III SA/Lu 522/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Robert Hałabis (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal, Sędzia WSA Iwona Tchórzewska Protokolant Sekretarz sądowy Sylwia Bałaban po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 20 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzanie gier na automatach poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 26 czerwca 2015 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r. (Nr [...]), Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] czerwca 2015 r. (Nr [...]), wymierzającą skarżącej C. Spółce z o.o. z siedzibą w L. karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier na dwóch automatach, poza kasynem gry. Podstawę faktyczną tego rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia: W dniu 29 października 2014 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili czynności ukierunkowane na zwalczanie urządzania nielegalnych gier hazardowych w lokalu "[...]" położonym w L., należącym do C. Sp. z o.o. z siedzibą w L.. W toku prowadzonej kontroli ujawnili dwa urządzenia do gier: Hot Spot nr [...] oraz Hot Slot B. nr [...] ([...]). W wyniku czynności sprawdzających ustalono, że wskazane automaty należały do J. Sp. z o.o. w K.. Decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wymierzył skarżącej Spółce karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier na wymienionych wyżej automatach poza kasynem gry. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm., dalej jako "ustawa" lub "u.g.h."), karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W niniejszej sprawie skarżąca urządzała gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, nie posiadając koncesji na prowadzenie kasyna, ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonach gier lub na automatach o niskich wygranych. Za urządzającego gry na automatach organ uznał skarżącą C. Sp. z o.o. z siedzibą w L., co wywiódł wyłącznie z oceny umowy najmu z dnia 2 września 2014 r. Z analizy postanowień tej umowy wynika, że Spółka ta (jako wynajmująca), wynajęła część powierzchni (4 m2) posiadanego przez nią lokalu użytkowego właścicielowi automatów Spółce [...] Sp. z o.o z siedzibą w K. (najemcy), w celu instalacji urządzeń zabawowo-zręcznościowych do gier. Strony ustaliły, że wynagrodzenie z tytułu najmu powierzchni wyniesie 500 zł. Wynajmujący zobowiązał się jednocześnie do stałego nadzorowania i monitorowania funkcjonowania urządzeń i niezwłocznego informowania najemcy o ewentualnych usterkach, uszkodzeniach i awariach tych urządzeń. W ocenie organu stwierdzenie, że skarżąca Spółka wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna gry, urządzała gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. poza kasynem gry, skutkuje powstaniem po jej stronie odpowiedzialności administracyjnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Sankcją jest kara pieniężna, którą wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. W rozpatrywanej sprawie kara pieniężna wymierzona została zatem zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca Spółka zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L 204 z 21 lipca 1998 r., str. 37, z późn. zm.), w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, poprzez niewłaściwe zastosowanie ustawy o grach hazardowych w sytuacji, gdy urządzenia nie podlegają regulacji przedmiotowej ustawy, a ponadto wskazana ustawa nie podlega stosowaniu (w szczególności art. 6, art. 14 i inne), z uwagi na brak dopełnienia obowiązku notyfikacji, a zatem przepisy ustawy i tak nie mogą mieć zastosowania w stosunku do skarżącej wobec bezskuteczności w stosowaniu przepisów; 2) błąd w ustaleniach stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że to skarżąca Spółka urządzała gry, podczas gdy ten sam organ decyzją z 22 stycznia 2016 r. (nr [...]) uznał, iż w tym samym zakresie przedmiotowym (te same urządzenia, miejsce i czas urządzania gier), urządzającym gry była [...] Sp. z o.o. w K., którą organ celny ukarał karą pieniężną w wysokości 24.000 zł, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji; 3) art. 127 Ordynacji podatkowej, poprzez ustosunkowanie się przez organ II instancji do zaledwie kilku zarzutów podniesionych w odwołaniu strony od decyzji organu I instancji, z pominięciem obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego, skutkiem czego jest brak ustalenia na podstawie tego samego materiału dowodowego, którym dysponował organ I instancji, iż urządzenia nie wypełniają już obu wzajemnie wykluczających się definicji, lecz wypełniają definicję art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h., jednocześnie zapominając, iż z treści art. 2 ust. 4 u.g.h wynika, że wypłata wygranej rzeczowej może przybrać dwojakiego rodzaju postać, tj. możliwość uzyskania w zamian za wygrane punkty określonej liczby gier lub też dodatkowego czasu pozwalającego na przedłużenie czasu gry, a organ jednak nie ustalił rodzaju uzyskanej wygranej rzeczowej; 4) art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie, iż urządzenia spełniają wskazane definicje gier na automatach, podczas gdy organ w żaden sposób nie wykazał, iż urządzenia wypłacają jakąkolwiek wygraną, czy to pieniężną, czy też rzeczową, a jeżeli rzeczową (art. 2 ust. 4 u.g.h.), to o jaki czas uzyskane punkty umożliwiły przedłużenie czasu gry, bądź o ile gier umożliwiły kontynuowanie gry; 5) rażące naruszenie art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie jakiego rodzaju są to urządzenia (którą z definicji zawartych w art. 2 u.g.h. wypełniają), a jeżeli z art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 u.g.h., to brak wskazania jakiego rodzaju jest wygrana, a w przypadku stwierdzenia, iż wygrana jest rzeczowa, to brak wskazania, którą z postaci wygranej rzeczowej urządzenia wypłacały – zwłaszcza, że celnikom przeprowadzającym "eksperyment" żadnej wygranej nie wypłaciły; 6) błąd w ustaleniach stanu faktycznego polegający na przyjęciu, że urządzenia spełniają definicję gier na automatach określona art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 u.g.h. (str. 14 uzasadnienia decyzji), przy braku ustalenia możliwości wypłaty jakiejkolwiek wygranej (art. 2 ust. 3 u.g.h.), wartości wygranej rzeczowej, tj. liczby gier uzyskanych na skutek wygranych punktów gry lub też ilości czasu pozwalającego na przedłużenie czasu gry (art. 2 ust. 4 u.g.h.); 7) błąd w ustaleniach stanu faktycznego, poprzez brak przeprowadzenia dowodu, a następnie wskazania w decyzji (chociażby w uzasadnieniu), jakiego rodzaju automatami do gier są urządzenia za urządzanie na których gier strona została ukarana, a w szczególności w jakiej postaci urządzenia wygrane wypłacały; 8) przepisów art. 180 w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie jakiegokolwiek postępowania dowodowego pozwalającego na ustalenie kto faktycznie urządzał gry, o ile gry te podlegały ustawie o grach hazardowych; 9) błąd w ustaleniach stanu faktycznego, poprzez bezpodstawnie przyjęcie, iż strona gry urządzała, albowiem wynajęła zgodnie z prawem cywilnym powierzchnię innemu podmiotowi; 10) brak przeprowadzenia w myśl art. 180 Ordynacji podatkowej dowodów, które pozwoliłyby na ustalenie najistotniejszych w sprawie okoliczności, tj. okoliczność zasad funkcjonowania urządzeń oraz okoliczność ustalenia kto urządzał gry, w tym: a) dowodu z przesłuchania strony – na okoliczność ustalenia, do kogo należały urządzenia, kto je wstawił do lokalu, kto je obsługiwał i serwisował, kto je rozliczał i czerpał z nich dochody, kto instruował w zakresie zasad ich funkcjonowania; b) dowodu z przesłuchania przedstawiciela [...] Sp. z o.o. – na okoliczność ustalenia, do kogo należały urządzenia, kto je wstawił do lokalu, kto je obsługiwał i serwisował, kto je rozliczał i czerpał z nich dochody, kto instruował w zakresie zasad ich funkcjonowania, zwłaszcza, iż [...] Sp. z o.o. została przez organy celne uznana za urządzającego gry i wobec niej wydana została decyzja w tym zakresie; c) przesłuchania celników, którzy przeprowadzali czynności kontrolne oraz quasi eksperyment – na okoliczność wykazania, iż nie posiadają żadnej wiedzy merytorycznej do przeprowadzania gry na urządzeniach, oceny zasad funkcjonowania urządzeń, na co wskazuje wysoki stopień infantylizmu i ignorancji technicznej opisu "gry" zawartego w treści protokołu kontroli; d) dowodu z dokumentów zalegających w aktach postępowania karno-skarbowego prowadzonego przez ten sam organ celny, tj. urządzanie gier na przedmiotowych urządzeniach, a nadzorowanego przez Prokuraturę Rejonową w L. w sprawie sygn. [...] i RKS [...] – na okoliczność ustalenia, iż sam organ celny stwierdził, że ustawa o grach hazardowych jako sprzeczna z prawem unijnym nie ma zastosowania i umorzył postępowanie dotyczące tych samych urządzeń i gier na nich urządzanych w tym samym czasookresie i miejscu; e) dowodu z postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w L. sygn. [...], którą to decyzją procesową organ celny umorzył postępowanie w uzasadnieniu wskazując, że przepisy ustawy o grach hazardowych z uwagi na brak ich notyfikacji, a w szczególności art. 14 u.g.h. i powiązanego z nim art. 6 u.g.h., nie mają zastosowania; 11) błąd logiczny w wywodach, poprzez przejęcie, że to spółka C. Sp. z o.o. gry urządzała, gdy jednocześnie ten sam organ celny uznaje, iż to nie strona lecz spółka [...] Sp. z o.o. w K. gry urządzała i wymierza jej za to karę decyzją z dnia 2 stycznia 2016 r. nr 30 00; 12) brak przeprowadzenia dowodu również z: a) postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w L. z 10 września 2015 r. sygn. [...] – na okoliczność wykazania, że nawet organ wydający zaskarżoną decyzję w I instancji uznał, iż brak jest możliwości stosowania art. 6 u.g.h. i 14 u.g.h.; b) decyzji z dnia [...] stycznia 2016 r. wydanej w stosunku do C. Sp. z o.o. przez ten sam organ, tj. Dyrektora Izby Celnej w L. nr [...] – na okoliczność wykazania, iż ten sam organ uznaje, że urządzającym gry na wskazanych urządzeniach, w tym samym miejscu i czasie była [...] Sp. z o.o. (wszystkie wymienione wyżej dowody strona ponownie przedkłada wraz z niniejszą skargą); 13) rażące naruszenie art. 89 u.g.h., poprzez wymierzenie kary nie w stosunku do urządzającego gry, lecz do wydzierżawiającego część nieruchomości, na której prowadzona przez podmiot trzeci była działalność przez właścicieli zatrzymanych i kwestionowanych urządzeń, przy czym ustawodawca jasno i klarownie ustalił, iż karę wymierzyć należy uradzającemu gry, a nie właścicielowi urządzeń, czy ich posiadaczowi; 14) rażące naruszenie art. 659 i nast. k.c., poprzez brak zrozumienia instytucji prawa cywilnego, którą jest umowa najmu i zignorowanie, że wynajmując lokal osobie trzeciej strona scedowała prawo do dysponowania lokalem, w którym najemca prowadzi własną działalność gospodarczą z wykorzystaniem posiadanych urządzeń. W konsekwencji tych zarzutów skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie pomimo tego, że przeważająca cześć podniesionych w niej zarzutów była chybiona. W pierwszej kolejności stwierdzenia wymaga podstawowa kwestia dla rozstrzygnięcia sprawy, a mianowicie to, że decyzje organów celnych obu instancji są dotknięte wadami proceduralnymi, które skutkowały koniecznością ich uchylenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm. – dalej jako "p.p.s.a."). Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzja organu odwoławczego, utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji o wymierzeniu skarżącej Spółce kary pieniężnej w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier na dwóch automatach poza kasynem gry, a zatem istota sporu sprowadzała się do oceny legalności nałożenia na skarżącą kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 471, dalej jako "ustawa o grach hazardowych" lub "u.g.h."). Przede wszystkim wymaga zaakcentowania, że prawidłowość stosowania przepisów prawa materialnego w ogólności, w tym przepisów ustawy o grach hazardowych, uzależniona jest w każdym przypadku od prawidłowych (niewadliwych) ustaleń faktycznych. Prawidłowość ustaleń faktycznych w każdej sprawie, w tym o nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest dla rozstrzygnięcia sprawy kluczowa, decyduje bowiem o tym, kto może zostać uznany za "urządzającego gry" w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, a tylko taki podmiot może być – na podstawie wskazanego przepisu – ukarany administracyjną karą pieniężną. Dlatego podstawę wydania przez organ decyzji w oparciu o ten przepis winno stanowić nie tylko ustalenie faktu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, ale przede wszystkim ustalenie tego, kto jest "urządzającym gry" w rozumieniu powołanego przepisu, tym bardziej, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji urządzającego gry. W tej kwestii trzeba zgodzić się z istotnym zarzutem skargi (zawartym w pkt 8 zarzutów skargowych), który jest trafny. Doszło mianowicie do naruszenia przez organy przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w oparciu o przeprowadzone dowody okoliczność ta nie została stanowczo i wiążąco przesądzona, a pomimo tego skarżącej wymierzono karę pieniężną. Tymczasem trzeba zwrócić uwagę, że w oparciu o zebrane w sprawie dowody – wbrew stanowisku organów obu instancji – nie było uzasadnionych podstaw do przypisania stronie skarżącej cechy podmiotu "urządzającego gry". Było to w ustalonych okolicznościach faktycznych tej sprawy, co najmniej przedwczesne. Zgodnie z przepisem art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w ustawie o grach hazardowych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), chyba że ustawa stanowi inaczej. Według art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, której realizacji służą przepisy o postępowaniu dowodowym. Dlatego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a na podstawie całokształtu materiału dowodowego stanowczo i przekonująco ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Stosownie więc do obowiązującej w kontrolowanym postępowaniu zasady prawdy obiektywnej, podstawowym obowiązkiem organu było zebranie i ocena materiału dowodowego, który pozwoliłby ustalić wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Dopiero szczegółowe i wyczerpujące ustalenie okoliczności faktycznych, w oparciu o ocenę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego przez organ, pozwalało na dokonanie kwalifikacji ustalonego stanu faktycznego, zarówno pod względem przedmiotowym, jak i podmiotowym. Tymczasem w świetle treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz uzasadnienia decyzji organu I instancji nie można uznać, by organy w niniejszej sprawie zrealizowały powyższy obowiązek w odniesieniu do podmiotowej przesłanki wymierzenia kary pieniężne w oparciu o przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Wymaga zwrócenia uwagi, że uzasadnienia decyzji organów obu instancji nie są przekonujące i konsekwentne odnośnie tego, kogo w tej sprawie można było uznać za "urządzającego gry" na automatach poza kasynem gry. W istocie nie zostało jasno wyartykułowane, w oparciu o jakie dowody organy dokonały ustalenia, że podmiotem tym jest – poza właścicielem automatów – także skarżąca, tym bardziej w sytuacji, kiedy jej stanowisko w tym zakresie było konsekwentne i wystarczająco klarowne, a organy w rzeczywistości się do niego nie odniosły. Dlatego też to właśnie z tymi argumentami organy winny się zmierzyć, czego jednakże zaniechały. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji ustalenie, że Spółka urządzała gry na automatach zostało przez organ poczynione wyłącznie w oparciu o treść umowy najmu z dnia 2 września 2014 r., a konkretnie jej dwóch zapisów. Pierwszego, odnoszącego się do wynagrodzenia wynajmującego w kwocie 500 zł z tytułu najmu części powierzchni jego lokalu użytkowego, oraz drugiego, odnoszącego się do zobowiązania przyjętego przez wynajmującego odnośnie "stałego nadzorowania i monitorowania funkcjonowania urządzeń i niezwłocznego informowania najemcy o ewentualnych usterkach/uszkodzeniach/awariach urządzeń". Tymczasem w ocenie Sądu, tak określone w motywach podjętego przez organ rozstrzygnięcia okoliczności nie przesądzają o prawidłowości postawionej tezy, że strona skarżąca faktycznie była urządzającą gry na automatach. Zauważyć należy, że treść powyżej wskazanych postanowień umowy najmu nie została przez organy w toku przeprowadzonego postępowania należycie zweryfikowana, a co więcej, w ogóle nie pozwalają na to dowody zgromadzone w toku postępowania dowodowego. Wynika to z tego, że dowody zebrane przez organy nie dawały podstawy ani do stanowczego, ani do niebudzącego wątpliwości ustalenia, że "urządzającym gry" była skarżąca Spółka. Motywy rozstrzygnięcia zawarte w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego ograniczają się do lakonicznego stwierdzenia, że okoliczność urządzania gier na automatach poza kasynem gry została udowodniona i oceniona na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Organ nie wyjaśnił jednak, z jakich konkretnych okoliczności faktycznych sprawy wywiódł ustalenie przyjęte za podstawę orzekania, że skarżąca jest w istocie "urządzającym gry". Sąd natomiast zwraca uwagę, że nie daje takiej podstawy treść umowy najmu zawarta przez skarżącą Spółkę (jako wynajmującą) z właścicielem automatów do gier (jako najemcą). Organy nie pokusiły się przy ocenie tego dowodu o jasne wskazanie, jakie konkretne okoliczności faktyczne ustalone w oparciu o treść umowy najmu pozwalałyby na uznanie strony skarżącej za urządzającego gry. Już ta tylko okoliczność dyskwalifikuje uznanie za dowiedzionego w sposób nie budzący wątpliwości faktu, kto gry na dwóch automatach powołanych w ustaleniach w istocie urządzał, a w szczególności, czy prócz właściciela automatów za urządzającego gry mogą zostać uznane także inne podmioty. Odnośnie omawianego problemu wymaga wyjaśnienia, po pierwsze, że pojęcie "urządzać" w świetle jego językowego znaczenia oznacza: "wyposażać, organizować, zapewniać, tworzyć, sprawiać". Stąd też pojęcie "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ustawy o grach hazardowych odnosi się wyłącznie do "czynnego" zachowania określonego podmiotu. Nie może zatem być to zachowanie bierne, polegające na znoszeniu aktywnej działalności innego podmiotu, bez względu na legalność takiego zachowania. Po drugie, czynne zachowanie w zakresie urządzania gier na automatach musi być jednocześnie bezpośrednio związane w sposób przyczynowo-skutkowy z tego rodzaju działalnością. Skoro zatem nie jest możliwe urządzanie gier na automatach poprzez zachowanie bierne, to wynikające z umowy najmu udostępnienie przez skarżącą jedynie części powierzchni jej lokalu osobie trzeciej oraz zgoda na korzystanie przez osobę trzecią z dostarczanej lokalowi skarżącej energii elektrycznej, nawet na koszt wynajmującego, nie daje podstaw do przypisania skarżącej cechy podmiotu "urządzającego gry" w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Dlatego, aby możliwe było uznanie określonej osoby za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, w tym także wynajmującego część lokalu z przeznaczeniem na urządzanie gier przez właściciela urządzeń, który już za urządzającego gry został uznany w innej sprawie (a jest to – co do zasady – możliwe), konieczne jest w oparciu o materiał dowodowy sprawy jednoznaczne ustalenie, że zachodził rzeczywisty czynny udział w urządzaniu gier, jak np. wykonywanie przez taką osobę faktycznego władztwa nad urządzeniami do gier, wykonywanie czynności związanych z obsługą automatów, objaśnianie zasad gier i wypłacanie wygranych lub też wykonywanie innych czynności związanych bezpośrednio z funkcjonowaniem automatów i korzystaniem z nich przez graczy. W tym zakresie zaznaczyć należy, że takie działania mają wynikać z czynności faktycznie podejmowanych przez stronę, a nie jedynie z faktu umieszczenia określonych postanowień tego dotyczących w umowie najmu. Przy tego rodzaju postanowieniach umowy najmu jak w niniejszej sprawie, nie jest wystarczające stwierdzenie, że skoro umowa takie postanowienia w ogóle zawiera, to wynajmujący jest urządzającym gry. Konieczne jest wówczas bowiem ustalenie, czy umowa była przez wynajmującego rzeczywiście w taki sposób wykonywana, co stanowi okoliczność faktyczną możliwą do udowodnienia na podstawie innych dowodów, których w tej sprawie nie przeprowadzono. Dopiero wówczas ustalone tego rodzaju czynne działania wynajmującego cześć swojego lokalu innemu podmiotowi, świadczyłoby o zaangażowaniu i aktywności w zakresie organizowania i urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Jeśli zaś uwzględnić, że działalność polegająca na urządzaniu gier na automatach poza kasynami gry bez koncesji i stosowanych zezwoleń oraz rejestracji automatów jest działalnością nielegalną i nastawioną na zysk, to najbardziej klasycznym przykładem urządzającego takie gry, który nie jest jednocześnie właścicielem automatów czepiącym z tego zyski, jest osoba, która udział w takich zyskach posiada. Stąd też wynajmujący jedynie część lokalu i pobierający z tego tytułu tylko czynsz najmu w określonej kwotowo wysokości, np. 500 zł miesięcznie (jak skarżąca w tej sprawie), bez ułamkowego udziału w pożytkach jakie automaty do gier z tytułu urządzania na nich gier przynoszą – nie może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Natomiast za takiego urządzającego gry może zostać uznany wynajmujący w sytuacji, kiedy pobiera wprawdzie jedynie czynsz na podstawie umowy najmu części lokalu, ale który oznaczony został w ułamkowej części pożytków w zakresie prowadzonej na automatach działalności (np. ustalony został co do wysokości procentowo w odniesieniu do przychodów lub zysków najemcy i właściciela automatów). Choć – co do zasady – taki sposób ustalenia wysokości czynszu najmu lub dzierżawy (w ułamkowej części pożytków) przepisy prawa przewidują (art. 693 § 2 k.c. w związku z art. 659 § 2 k.c. i art. 694 k.c.) i jest on zgodny z prawem, to jednakże nie legitymizuje to czynszu o jakim była mowa, ustalonego w opisany wyżej sposób, gdyż przewidziany kodeksem cywilnym czynsz określony jako "ułamkowa część pożytków" odnosi się wyłącznie do działalności legalnej (zgodnej z prawem), nie zaś do działalności z prawem sprzecznej (urządzania gier na automatach poza kasynem gry). Skarżąca Spółka w zawartej umowie najmu (jako wynajmująca), w ogóle nie była uprawniona do czynszu stanowiącego ułamkową część pożytków na zasadzie art. 659 § 2 k.c. w związku z 693 § 2 k.c. Dlatego też podsumowując powyższe wywody stwierdzić należy, że skoro ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", to ocena, czy dany podmiot winien być adresatem decyzji wydanej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., leży oczywiście w kompetencjach organu, ale nastąpić to może na podstawie prawidłowych ustaleń faktycznych, nie zaś ustaleń wadliwych. Stąd też nie zwalnia to organu prowadzącego postępowanie z obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia danej sprawy. Dopiero wówczas możliwa będzie ocena, czy określonemu podmiotowi można przypisać cechę urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie obowiązek ten nie został przez organy wypełniony, skutkuje to naruszeniem zasad określonych w przepisach art. 122 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne obu zaskarżonych decyzji nie spełnia również wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Ze wskazanych przyczyn bez przeprowadzenia koniecznego i uzupełniającego postępowania wyjaśniającego w omówionym zakresie, jak też bez wnikliwej i wszechstronnej oceny jego wyników, za przedwczesne uznać należy przypisanie skarżącej Spółce przymiotu "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Jak już wyżej podniesiono, organ prowadzący postępowanie obowiązany będzie do dokładnego wyjaśnienia sprawy i należytego ustalenia jej stanu faktycznego, a w szczególności zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym przeprowadzenia ewentualnych dowodów wnioskowanych przez skarżącą, o ile wpłyną one na wyjaśnienie budzących wątpliwości faktów i mieć będą znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dopiero ocena wszystkich dowodów na podstawie całokształtu materiału dowodowego pozwoli na wnioski, czy dana okoliczność została udowodniona. Ustalone w takich warunkach fakty mogą być uznane za udowodnione i stanowić materiał dowodowy będący podstawą wydania i uzasadnienia decyzji w oparciu o przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Wobec zaś braku poczynienia przez organy celne ustaleń w zakresie niezbędnym do wydania decyzji, należało uchylić decyzje organów obu instancji. Natomiast pozostałe zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego zostały w przeważającej części oparte na błędnych założeniach. Ocena w tym zakresie byłaby jednak przedwczesna, mając na uwadze stwierdzone naruszenia natury proceduralnej odnośnie prawidłowości dokonanych ustaleń faktycznych, które mogą mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając sprawę ponownie organy uwzględnią powyższe rozważania oraz wezmą również pod uwagę, że problem wpływu dyrektywy nr 98/34/WE na możliwość stosowania przepisów sankcjonujących zawartych w ustawie o grach hazardowych (art. 89), stał się wprawdzie w pewnym okresie źródłem rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, jednakże kwestia ta została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, w której stwierdzono, że: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych [...] nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego ([...]), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ([...])". Uwagi te odnoszą się oczywiście do niewadliwych ustaleń faktycznych, w świetle których nie zachodzą wątpliwości odnośnie tego, kto jest w danym przypadku podmiotem urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Jest przy tym oczywiste, że "urządzającym gry" na automatach poza kasynem gry, może być zarówno spółka kapitałowa, jak również osoba fizyczna, choć tylko ta pierwsza posiada zdolność koncesyjną, co oznacza, że tylko podmioty określone w art. 6 ust. 4 u.g.h. – przy spełnieniu także wszelkich pozostałych przewidzianych prawem warunków – mogą prowadzić legalną działalność hazardową. Jeżeli zaś nielegalna działalność hazardowa prowadzona jest przez osoby fizyczne, które działalności tego rodzaju w ogóle nie mogą prowadzić w sposób zgodny z obowiązująca ustawą o grach hazardowych, o ile nie bazują na legalnej działalności automatów do gier o niskich wygranych w oparciu o przepisy poprzednio obowiązujące (ustawy z dnia z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych – Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), to podlegają one również sankcjom administracyjnym przewidzianym w ustawie o grach hazardowych. Z przytoczonych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. orzekł, jak w punkcie I sentencji wyroku. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania zawarte w pkt II sentencji wyroku uzasadniają przepisy art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. "a" w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800, z późn. zm.), w brzmieniu pierwotnym, z uwagi na treść § 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2016 r. poz. 1668).