III SA/Lu 568/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Drwal, Sędziowie Sędzia WSA Robert Hałabis (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Beata Skubis-Kawczyńska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 22 lutego 2018 r. sprawy ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 11 września 2017 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił R. M. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] września 2015 r. (nr [...]), którą wymierzono stronie karę pieniężną w kwocie [...]zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Zaskarżone postanowienie wydane zostało w następującym stanie sprawy: Decyzją z dnia [...] września 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wymierzył skarżącemu R. M. karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na trzech automatach poza kasynem gry. Pismem z dnia 5 sierpnia 2016 r. skarżący złożył odwołanie od tej decyzji oraz odrębnym pismem wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wyjaśniając, że od września 2015 r. do połowy października 2015 r. przebywał za granicą, a o nałożeniu kary pieniężnej dowiedział się dopiero 5 sierpnia 2016 r., kiedy został poinformowany przez bank o zajęciu jego rachunku bankowego. Postanowieniem z dnia [...] października 2016 r. organ odwoławczy – Dyrektor Izby Celnej w B. P. odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Na skutek skargi strony wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2017 r. w sprawie sygn. akt III SA/Lu 1321/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżone postanowienie wskazując, aby przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy ustalił, czy i w jakiej dacie przesyłka zawierająca decyzję organu I instancji została po raz drugi awizowana, oraz czy została skutecznie doręczona w świetle art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.). Organ odwoławczy po ponownym rozpatrzeniu sprawy ustalił, że w dniu [...] L. 49, ul. [...], nadana została listowa przesyłka polecona za wrotnym potwierdzeniem odbioru [[...]], zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] września 2015 r., której adresatem był R. M., zam. [...] K. . Z adnotacji zawartej na kopercie wynika, że przesyłka została po raz pierwszy awizowana w dniu 9 września 2015 r., natomiast brakowało adnotacji o wymaganym drugim zawiadomieniu skierowanym do odbiorcy przesyłki. W takiej sytuacji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej pismem z dnia 16 sierpnia 2017 r. zwrócił się do Urzędu Pocztowego w K. z prośbą o udzielenie informacji, czy wskazana przesyłka została powtórnie adresatowi awizowana. W dniu 5 września 2017 r. do organu wpłynęło pismo Urzędu pocztowego z dnia 1 września 2017 r., z którego wynika, że przesyłka była powtórnie awizowana w dniu 17 września 2015 r. W związku zaś z niepodjęciem przez adresata awizowanej przesyłki, w dniu 24 września 2015 r. Urząd Pocztowy w K. zwrócił przesyłkę organowi pierwszej instancji. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej przesyłka została skutecznie doręczona stronie w trybie doręczenia zastępczego. Wobec zaś niemożności doręczenia przesyłki adresatowi, organ – zgodnie z prawem – pozostawił pismo w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Odnosząc się zaś do wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, który złożony został wraz z odwołaniem w dniu 8 sierpnia 2016 r., organ stwierdził, że strona uchybiła terminowi do złożenia odwołania w sposób zawiniony, ponieważ w sprawie nie została dołożona należyta staranność związana z zagwarantowaniem prawidłowego odbioru kierowanej do niej korespondencji podczas nieobecności w kraju. We wniosku tym nie zostały wskazane żadne okoliczności uprawdopodabniające brak winy strony we wniesieniu odwołania po terminie. Argumentacja skarżącego sprowadzała się do tego, że od września 2015 r. do połowy października 2015 r. przebywał on za granicą, a w związku z tym 7-dniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął po dniu 22 października 2015 r., czyli z upływem 7-go dnia od dnia powrotu strony do kraju. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że strona wiedziała o toczącym się postępowaniu administracyjnym. Postanowienie o wszczęciu postępowania z dnia 24 lutego 2015 r. oraz kolejne wydane w toku prowadzonego postępowania postanowienia (z dnia: 2 kwietnia 2015 r., 2 czerwca 2015 r. i 2 lipca 2015 r.), zostały odebrane przez rodziców strony, zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej, pod adresem jej zameldowania ([...] K. ). Natomiast we wniosku o przywrócenie terminu strona wyjaśniła, że zamieszkuje razem z rodzicami, którzy jednak nie odebrali awizowanej przesyłki, choć wcześniej każdą korespondencję z Urzędu Celnego w L. odbierali, informując o tym fakcie. W ocenie organu, wyjazdy za granicę nie świadczą o braku winy w uchybieniu terminu procesowego. Fakt, że o nałożeniu kary pieniężnej strona dowiedziała się dopiero w dniu 5 sierpnia 2016 r., kiedy została poinformowana o zajęciu jej rachunku bankowego, nie może być uznany za wyjątkową okoliczność uzasadniającą przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Strona nie dołożyła bowiem należytej staranności w dbałości o swoje interesy. Okoliczności faktyczne sprawy nie wskazują zaś na to, by skarżący użył możliwie największego wysiłku umożliwiającego zachowanie terminu do wniesienia odwołania. Ponadto złożył wniosek o przywrócenie terminu po upływie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi na wniesienie odwołania. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej odmówiono stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie na powyższe postanowienie skarżący zarzucił: I. Naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i 80 k.p.a., polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i nie podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, w tym niewyjaśnienie, czy skarżący przebywa pod adresem, na który Naczelnik Urzędu Celnego w L. bezskutecznie próbował doręczyć decyzję i w konsekwencji przyjęcie, że decyzja została skutecznie doręczona skarżącemu w sytuacji, gdy przebywał on za granicą od września 2015 r. do połowy października 2015 r., a informację o nałożeniu kary pieniężnej powziął dopiero w dniu 5 sierpnia 2016 r., kiedy został poinformowany przez bank o zajęciu rachunku bankowego. II. Naruszenie przepisów prawa materialnego: . art. 121 § 1 i 2, art. 120 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób skutkujący utratą zaufania obywateli do organów Państwa, w szczególności poprzez brak rzetelnej i wnikliwej oceny materiału zgromadzonego w sprawie, a ponadto brak wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy; . art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozważenia wszystkich okoliczności sprawy w kontekście oceny występowania w rozpoznawanym przypadku przesłanek warunkujących prawidłowe, a zatem i skuteczne doręczenie decyzji stronie oraz przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, o których mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania skarżącego oraz pracownika Urzędu Celnego w L. na okoliczność doręczenia skarżącemu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] września 2015 r., wskutek czego błędnie ustalono, że decyzja została doręczona skutecznie stronie oraz, że nie zachodzą podstawy do przywrócenia skarżącemu terminu do wniesienia odwołania; . art. 150 § 2 w zw. z art. 151 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia pomimo nieumieszczenia w zawiadomieniu o możliwości odbioru pisma czytelnego dla skarżącego wpisu; . art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania pomimo, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy skarżącego oraz że strona uchybiła terminowi 7 dni do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy strona uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy i dodatkowo dopełniła obowiązku złożenia wniosku o przywrócenie terminu wraz z dopełnieniem czynności, dla której był określony przywracany termin, tj. wniesienie odwołania od decyzji, co w konsekwencji prowadzi do przywrócenia skarżącemu terminu do wniesienia odwołania; . art. 210 § 4 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie motywów podjętego rozstrzygnięcia, co uniemożliwia dokonanie oceny legalności zaskarżonej decyzji; . art. 217 § 2, art. 210 § 4 w związku z art. 219 oraz art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przez brak wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej zaskarżonego postanowienia, w tym brak odniesienia się do wniosku pozwanego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz wszelkich okoliczności wskazanych w tym wniosku, brak wskazania dowodów, którym organ dał wiarę oraz przytoczenia stosownych przepisów prawa, co skutkowało naruszeniem zasady informowania oraz zaufania obywateli do organów Państwa; . art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, podczas gdy uchybienie terminowi nastąpiło bez winy skarżącego, podanie o przywrócenie terminu zostało wniesione w ustawowym terminie (w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi) i jednocześnie z wniesieniem podania skarżący dopełnił czynności, dla której termin był określony, tj. wniósł odwołanie, zatem organ powinien był przywrócić termin do wniesienia odwołania. W oparciu o tak sformułowane zarzuty, skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji oraz o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r. (nr [...]), stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, dlatego nie zasługiwała na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie nie jest dotknięte wadami prawnymi, które skutkowałyby koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia jego nieważności. W pierwszej kolejności wymaga zwrócenia uwagi, że przedmiotem niniejszej sprawy była kwestia odmowy przywrócenia stronie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji, nie zaś kwestia stwierdzenia przez organ uchybienia przez stronę terminu do wniesienia odwołania. Stąd też zawarte w skardze zarzuty i wnioski odnoszące się do drugiej z tych kwestii były w tej sprawie bezprzedmiotowe i nie mogły stanowić podstawy rozstrzygnięcia. Były one natomiast przedmiotem rozstrzygnięcia w innej sprawie (sygn. akt III SA/Lu 567/17). Rozpoznawana sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt III SA/Lu 1321/16. Uchylając pierwotnie wydane przez organ odwoławczy postanowienie o odmowie przywrócenia stronie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji Sąd wyjaśnił, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie można było stwierdzić, czy przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] września 2015 r. była prawidłowo doręczona w trybie doręczenia zastępczego przewidzianego w art. 150 Ordynacji podatkowej. W aktach administracyjnych nie było bowiem dowodu potwierdzającego okoliczność powtórnego awizowania przesyłki. Dlatego Sąd wskazał, że organ obowiązany był dokonać ustalenia, czy i w jakiej dacie przesyłka zawierająca decyzję organu I instancji została po raz drugi awizowana, a następnie na podstawie tego ustalenia dokonać oceny skuteczności jej doręczenia w świetle art. 150 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm. – dalej jako "p.p.s.a."), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Należy stwierdzić, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ z tego obowiązku wywiązał się należycie. Podstawę prawną odmowy przywrócenia skarżącemu terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji stanowił przepis art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, według którego, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie zaś z art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej, w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Oceniając spełnienie przesłanek wskazanych w art. 162 Ordynacji podatkowej punktem wyjścia było ustalenie, czy decyzja organu I instancji została skarżącemu doręczona prawidłowo i czy wniesienie odwołania rzeczywiście nastąpiło z uchybieniem terminu. Zagadnienie to było przedmiotem rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w powołanej na wstępie sprawie sygn. akt III SA/Lu 567/17 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania, gdzie skarga została oddalona. Wynika z niej, że zostały zachowane wszystkie niezbędne warunki zastępczego doręczenia skarżącemu decyzji organu I instancji w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, a skutek takiego doręczenia po uprzednim dwukrotnym awizowaniu przesyłki (w dniu 9 i 17 września 2015 r.) nastąpił z dniem 23 września 2015 r. Tym samym termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 7 października 2015 r. Skarżący odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia złożył w dniu 8 sierpnia 2016 r., a więc ponad 10 miesięcy po skutecznym zastępczym doręczeniu mu decyzji organu I instancji. We wniosku o przywrócenie terminu skarżący podniósł, że od września do połowy października 2015 r. przebywał za granicą, a awizowana przesyłka nie została odebrana przez rodziców, z którymi zamieszkuje. O wymierzeniu mu kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych poza kasynem gry na mocy decyzji organu I instancji dowiedział się zaś dopiero w dniu 5 sierpnia 2016 r. w związku z zajęciem jego rachunku bankowego. W ocenie Sądu, powyższa argumentacja nie daje podstaw do uznania braku winy skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Brak winy w uchybieniu terminowi powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. O braku winy można zatem mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, to jest wówczas, gdy strona nie mogła tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, a przy tym powstała ona w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych obwarowanych terminem ustawowym. Dlatego przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Aby to ustalić, organ zobowiązany był przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w tym zakresie wnikliwie. Stało się tak w tej sprawie, ponieważ organ rozpoznawał ją ponownie, a pierwotne uchybienia wyeliminował. Skarżący nie wykazał tak rozumianych okoliczności i przeszkód, które świadczyłyby o braku jego winy w uchybieniu terminu. Wymaga zwrócenia uwagi, że nie uprawdopodobnił w ogóle, czy wskazywany przez niego pobyt poza granicami kraju miał rzeczywiście miejsce, oraz w jakim ściśle okresie. Wyjaśnienie, że było to "od września do połowy października 2015 r." precyzyjne nie jest, gdyż nie pozwalało na ustalenie, czy w okresie kiedy organ usiłował dokonać doręczenia mu decyzji wydanej w I instancji i biegu terminu do wniesienia odwołania istniały ku temu rzeczywiste przeszkody, czy też skarżący faktycznie unikał dokonania mu tego doręczenia w toczącym się postępowaniu. Trzeba bowiem zauważyć, że z akt administracyjnych wynika, że dwoma postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2015 r. organ informował stronę o czynnościach procesowych (wyznaczył termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz określił nowy termin zakończenia postępowania), jednakże już wówczas nie było możliwe dokonanie skarżącemu doręczenia przesyłki pocztowej do rąk własnych. Tymczasem bezsporne jest to, że skarżący wiedział o toczącym się postępowaniu, co potwierdzają wcześniej dokonywane mu w toku postępowania doręczenia (zarówno bezpośrednio do rąk własnych, jak i za pośrednictwem dorosłego domownika). Jeżeli zaś rzeczywiście w okresie doręczenia stronie decyzji organu I instancji oraz w czasie biegu terminu do wniesienia odwołania strona przebywała poza granicami kraju, to należyta dbałość o własne interesy w toku prowadzonego przez organ postępowania podatkowego nakazywała zapewnienie prawidłowego dokonywania doręczeń i dokonywania czynności w ustawowo przewidzianym terminie. Zaniechanie podjęcia czynności w tym zakresie wskazuje na niedbalstwo strony i stanowi o jej winie w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżący mając świadomość, że kierowana do niego korespondencja będzie przesyłana na adres, pod którym mieszkają również jego rodzice, godził się zarówno na jej odbiór przez te osoby, jak też na ewentualną ich bierność, ze wszystkimi – również ujemnymi – dla niego konsekwencjami. Podsumowując, rozstrzygniecie organu odwoławczego jest prawidłowe, gdyż prawa nie narusza. W okolicznościach tej sprawy organ zasadnie uznał, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w L. została prawidłowo doręczona skarżącemu w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, a odwołanie zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu z winy skarżącego. Skarżący nie wykazał przy tym, że dane wynikające z dowodu doręczenia nie są zgodne z rzeczywistością. Nie można było również przyjąć, że skarżący uprawdopodobnił, jakoby uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, bowiem nie wskazał żadnych obiektywnych powodów, które uzasadniałyby zastosowanie instytucji przywrócenia terminu przewidzianej w art. 162 Ordynacji podatkowej. W zakresie zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania administracyjnego wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 165), do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Wskazane przez skarżącego przepisy art. 7 i 77 § 1 k.p.a. mają swój odpowiednik w art. 187 Ordynacji podatkowej, zaś art. 80 k.p.a. w art. 191 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnić należy, że jedną z głównych zasad postępowania jest wynikająca z art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów. Oznacza ona, że organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, a orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Nakłada ona też na organy podatkowe obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich osobno i we wzajemnym ich związku. Zgodnie natomiast z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej) organ jest obowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek prawa materialnego. Tak stało się w tej sprawie, gdyż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów i zasady prawdy obiektywnej. Materiał dowodowy w sprawie został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący, a jego ocena zgodna jest z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej odnoszą się do zasad: legalizmu, zaufania, informowania, a także podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu. Dla uzasadnienia zarzutu naruszenia tychże zasad niezbędne jest powiązanie ich z konkretnymi przepisami prawa, które zostały w sprawie naruszone, przez co doszło do ich złamania. Tymczasem stwierdzić należy, że zarzuty skarżącego w tym zakresie sprowadzały się w swojej istocie do polemiki z ustalonym stanem faktycznym, podczas gdy w żaden sposób nie wykazał naruszenia tych zasad postępowania podatkowego. Odnośnie naruszenia zasady przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej) wyjaśnić należy, że nie jest ona zrealizowana, gdy organ pominie milczeniem twierdzenia strony. Okoliczności sprawy i zarzuty strony, a zwłaszcza te, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, muszą być rzetelnie omówione i wnikliwie przeanalizowane przez organ rozpatrujący sprawę. W niniejszej sprawie organ z obowiązków tych wywiązał się należycie. Na uwzględnienie nie zasługiwały również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów regulujących treść postanowienia, to jest art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom skarżącego kwestionowane postanowienie zawierało uzasadnienie faktyczne oraz prawne wywody, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W szczególności odniesiono się do kwestii podnoszonej przez skarżącego w odwołaniu i powtórzonej następnie w skardze, dotyczącej przebywania przez niego poza granicami kraju, jako powodu niedoręczenia stronie decyzji. Uzasadnienie zawierało też wyjaśnienie podstawy prawnej wydanego postanowienia, z należytym przytoczeniem odpowiednich przepisów prawa, które stanowiły podstawę przyjętego sposobu rozstrzygnięcia sprawy. Mając powyższe rozważania na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – oddalił skargę, o czym orzekł w sentencji wyroku.