma C. faktycznie przedstawia w czasie rzeczywistym wysokość kursu walut i czy warunki wygranej są uzależnione od prawidłowego przewidzenia kursu. Powyższe oznacza, że organ bez naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej orzekł w sprawie. Bezcelowym byłoby powołanie biegłego w celu ustalenia, czy produkty oferowane przez platformę C. na zatrzymanych automatach wypełniają definicję instrumentu finansowego w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w sytuacji, kiedy z akt sprawy nie wynika również, aby sporne urządzenia C. były faktycznie wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, instrumentów rynku pieniężnego lub papierów wartościowych. Strona skarżąca nie przedstawiła dowodów odnoszących się do zawartych transakcji finansowych związanych z obrotem instrumentami finansowymi. W związku z tym ani zasada prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 Ordynacji podatkowej, ani zasada oficjalności postępowania dowodowego (wyrażona w art. 187 § 1) nie nakładała na organ obowiązku zbadania przez biegłego charakteru produktów oferowanych przez platformę C. . Wbrew stanowisku skarżącego, organ zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Był on w zupełności wystarczający do podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie kary pieniężnej. Ubocznie należy podnieść, że przedstawione przez skarżącego opinie (dołączone do skargi), w tym m.in. opinia M. K. biegłego do spraw papierów wartościowych z dnia [...] lipca 2019 r., opinia A. W. biegłego z zakresu informatyki, techniki komputerowej, oprogramowania i automatów do gier z dnia [...] lipca 2018 r., czy też opinia J. M., biegłego z zakresu analizy i wyceny instrumentów finansowych i pochodnych, analizy strategii opcji walutowych, analizy optymalizacji finansowej operacji rynkowych, wyceny wartości spółki, nie były dowodami świadczącymi o wadliwości zaskarżonej decyzji. Celem niniejszego postępowania nie było ustalenie ogólnych cech gier urządzanych na automatach podobnego rodzaju, lecz charakteru gier urządzanych na konkretnych automatach. Przeprowadzony eksperyment procesowy wykazał, że automaty znajdujące się w lokalu "R. " umożliwiały przeprowadzenie gier hazardowych w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Fakt, że urządzenie ma połączenie z Internetem, umożliwiające uruchamianie przeglądarek internetowych oraz może pełnić dodatkowo inne funkcje nie ma znaczenia w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało, że zatrzymane urządzenia zostały tak skonfigurowane, że umożliwiały przeprowadzenie gier losowych w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Opinia biegłego M. T. nie potwierdzała okoliczności, aby za pośrednictwem przedmiotowych urządzeń rzeczywiście dokonywano na rzecz grających na automacie transakcji polegających na obrocie krótkoterminowymi instrumentami finansowymi. Tego rodzaju obrót wymagałby rejestracji danych osobowych klientów odwiedzających lokal "R. " i korzystających ze spornych urządzeń do wykonywania inwestycji na rynku kapitałowym. R. B. wyjaśnił, że od dnia [...] grudnia 2016 r. był zatrudniony na stanowisku barmana, na podstawie umowy o pracę i do jego obowiązków należała sprzedaż piwa i innych napojów. Wyjaśnił, iż w lokalu oprócz niego pracuje tylko B. Ś.. Świadek R. B. wskazał również, że automaty znajdujące się w lokalu wypłacały pieniądze (k. 62 akt adm.). Skarżący wyjaśnił m. in., że wrzuca się pieniądze i się gra oraz że wygrał kiedyś [...] zł (k. 60 akt adm.). Powyższe oznacza, że z tytułu gry można było uzyskać nagrodę pieniężną. Biorąc pod uwagę powyższe słuszne jest twierdzenie, że na spornych urządzeniach w rzeczywistości urządzane były gry na automatach i nie przeprowadzano operacji walutowych. Dokonana przez organ ocena dowodów zgromadzonych w sprawie w pełni odpowiada wymogom zawartym w przepisie art. 191 Ordynacji podatkowej. Powołany przepis wprowadza zasadę swobodnej oceny dowodów, polegającą na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie ustalenia faktyczne. Organ rzetelnie zebrał wystarczający (pełny) materiał dowodowy, dokonał jego wnikliwej oceny (rozpatrzenia) i jednoznacznie wykazał przesłanki, które legły u podstaw zastosowania przepisów u.g.h. W szczególności organ wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania gier na niezarejestrowanych urządzeniach, a także wykazał, że skarżący był posiadaczem zależnym lokalu, w którym te urządzenia zostały umieszczone. Przeprowadzona przez organ ocena zebranych dowodów była, zdaniem Sądu, w pełni logiczna i nie nosiła cech dowolności. Sąd podzielił, w tym zakresie argumentację organu, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego była w pełni uzasadniona i nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budziła wątpliwości. Argumentacja skarżącego ograniczona została w głównej mierze do polemizowania z ustaleniami organu, poprzez proste zaprzeczenie poczynionym ustaleniom. Tymczasem skuteczność wykazania, że organy naruszyły zasadę z art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga wyjaśnienia, że organ uchybił zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie skarżącego o innej niż przyjął organ wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmiennej ocenie niż ocena organu. Organom przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego działania organów można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie wystąpi jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazał, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy obu instancji dokonały oceny, każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich i dokonały ich analizy we wzajemnej łączności. Bezspornie rolą organów w niniejszej sprawie było wykazanie, że gry na zatrzymanych automatach były grami, o jakich mowa w u.g.h. Organ przeprowadził wyczerpujące postępowanie dowodowe uwzględniając dowody zgromadzone w toku kontroli. Skarżącemu zapewniono możliwość aktywnego udziału w każdym stadium postępowania. Trzeba też podkreślić, że nie ma żadnych obiektywnych podstaw, aby kwestionować wartość przeprowadzonego przez funkcjonariuszy eksperymentu. Należy bowiem zauważyć, że w postępowaniu prowadzonym przez organy obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem - art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wcześniej wykazano rozpoznawana sprawa nie dotyczyła odpowiedzialności karnej skarżącego, ale administracyjnej. W związku z tym poglądy wyrażane w orzeczeniach sądów karnych, w wyrokach przytaczanych w skardze, nie mogły potwierdzać zasadności wniosków i zarzutów w niej sformułowanych. Dodatkowo należy podnieść, w nawiązaniu do stanowiska strony o wybitnie represyjnym charakterze nałożonej kary wymierzonej w niedopuszczalny prawnie sposób, że w wyroku z dnia 8 sierpnia 2019 r. sygn. II GSK 688/17 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że odpowiedzialność za delikt administracyjny oparta jest na przesłance obiektywnego naruszenia prawa i o ile główną funkcją odpowiedzialności karnej jest funkcja represyjna, czyli odwet za popełniony czyn zabroniony, to główną funkcję odpowiedzialności administracyjnej stanowi funkcja szeroko pojętej prewencji. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019, poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę.