I SA/Ol 124/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski Sędzia WSA Wiesława Pierechod Protokolant Referent stażysta Ryszarda Judziak-Brzozowa po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 22 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi W. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"Nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych I. oddala skargę , II . zasądza od Skarbu Państwa ( kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) na rzecz Kancelarii Adwokackiej adwokat A. C.-J. kwotę 240 (dwieście czterdzieści ) złotych oraz należny podatek od towarów i usług za czynności pełnomocnika wykonane z urzędu . Decyzją z dnia "[...]", nr "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", nr "[...]", odmawiającą W. I. umorzenia zaległości podatkowych: - w podatku od towarów i usług za miesiące I, VI, V, XII 2002r. w wysokości 1.650 zł z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.668 obliczonymi na dzień złożenia podania, - w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w wysokości 1.982,12 zł z odsetkami za zwłokę w wysokości 2.368 obliczonym na dzień złożenia podania. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż postępowanie w sprawie udzielenia ulgi podatkowej podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą oparte jest na art. 67b ustawy z dnia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej cyt. jako Ord. pod.). Ze względu na fakt, że Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji "pomocy publicznej" sięgnąć należy do art. 107 ust 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. UE C 115 z dnia 9 maja 2008r.), na mocy którego wprowadzono ogólny zakaz udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom. Stosowanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych można zaliczyć do pomocy publicznej tylko wówczas, gdy prowadzi lub może doprowadzić do zakłóceń w wymianie handlowej pomiędzy państwami Unii Europejskiej. Tym samym nie każda ulga udzielona przedsiębiorcy może być traktowana jako pomoc publiczna a tylko taka, która wywołuje w/w negatywne następstwa. Z wyjaśnień złożonych przez wnioskodawcę wynika, że ewentualne udzielenie ulgi nie wpłynie na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi nie będzie stanowić zagrożenia konkurencji, a tym samym nie będzie stanowić pomocy publicznej. Stwierdzenie dopuszczalności udzielenia ulgi niestanowiącej pomocy publicznej, nie oznacza jednak, iż ulga ta może zostać udzielona automatycznie. Dodatkowo muszą bowiem zostać spełnione przesłanki określone w art. 67 a § 1 pkt 3 Ord. pod., tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Decyzja wydawana na podstawie powyższych przepisów oparta jest na konstrukcji uznania administracyjnego, które zakłada, że organ podatkowy może, ale nie musi udzielić wnioskowanej ulgi. Nawet w przypadku wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, organ nie jest bezwzględnie zobowiązany do zastosowania ulgi w formie umorzenia zaległości podatkowych, ponieważ udzielenie ulgi podatkowej winno być instytucją wyjątkową. Działanie w oparciu o uznanie administracyjne nie może jednak być oparte na dowolności. Organ podatkowy jest bowiem związany przepisami prawa materialnego oraz proceduralnego. Te ostatnie nakazują zaś podejmowanie wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ord. pod.), zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ord. pod.) oraz wszechstronnego i wnikliwego jego rozważenia (art. 191 Ord. pod.). Zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy, zdaniem organu odwoławczego, wskazuje, że organ podatkowy pierwszej instancji rozstrzygając wniosek podatnika kierował się w/w zasadami, prawidłowo definiując powyższe przesłanki. Organ odwoławczy przedstawił szczegółowo sytuację majątkową i rodzinną wnioskodawcy i wskazał, że nie wynika z niej, iż wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika". Egzystencja podatnika nie jest zagrożona, otrzymał on bowiem na początku 2010r. odszkodowanie z tytułu uszczerbku na zdrowiu, ponadto pomimo rozdzielności majątkowej zamieszkuje we wspólnym gospodarstwie domowym z żoną uzyskującą dochody z emerytury i synem uzyskującym dochody z renty. Co prawda wnioskodawca w okresie od 1 września 2003r. do 31 grudnia 2004r. nie zadeklarował żadnych przychodów z działalności gospodarczej ani innych źródeł, ma jednak zapewnione mieszkanie, wyżywienie oraz leczenie. W latach 2005-2006 uzyskiwał dochody z wynagrodzenia za pracę, a w 2007r. dochody z innych źródeł, zaś w 2008r. dochody z wynagrodzenia za pracę i renty/emerytury. Tym samym ma możliwość zaspokojenia podstawowych życiowych potrzeb. Organ odwoławczy ze zrozumieniem przyjął także informację o stanie zdrowia podatnika, który odniósł uszczerbek w związku z przebytym zawałem oraz wypadkiem w pracy, który miał miejsce w 2009r. Fakt ten jednakże również nie może stanowić okoliczności wypełniającej przesłankę ważnego interesu podatnika. Podkreślono bowiem, że przedmiotowe zaległości podatkowe powstały w latach 2001-2002, zaś choroba zaistniała w 2008r., a wypadek w 2009r. W związku z tym nie można stwierdzić, że utrudniła ona podatnikowi wywiązanie się w terminie z obowiązków wobec budżetu państwa. Od czasu powstania zaległości podatkowych do chwili zachorowania wnioskodawca nie poczynił żadnych starań w dążeniu do uregulowania należności budżetowych, doprowadzając do przedawnienia zaległości w podatku VAT za miesiące: I, IV, V, XII 1997r., II, III, V, VI, VII, XI, XII 1998r., X, XI, 1999r., X, XII 2000r., III, V, VII-IX 2001r., w kwocie 16.483 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1997-2000 w kwocie 9.796,30 zł. Nie bez znaczenia pozostają także okoliczności, w jakich doszło do powstania przedmiotowych zaległości podatkowych. Podatek dochodowy od osób fizycznych płacony jest proporcjonalnie od uzyskiwanych dochodów, a więc jego uiszczenie w terminie nie może powodować zagrożenia egzystencji podatnika ani wpływać negatywnie na prowadzoną działalność gospodarczą. Natomiast podatek VAT jest o tyle szczególnym zobowiązaniem podatkowym, że obowiązek jego obliczenia i odprowadzenia ciąży na podatniku tego podatku, nie ciąży na nim natomiast obowiązek jego ponoszenia, gdyż jest pobierany od kontrahenta – nabywcy towarów i usług. Podatek ten jest podatkiem pośrednim wliczonym w cenę sprzedawanych towarów i usług. Sprzedawca występuje w nim jako pośrednik, który od nabywcy pobiera należny podatek VAT i winien, w ustawowym terminie, przekazać budżetowi państwa nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym. Bezpośrednią przyczyną powstania zaległości podatkowych było nieuiszczenie ich w terminie przez podatnika. Zatem nie dopełnił on swych obowiązków, zatrzymując należne budżetowi środki finansowe i przeznaczając je na inne cele. Przyznanie ulgi płatniczej w sytuacji, gdy podatnik świadomie nie odprowadził podatku mimo, że dysponował ku temu środkami, powodowałoby premiowanie zamierzonych przez podatnika działań niezgodnych z prawem. W takiej sytuacji nie znajduje uzasadnienia zastosowanie instytucji umorzenia zaległość podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, które nie mają charakteru samodzielnego, lecz pełnią rolę akcesoryjną w stosunku do zobowiązania głównego. Pełnią też funkcję kompensacyjną, stanowiąc wyrównanie, zapłatę na rzecz wierzyciela za korzystanie ze środków pieniężnych w okresie, gdy powinny znajdować się w dyspozycji budżetu pastwa. Odnosząc się do wywodów odwołania dotyczących złożenia korekty zeznania podatkowego w podatku dochodowym za 2001r. – PIT – 36 oraz korekt deklaracji podatku VAT – VAT – 7 za miesiące: VII, VIII i XI 2001r., organ odwoławczy wskazał, że są one bezzasadne. Z informacji organu podatkowego pierwszej instancji, opartej na posiadanych dokumentach, zeznaniach i deklaracjach dostarczonych przez podatnika wynika, iż nie złożył on wskazywanych korekt. Zatem kwoty zaległości podatkowych są takie jak wskazano w zaskarżonej decyzji. Należy podkreślić, że strona w piśmie z dnia 16 sierpnia 2010r. precyzując zakres żądania, wskazała kwoty zaległości, co do których następnie wydano decyzję i nie kwestowała ich wysokości. Również zapoznając się z materiałem zgromadzonym w sprawie przed organem pierwszej instancji nie kwestionowała wysokości ciążących na niej zaległości podatkowych i nie podnosiła okoliczności złożenia korekt. Nie dostarczyła również, ani wraz z odwołaniem, ani w toku postępowania odwoławczego, dowodów potwierdzających złożenie korekt. Organ odwoławczy wskazał także, że przedmiotowe zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu. Na przerwę w biegu terminu przedawnienia miało bowiem wpływ toczące się postępowanie restrukturyzacyjne. Ze względu, na które postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone na okres 451 dni. Ponadto nie można zgodzić się z twierdzeniem podatnika, że nie zastosowano skutecznego środka egzekucyjnego, a zaległości podatkowe przedawniły się z końcem 2008r. Zgodnie z art. 70 § 4 Ord. pod. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany w skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie ono na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Z akt spawy wynika, że zawiadomieniem z dnia 7 października 2008r. organ dokonał zajęcia części wynagrodzenia za pracę. Pracodawca podatnika pismem z dnia 21 października 2008r. potwierdził dokonanie zajęcia. Podatnik zaś został powiadomiony o dokonaniu zajęcia w dniu 9 października 2008r. Odrębną kwestią natomiast jest to czy w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego wyegzekwowano należności. Niemożność wyegzekwowania należności z uwagi np. na brak środków nie powoduje, że zastosowany środek nie przerywa biegu terminu przedawnienia. Powyższe okoliczności wskazują, że organ egzekucyjny postępował prawidłowo i zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu, zaś termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia 8 października 2008r. Organ odwoławczy rozważył przedmiotową sprawę również z punktu widzenia interesu publicznego. Wobec nadzwyczajnego charakteru ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie można traktować ich jako powszechnego środka pomocy. Dlatego organ po dokonaniu analizy całokształtu stanu faktycznego, nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądania. Powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył W. I. W uzasadnieniu wskazał, że Dyrektor pominął fakt złożenia przez niego w dniu 24 kwietnia 2007r. korekty zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001r. oraz w podatku od towarów i usług za miesiące VII, VIII i XI 2001r. Dodatkowo podniósł, że Dyrektor powołuje się na przepisy Unii Europejskiej, które zabraniają udzielania pomocy publicznej jaką jest umarzanie zaległości podatkowych, natomiast pomija, że we wszystkich rozwiniętych krajach Unii Europejskiej, tak podatek dochodowy, jak i podatek od towarów i usług płacony jest od faktycznie zrealizowanych transakcji i w takim przypadku podatnik zawsze posiada środki na zobowiązania podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoją decyzję, jak również wcześniejszą argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Z dniem 1 września 2005 r. dokonano zmian w Ordynacji podatkowej w zakresie przepisów dotyczących udzielania ulg, polegających na specjalnych regulacjach odnoszących się do podatników prowadzących działalność gospodarczą. Wiązało się to z koniecznością dostosowania przepisów krajowych do przepisów wspólnotowych i przyjętych w porządku wspólnotowym zasad udzielania pomocy publicznej opartych na zakazie bądź ograniczeniu dopuszczalnej pomocy dla przedsiębiorców z uwagi na ryzyko zakłócenia konkurencji na rynku wspólnotowym. Udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest bowiem jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, a zatem pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych sytuacjach, wynikających z uregulowań wspólnotowych, m.in. z art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu unii Europejskiej (Dz. U. UE C 115.47 z dnia 9 maja 2008r.), który stanowi, że wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Sąd podziela pogląd wyrażony przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że na mocy w/w przepisu został prowadzony ogólny zakaz udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom. Jednak ulga w spłacie zobowiązań podatkowych może zostać uznana za pomoc publiczną tylko wówczas, gdy prowadzi lub może doprowadzić do zakłóceń w wymianie handlowej pomiędzy państwami unii Europejskiej. Nie każda więc ulga udzielona przedsiębiorcy może być więc taktowana jako pomoc publiczna, będzie nią tylko taka, która wywołuje w/w negatywne następstwa. Mając zaś na uwadze stan faktyczny zaistniały w niniejszej sprawie organ podatkowy prawidłowo przyjął, że ewentualne udzielenie ulgi nie wpłynie na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi nie będzie więc stanowić zagrożenia konkurencji, a tym samym w niniejszej sytuacji nie można mówić o przypadku udzielenia o pomocy publicznej. Wskazać należy na szczególny charakter reguły dotyczących stosowania przewidzianej w Ordynacji podatkowej instytucji umorzenia zaległości podatkowych. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem wydanej decyzji był bowiem wniosek podatnika o umorzenie takich właśnie należności. Zgodnie z art. 67b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej cyt. jako Ord. pod.) organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a: 1) które nie stanowią pomocy publicznej; 2) które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; 3) które stanowią pomoc publiczną (lit. a - m). Art. 67a § 1 pkt 3 stanowi zaś, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Mając na uwadze powyższą regulację wskazać należy, że wyraźne odesłanie do art. 67b należy rozumieć jako uzupełnienie normy prawnej wynikającej z art. 67a Ord. pod. poprzez wykreowanie dodatkowych warunków udzielenia wnioskowanej pomocy podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Warunki te mają zastosowanie wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Brzmienie w/w przepisów zdaniem Sądu zostało prawidłowo odczytane i zinterpretowane przez organy podatkowe jako podstawa prawna decyzji opartych na tzw. uznaniu administracyjnym. Cechą charakterystyczną takich decyzji jest to, że nawet wystąpienie okoliczności określonych wymienionymi w normie dyrektywami ("ważny interes podatnika", "interes publiczny" ) nie skutkuje dla organu obowiązkiem wydania decyzji pozytywnej dla strony. Organ nie musi bowiem skorzystać z uprawnienia do umorzenia zaległości. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w utrwalonym od wielu lat orzecznictwie sądów administracyjnych ( vide wyroki NSA : z dnia 03.03.2000r. , sygn.akt III SA 257/99, LEX 45244; z 13.10.2000r., sygn.akt 3416/99, LEX 47090 ; z 03.11.2000r., sygn.akt III SA 8065/98 ,LEX 47102; z 09.01.2002r., sygn. akt I SA/Gd 618/99, LEX 53856; z 07.03.2001r., sygn.akt SA/Sz 2125/99 , LEX nr 48961 ). Trafne i odpowiadające prawu są zatem w tym względzie wywody zaskarżonej decyzji. Przestawiony uznaniowy charakter ulgi ogranicza w konsekwencji zakres sądowej kontroli decyzji organów podatkowych wydawanych w przedmiocie zastosowania ulg podatkowych. W takich przypadkach kontrola ta nie odnosi się bowiem bezpośrednio do zasadności przyznania lub odmowy przyznania ulgi lecz do zbadania, czy organ podatkowy wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania. Badaniu podlega więc w szczególności, czy postępowanie przeprowadzone zostało zgodnie z zasadą prawdy materialnej, obligującej do podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 Ord. pod.) oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187§1 Ord. pod.), dokonanego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art.191 § 1 Ord. pod.), przy zapewnieniu stronie czynnego udziału w sprawie (art. 123 §1 Ord. pod.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził istotnego naruszenia wymienionych przepisów postępowania. Decyzje organów podatkowych, a w szczególności zaskarżona decyzja organu odwoławczego, oparte zostały na poczynionych prawidłowo, zgodnie z cytowanymi przepisami, ustaleniach faktycznych. Materiał dowodowy, który był podstawą tych ustaleń, zebrany został wszechstronnie. Ocena tego materiału odpowiada w pełni wymogom art. 187 § 1 i art. 191 §1 Ord. pod. Należy przy tym podnieść, że organy podatkowe obu instancji nie kwestionowały okoliczności, na które powoływał się skarżący, a dotyczących jego sytuacji majątkowej oraz stanu zdrowia. Oczywistym faktem jest, że w interesie podatnika leży umorzenie jego zaległości podatkowych, gdyż odnosi z tego korzyść. Trafnie jednak decyzja ocenia, że nie można pomijać okoliczności, które stały się przyczyną powstania zaległości i postawy wnioskodawcy jako podatnika, który do tych zaległości doprowadził. Warto zatem zwrócić uwagę, że podatek dochodowy od osób fizycznych płacony jest proporcjonalnie do uzyskiwanych dochodów, a więc jego uiszczenie w terminie nie może powodować zagrożenia egzystencji podatnika ani wpływać negatywnie na prowadzaną działalność gospodarczą. W obniesieniu do podatku od towarów i usług wskazać należy, że z uwagi na obrotowy, a nie majątkowy charakter podatku VAT, nie stanowi on obciążenia dla samego podatnika, a jedynie dla ostatecznego konsumenta. Jego istotną cechą jest potrącalność, a więc przerzucanie ciężaru związanego z jego poniesieniem na finalnego odbiorcę towaru lub usługi. Przedsiębiorca, który nie jest ostatecznym nabywcą dóbr nie jest więc dotknięty żadnym obciążeniem z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług. Obowiązany jest wyłącznie do naliczenia podatku i odprowadzenia na rachunek właściwego organu podatkowego. Podatek ten nie obciąża przychodu. Powstanie zaległości w niniejszej sprawie wiązać zatem należy raczej z wyborem przedsiębiorcy co do kolejności spłaty poszczególnych zobowiązań, niż z brakiem środków na pokrycie zobowiązania podatkowego w podatku VAT. Nieodprowadzenie należnego podatku VAT powiększyło niewątpliwie wartość środków finansowych, którymi skarżący w poszczególnych okresach rozliczeniowych dysponował, co jednocześnie skutkowało uszczupleniem przychodów skarbowych. Okoliczności te jeszcze dobitniej świadczą na niekorzyść podmiotu wnioskującego o przyznanie ulgi. W sytuacji więc, gdy podatnik nie wywiązuje się z ciążącego na nim obowiązku, de facto zatrzymuje środki pieniężne stanowiące dochód budżetu, organy zasadnie wskazały, że zaległości skarżącego nie były skutkiem nadzwyczajnych zdarzeń. Istotnie bowiem, obierając taki a nie inny sposób postępowania, z własnej woli i na skutek własnych, świadomych działań doprowadził on do powstania zaległości podatkowej. W tym stanie rzeczy, gdy powstanie zaległości jest wynikiem wyłącznie nieprawidłowego działania podatnika, gdy nieregulowanie należności fiskalnych nie jest następstwem okoliczności nadzwyczajnych, brak jest podstaw, aby uznać, że spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika. Organy podatkowe trafnie także uznały, że za uwzględnieniem wniosku skarżącego o umorzenie zaległości nie przemawiają okoliczności związane z jego stanem zdrowia, tj. przebytym zawałem i wypadkiem w pracy. Jak bowiem wskazał organ odwoławczy zaległości podatkowe objęte wnioskiem o umorzenie powstały w latach 2001-2002, zaś choroba miła miejsce w 2008r., a wypadek w 2009r. Nie można więc twierdzić, ze zdarzenia te utrudniły skarżącemu wywiązanie się w terminie z obowiązków wobec budżetu państwa. Tym bardziej, że od czasu powstania zaległości, a jeszcze przed chorobą i wypadkiem podatnik nie czynił żadnych starań, aby uregulować choćby częściowo istniejące zaległości podatkowe, pomimo posiadania środków finansowych. Wręcz przeciwnie jego bierna postawa doprowadziła do przedawnienia innych zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: I, IV, V, XII 1997r., II, III, V, VI, VII, XI, XII 1998r., X, XI 1999r., X, XII 2000r., III, V, VII-IX, XI 2001r. w kwocie 16.483 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1997-2000 w kwocie 9.796,30 zł. Z zebranych przez organy podatkowe dokumentów wynika przy tym ,że w tym samym okresie skarżący spłacał inne zobowiązania ( kredyty bankowe) , które ulegały zmniejszeniu ( t.I k. 43 , t.II k. 54 akt adm.). Nie zachodziła więc sytuacja zagrożenia egzystencji i zaspokojenia podstawowych potrzeb skarżącego i jego rodziny , co trafnie ustalono w decyzji. Dodatkowo przeciwko przyznaniu ulgi przemawia także to , że sam wnioskodawca , naruszając prawo podatkowe, przyczynił się do powstania zaległości. Umorzenie zaległości byłoby więc sprzeczne z konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji RP) , wyrazem której jest jednakowe traktowanie podatników znajdujących się w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej . Premiowałoby nadto postawę podatnika sprzeczną z art. 84 Konstytucji , który stanowi o tym, że każdy obowiązany jest do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych , w tym podatków .Tym samym udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych należy traktować jako instytucję wyjątkową z uwagi na odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania i dlatego nie można traktować jej jako powszechnego środka pomocy. Prawidłowo zatem w ocenie Sądu organ odwoławczy uznał, że w niniejszym przypadku interes publiczny również nie przemawia za zastosowaniem wnioskowanej ulgi. W takiej sytuacji brak jest również przesłanek do umorzenia odsetek od zaległości podatkowych. Jak trafnie wskazano w zaskarżonej decyzji odsetki nie mają charakteru samodzielnego, lecz pełnią rolę akcesoryjną w stosunku do zobowiązania głównego oraz kompensacyjną, stanowiąc wyrównanie, zapłatę za korzystanie ze środków pieniężnych w sytuacji, gdy środki takie winny zostać przekazane budżetowi państwa. Podkreślić należy, że jedynym podnoszonym przez skarżącego zarzutem jest kwestia pominięcia w wydanej decyzji faktu złożenia w dniu 24 kwietnia 2007r. korekty zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. – PIT-36 i deklaracji podatku od towarów i usług – VAT-7, za miesiące: VII, VIII i XI 2001r. Tymczasem zauważenia wymaga, że w postępowaniu dotyczącym umorzenia zaległości podatkowych nie jest dopuszczalne kwestionowanie ostatecznych decyzji w przedmiocie wymiaru podatków. Zarzut ten skarżący winien był podnosić wyłącznie w toku postępowania wymiarowego. Na obecnym etapie przedmiotem rozstrzygania jest zaś włącznie kwestia postępowania dotyczącego umorzenia zaległości podatkowych i badania przesłanek zawartych w art. 67a § 1 Ord. pod., tj. ważnego interesu podatnika i interesu społecznego. Dlatego organy obu instancji prawidłowo przyjęły wysokość zaległości podatkowych. Dodatkowo, na co zwrócił uwagę organ odwoławczy, sam skarżący np. w piśmie z dnia 16 sierpnia 2010r. precyzującym zakres żądania (k. 9v TOM I akt adm.) wskazał takie same kwoty zaległości podatkowych jak te, które zostały podane w decyzjach obu instancji i nie kwestionował ich wysokości. Nie uczynił tego, także na etapie zapoznawania się ze zgromadzonym sprawie materiałem dowodowym i to zarówno w postępowaniu toczącym się przed organem pierwszej jak i drugiej instancji. Skarżący poza powołaniem się na fakt złożenia korekt w dniu 24 kwietnia 2007r. nie przedstawił na tą okoliczność żadnych dowodów. W sytuacji gdy z posiadanych przez organy dokumentów, zeznań i deklaracji dostarczanych przez podatnika nie wynika, że rzeczywiście doszło do złożenia wskazywanych korekt. Prawidłowo organ odwoławczy uznał także, opisując przebieg prowadzonego postępowania egzekucyjnego, iż w niniejszej sprawie przedmiotowe zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu. W tym stanie sprawy, skoro zaskarżona decyzja wydana została zgodnie z przepisami postępowania i nie narusza prawa materialnego, brak było podstaw do uwzględnienia skargi. Na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej cyt. jako p.p.s.a.) orzec więc należało jak w sentencji wyroku. O wynagrodzeniu pełnomocnika, wyznaczonego w ramach przyznanego skarżącemu prawa pomocy, orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a oraz § 18 ust.1 pkt 1lit. c w zw. z § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).