III SA/Lu 58/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zalewski (spr.), Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Fita, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Protokolant referent stażysta Marcin Małek, po rozpoznaniu w dniu 8 lipca 2004 r. sprawy ze skargi K. H. i U. H.- Sklep Ogólno-Spożywczy na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej oddala skargę Decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.), art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75: poz. 802 z późn. zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 226 z 2002 r., poz. 1885), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania K. H. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] września 2003 r. K. H. w imieniu swoim i U. H. zgłosił w Urzędzie Celnym według dokumentu SAD Nr [...] do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze używany samochód marki Mercedes Benz Vito 108 CDI nr nadwozia [...], rok produkcji 2001, pojemność silnika 2151 ccm., deklarując w polu 33 kod PCN 87 0421 99 9 właściwy dla pojazdów samochodowych do transportu towarowego, z silnikami o pojemności do 2500 cm3 włącznie, o masie całkowitej nie przekraczającej 5 ton, używanych, pozostałych. Do zgłoszenia celnego załączono m.in. fakturę nr [...] z dnia [...] sierpnia 2003 r. dotyczącą zakupu w/w pojazdu, zagraniczne dokumenty pojazdu, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...] z dnia [...], ocenę techniczną nr [...] z dnia [...], deklarację wartości celnej z dnia [...] września 2003 r. Po przyjęciu zgłoszenia celnego Naczelnik Urzędu Celnego dokonał rewizji celnej, a następnie decyzją z dnia [...] uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej taryfikacji towaru, klasyfikując importowany pojazd do pozycji taryfy celnej 8703 32 901 - jako pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi), oraz samochodami wyścigowymi. Od powyższej decyzji K. H. w dniu [...] października 2003 r. złożył odwołanie, wnosząc o uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe i zarzucając bezpodstawne zaklasyfikowanie sprowadzonego towaru jako samochodu osobowego, mimo że importowany pojazd jest samochodem ciężarowym, przystosowanym do przewozu towarów, o czym świadczą zagraniczne dokumenty pojazdu, przede wszystkim zagraniczny dowód rejestracyjny. Ponadto zarzucił przedmiotowej decyzji naruszenie art. 120, 121, 122, 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, oraz naruszenie art. 85 Kodeksu celnego z powodu nieuwzględnienia przez organ obiektywnego stanu towaru, polegającego na odrzuceniu z góry wszelkich dowodów określających pojazd jako ciężarowy. Organ odwoławczy utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy i wskazał, że wg taryfy celnej towar zawsze jest klasyfikowany do jednej pozycji z wyłączeniem innych, a zatem dla każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy celnej (kod PCN). Taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu, wynikający z art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Dodatkowo, w celu zapewnienia właściwej interpretacji taryfy celnej, publikowane są wyjaśnienia do Taryfy celnej. W taryfie celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87 od pozycji 8701 do 8705, do których klasyfikowane są następujące rodzaje pojazdów: 8701 - ciągniki (w tym ciągniki drogowe, rolnicze), 8702 - pojazdy do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą np. autobusy, 8703 - pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi), 8704 - pojazdy do transportu towarowego, 8705 - pojazdy samochodowe specjalnego przeznaczenia. O wyborze właściwej pozycji decyduje zatem główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy i wyposażenia. Do pozycji 8703 Taryfy celnej klasyfikuje się samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Powyższe znajduje również potwierdzenie w "Wyjaśnieniach do Taryfy celnej" (stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r.). W tomie IV, na stronie 1980 znajduje się zapis, iż pozycja 8703 obejmuje również samochody osobowo-towarowe. W rozumieniu pozycji 8703 określenie "samochody osobowo - bagażowe" oznacza samochody przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Różnica między przeznaczeniem samochodów kwalifikowanych do pozycji taryfy celnej 8703 i 8704 21 99 9 polega na tym, że pojazdy samochodowe z tej ostatniej pozycji służą do transportu towarowego. Przy tej pozycji nie ma mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast pojazdy samochodowe z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, tzn., że podstawowym, najważniejszym, ale nie jedynym, ich przeznaczeniem jest przewóz osób. Samochodem kwalifikowanym do pozycji 8703 można przewozić również towary (wyrok NSA z dnia 5 października 2001 r. sygn. akt I S.A./Po 1335/01). W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej stwierdzono, że pojazd posiada jednobryłowe zamknięte nadwozie, jest czterodrzwiowy. W przedziale kierowcy znajdują się dwa miejsca siedzące, za którymi znajduje się nieskładana ławka do przewozu trzech osób. Po bokach ławki pojazd jest przeszklony. Za ławką znajduje się przestrzeń do przewozu towarów, oddzielona od części pasażerskiej przegrodą. Część bagażowa nie ma bocznych okien, a dostęp do niej jest możliwy przez drzwi znajdujące się z tyłu nadwozia. W części bagażowej stwierdzono na bocznych ścianach pojazdu niedbale przytwierdzoną płytę pilśniową Sporządzono zdjęcia fotograficzne, które dokumentują stan pojazdu. Poza wskazanymi wyżej dokumentami, w trakcie postępowania odwoławczego, Strona pismem z dnia [...] listopada 2003 r. załączyła jako dowód w sprawie zaświadczenie "[...]" Polska Sp. z o.o., z treści którego wynika, że przedmiotowy pojazd był wyprodukowany jako samochód ciężarowy kategorii N1 (pojazd przystosowany do zarejestrowania jako samochód ciężarowy). Organ odwoławczy uznał, że ocena techniczna, dokument identyfikacyjny i zaświadczenie na które powołuje się Skarżący nie są wiążące dla organów celnych i nie mogą stanowić podstawy do ustalenia klasyfikacji taryfowej, ponieważ zgodnie z obowiązującymi przepisami do klasyfikacji taryfowej importowanych towarów powołane zostały organy celne, co potwierdził NSA w wyroku z dnia 17 listopada 1997 r. - sygn. akt V SA 1948/96. Ustawodawca na użytek wymiaru cła do pozycji 8703 zaliczył samochody przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej (wydawanie homologacji, dopuszczanie do ruchu drogowego, sporządzanie opinii technicznych itp.) wynikające z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji, może odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej taryfy celnej i tym samym nie powinno mieć zastosowania w sprawach dotyczących wymiaru cła. Utrwalone w tym zakresie orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyroki NSA sygn. akt III SA 1233/91 oraz sygn. akt SA/Lu 1582/92) stwierdza jednoznacznie, że dla potrzeb celnych podstawą prawną wydawanych w tym zakresie decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego, w tym dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej taryfy celnej nawet wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach czy opiniach rzeczoznawców. Takie stanowisko zapewnia jednolitą klasyfikację pojazdów w ramach określonej nomenklatury, w związku z występującymi rozbieżnościami nazewnictwa stosowanego w poszczególnych klasyfikacjach. Ocena techniczna nr [...] sporządzona przez rzeczoznawcę, wg której pojazd został określony jako ciężarowy jest jednym z dowodów w sprawie, podlegającym ocenie, podobnie jak oznaczenie pojazdu w zagranicznych dokumentach identyfikacyjnych. Elementem decydującym o zaklasyfikowaniu przedmiotowego pojazdu jako samochodu osobowego są wyjaśnienia do Taryfy Celnej. W wyjaśnieniach (tom V, str. 2446) zbudowany identycznie samochód marki Mercedes Benz Vito 110 D klasyfikuje się do kodu PCN 8703. Organ uznał za niezasadne zarzuty naruszenia zasady praworządności, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasady prawdy obiektywnej. Decyzja została wydana na podstawie art. 65 § 4 pkt 2c, art. 70, art. 85 § 1 Kodeksu celnego. W toku postępowania strona była informowana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, ustosunkowania do zebranego materiału, składania wniosków dowodowych, z czego skorzystała. Organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W dniu [...] stycznia 2004 r. K. i U. H. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na powyższą decyzję w części dotyczącej taryfikacji towaru oraz kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług VAT. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie art. 120 Ustawy Ordynacja Podatkowa poprzez zaniechanie realizacji dyrektywy, iż organy celne działają na podstawie przepisów prawa, błędną ocenę zebranego materiału dowodowego, błędną interpretację pozycji Taryfy Celnej. Skarżący zarzucili również, że organ nie zbadał możliwości zastosowania kodu (PCN) taryfy celnej określającej pojazdy samochodowe do transportu towarowego (8704) tj. 8704 21 99 – używane, lub 8704 22 99 1 - o ładowności do 1000 kg, zbudowane na bazie nadwozia samochodów osobowych lub osobowo-towarowych (kombi). Ponadto skarżący zarzucili prowadzenie postępowania w sprawie w sposób nie budzący zaufania do organów celnych oraz naruszenie art. 85 § 1 kodeksu celnego z powodu nieuwzględnienia przez organ celny stanu towaru, nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego, dowolną ocenę dowodów. Skarżący wnieśli o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego i zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej kosztów postępowania wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skarżący wskazali, że wynik rewizji nie stwierdza jakie jest ostateczne przeznaczenie pojazdu, koncentruje się na spostrzeżeniach celnika dotyczących konstrukcji i wyposażenia pojazdu, podczas gdy dokumenty samochodu potwierdzają to, iż w pojeździe zasadniczą funkcję stanowi przewóz towarów, a nie przewóz osób. Zaprzeczają temu wszystkie zgromadzone dowody, tj. zapis producenta samochodu w dokumentach rejestracyjnych, oraz pismo generalnego importera "[...]". Zarzucając organom celnym naruszenie art. 85 § 1 Kodeksu Celnego skarżący stwierdzają, że na stan towaru, o którym mowa w cytowanym przepisie, składają się zarówno obiektywne cechy pojazdu, jak również towarzyszące mu dokumenty np. zaświadczenie o przeprowadzonych badaniach technicznych, dowód rejestracyjny lub zaświadczenie generalnego importera. Przystosowanie importowanego pojazdu tylko na potrzeby przewozu osób wymagałoby poniesienia znacznych nakładów jak np. zakup kompletu siedzeń tylnych, przymocowanie ich do płyty ładunkowej, montaż pasów bezpieczeństwa jak również powtórnych badań diagnostycznych, a przewóz osób nie jest celem prowadzonej przez skarżących działalności gospodarczej. Zgodnie z orzecznictwem NSA przy kwalifikowaniu samochodu do określonej kategorii (osobowy lub ciężarowy) decyduje treść oryginalnego dokumentu pojazdu (wyrok NSA z dnia 19.04.1991 r. - III S.A. 131/91) a więc karty wozu. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji trafnie przedstawia metodę klasyfikacji, którą Sąd podziela. Do klasyfikacji towarów wprowadzanych na polski obszar celny stosuje się taryfę celną, a nie przepisy o ruchu drogowym, czy dotyczące polskich norm (tak też wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2001 r. sygn. akt V SA 851/00, publ. w LEX 54252). Zgodnie z art. 13 ustawy Prawo celne - cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych. Taryfa celna obejmuje m. in. stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania, zaś klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej. Ustawa zawiera delegację dla Rady Ministrów do ustanowienia w drodze rozporządzenia, taryfy celnej, zaś minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza, w drodze rozporządzenia, wyjaśnienia do taryfy celnej, zapewniające jednolitą i właściwą interpretację Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Scalonej Nomenklatury oraz Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego. Wyjaśnienia do Taryfy Celnej w kwestii klasyfikacji pojazdów zawarte są m. in. w tomie IV, s. 1980 – załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. – Dz. U. Nr 74 poz. 830, oraz w tomie V, s. 2446 – załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 kwietnia 2003 r. – Dz. U. Nr 70 poz. 645). Tym samym przywołane przez organy celne wyjaśnienia do taryfy celnej mają charakter normatywny, są aktem prawnym, a nie opinią czy zaleceniem o charakterze wewnętrznym. Wyjaśnienia obejmują tom I-IV: noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i kodowania Towarów (HS), tom V: kompendium opinii klasyfikacyjnych, opinie klasyfikacyjne Sekretariatu Światowej Organizacji Celnej, opinie klasyfikacyjne Ministra Finansów oraz Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego (HSC). Dla sprawy zasadnicze znaczenie ma to, czy przedmiotowy pojazd jest: - pojazdem należącym do kategorii "samochody osobowo – bagażowe", czyli pojazdem z grupy przeznaczonych do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów - pojazdem mechanicznym do przewozu towarów (grupa - furgony dostawcze wszelkiego rodzaju). Organ odwoławczy zasadnie podniósł, że o klasyfikacji decyduje główna funkcja pojazdu, wynikająca m. in. z jego budowy i wyposażenia. W wyniku rewizji celnej stwierdzono samochód osobowy przystosowany do przewozu towarów, zaś różnica pomiędzy przeznaczeniem samochodów z obu pozycji polega na tym, że pojazdy towarowe (pozycja 8704) służą do transportu towarowego, zaś pojazdy samochodowe z pozycji 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, ale można nimi przewozić również towary. Dla organu celnego elementem decydującym o klasyfikacji są wyjaśnienia do taryfy celnej, wg których identycznie zbudowany pojazd tj. Mercedes Benz Vito 110 D klasyfikuje się do kodu PCN 8703 (zgodnie z decyzją klasyfikacyjną wydaną przez Komitet Systemu Zharmonizowanego na 21 sesji w marcu 1998 r.). Jednocześnie z przeprowadzonej rewizji celnej wynika, że przedmiotowy samochód posiada jednobryłowe zamknięte nadwozie czterodrzwiowe. W przedziale kierowcy znajdują się dwa miejsca siedzące za którymi znajduje się nieskładana ławka do przewozu 3 osób. Po bokach ławki pojazd jest przeszklony. Za ławką znajduje się przestrzeń do przewozu towarów, oddzielona od części pasażerskiej przegrodą, z niedbale przytwierdzoną na ścianach płytą pilśniową. Sporządzone zdjęcia fotograficzne dokumentują stan pojazdu. Podnieść należy, iż skarżący powołują się na załączoną ocenę techniczną w której przedmiotowy samochód został przez uprawnionego rzeczoznawcę określony jako ciężarowy oraz pismo generalnego inspektora "[...]" z dnia [...] października 2003 r. Sąd podziela w całości stanowisko organów celnych, iż zarówno ocena techniczna jak i zaświadczenie importera nie są wiążące przy ustalaniu klasyfikacji taryfowej podobnie jak dowód rejestracyjny pojazdu. Jedynym organem uprawnionym do klasyfikacji taryfowej jest bowiem organ celny, a podstawą prawną wydawanych decyzji stanowią przepisy prawa celnego. Dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej taryfy celnej nawet wówczas gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach /prawo o ruchu drogowym/, publikacjach czy opiniach rzeczoznawców. W świetle powyższych okoliczności zarzuty skargi jako bezzasadne nie zasługiwały na uwzględnienie. Z tych wszystkich względów oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ należało orzec jak w sentencji.