I SA/Ol 130/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca), sędzia WSA Przemysław Krzykowski,, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 17 maja 2017r. sprawy ze skarg J. D. na decyzje Dyrektora Izby Celnej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargi J.D. (powoływany dalej również jako strona, podatnik, odwołujący się, skarżący) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargi na wymienione w sentencji niniejszego wyroku decyzje Dyrektora Izby Celnej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej. Jak wynika z akt podatkowych przedstawionych Sądowi podatnik w połączonych przez tut. Sąd sprawach o sygn. akt od I SA/Ol 130/17 - I SA/Ol 138/17 w ciągu kolejnych dziewięciu miesięcy 2014r. tj. od kwietnia do grudnia 2014r., przekraczając wielokrotnie przejście graniczne w "[...]" samochodem osobowym marki "[...]", pojemność silnika 1896 cm3, o numerze rejestracyjnym "[...]", dokonał zgłoszenia celnego oleju napędowego w zbiorniku pojazdu oraz 10 litrów w kanistrze, w ilości: 750 litrów w kwietniu 2014r. przekraczając granicę 9 razy, 695 l (w maju – 8 razy), 900 l (w czerwcu – 9 razy), 900 l (w lipcu – 9 razy), 1000 l (w sierpniu – 10 razy), 890 l (we wrześniu – 9 razy), 1001 l (w październiku – 10 razy), 1000 l (w listopadzie – 10 razy), 850 l (w grudniu – 9 razy). Przekraczano granicę w odstępach minimum trzech dni. W ww. okresie strona zgłosiła w sumie 7986 Iitrów oleju napędowego, zaś w całym 2014r. przekraczając granicę 110 razy w regularnych, kilkudniowych odstępach, podatnik przywiózł w sumie 10251 Iitrów paliwa. W wyniku analizy częstotliwości przekraczania granicy Unii Europejskiej w systemie informatycznym odpraw celnych, Naczelnik Urzędu Celnego w "[...]" (dalej również Naczelnik Urzędu Celnego, organ I instancji) wszczął postępowania w podziale na miesiące od kwietnia do grudnia 2014r.. Organ I instancji stwierdził, że strona w każdym z miesięcy dokonała przewozów paliwa z dużą częstotliwością i w ilości przekraczającej zwykłe potrzeby gospodarstwa domowego. W związku z powyższym organ ocenił, iż powstało uzasadnione podejrzenie, że przywóz paliwa miał charakter handlowy, oraz że jego wykorzystanie narusza przepisy celne i podatkowe. Naczelnik Urzędu Celnego w "[...]" połączył sprawy postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2015r. nr "[...]". Uzyskał informację z dnia 3 czerwca 2015r. od Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. o dochodach wykazanych przez stronę w zeznaniach podatkowych za lata 2013 i 2014, a następnie przesłuchał podatnika w dniu 15 czerwca 2015r.. Znaczenie tych dowodów dla sprawy zostało przedstawione w dalszej części niniejszego uzasadnienia. Organ I instancji po przeprowadzeniu postępowania stwierdził powstanie długu celnego, określił kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej. Wydał następnie decyzje w podziale na kolejne miesiące od kwietnia do grudnia 2014r. odpowiednio z dnia: "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]", "[...]" nr "[...]" i z "[...]" nr "[...]". Jako podstawę prawną organ w sentencjach ww. decyzji powołał art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne (tekst jednolity Dz. U. z 2015r., poz. 858 ze zm.), art. 13 ust. 1 i ust. 2, art. 78, art. 201, art. 217 ust. 1, art. 218 ust. 3, art. 221 ust.1, art. 222 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992r. ze zm.), art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (test jednolity Dz. U. z 2014r. poz. 752 ze zm., dalej u.o.p.a.), art. 37h, art. 37k ust. 1, i art. 37n ust. 1 i ust. 2pkt 2 ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (tekst jednolity Dz. U z 2015r., poz. 641), art. 19a ust. 9, art. 34 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej u.p.t.u.). W uzasadnieniu każdej z decyzji organ I instancji, dokonując weryfikacji ustnych zgłoszeń celnych z wykorzystaniem elektronicznego Systemu Odpraw Celnych Osobowych (SOC-O) pozwalającego na wgląd w historię przejazdów i deklarowanych towarów, ustalił, że podatnik przekraczając w okresie od 3.04.2014r. do 30.12.2014r., powołał się na przedstawione już wyżej informacje w zakresie przywozu ww. ilości oleju napędowego przez podatnika deklarującego korzystanie ze zwolnień z należności przywozowych. Organ powołał się na analizę częstotliwości przekraczania granicy Unii Europejskiej w systemie informatycznym odpraw celnych w całym 2014r. w wyniku której stwierdzono, że strona dokonuje przewozów paliwa z dużą częstotliwością i w ilości przekraczającej zwykłe potrzeby gospodarstwa domowego. Organ ocenił, że przywóz paliwa miał charakter handlowy oraz, że jego wykorzystanie narusza przepisy celne i podatkowe. Organ I instancji uznał, że ww. przywóz oleju napędowego na obszar celny UE nie podlegał zwolnieniom z należności przywozowych, a podatnik nie spełnił warunków do zastosowania zwolnień z należności celnych i podatkowych dla paliwa wprowadzonego na obszar celny Unii Europejskiej w 2014r., w związku z tym określił należności celne i podatkowe. W odwołaniach od ww. decyzji strona wniosła o uchylenie ww. decyzji i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania organowi I instancji, oraz o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania jego i jego rodziny: żony, brata i siostry. Odwołujący się zarzucił organowi I instancji błędne ustalenie stanu faktycznego, co skutkowało wyciągnięciem przez organ celny niesłusznego wniosku, że dokonany przez niego przywóz paliwa z Federacji Rosyjskiej nie miał charakteru okazjonalnego oraz, że przywiezione paliwo nie zostało wykorzystane na potrzeby własne jego i jego rodziny. Wyjaśnił, że przy przekraczaniu granicy kierował się odpowiedzią podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów Jacka Kapicy na interpelację poselską nr 3436 w sprawie nielegalnego importu paliwa do Polski, gdzie wskazano, że pod pojęciem okazjonalności należy rozumieć przejazd dokonywany nie częściej niż raz na dobę. Z kolei dane statystyczne powoływane przez organ są jedynie wartością uśrednioną, nieuwzględniającą indywidualnych warunków takich jak stan techniczny pojazdu, jego przebieg, rok produkcji, warunki eksploatacji i inne indywidualne czynniki mające wpływ na ocenę zużycia paliwa (np. uszkodzony licznik przebiegu kilometrów). Ponadto podniósł, że ustalona przez organ celny ilość paliwa wwiezionego przez podatnika na obszar celny Unii Europejskiej jest nieprawdziwa, ponieważ organ celny nie uwzględnił ilości paliwa znajdującej się w zbiorniku paliwa przy wyjeździe z kraju i ilości faktycznie kupionej w Rosji. Odwołujący się zakwestionował ilość deklarowanego paliwa. Podał, że rzeczywista pojemność zbiornika w jego pojeździe wynosi 70 litrów, do tego dochodzi 10 I paliwa w przenośnym kanistrze. I taką ilość paliwa miał faktycznie na wjeździe do RP. Podczas przekraczania granicy podawał 100 litrów ponieważ tego żądali od niego funkcjonariusze celni pod groźbą wielogodzinnej kontroli osobistej. Dwuletni odstęp czasu pomiędzy przywozem paliwa a wszczęciem postępowań spowodował, iż odwołujący się nie jest w stanie przypomnieć sobie wszystkich sytuacji dotyczących wykorzystania paliwa na terenie kraju. Paliwo zostało wykorzystane na potrzeby własne, przez niego i jego rodzinę, m.in. na odwiedziny siostry mieszkającej w "[...]" (za granicą), wyjazdy do "[...]" (za granicę) w celu poszukiwania nowego samochodu przez brata, podróże "[...]". Podatnik uznał zatem, że przesłuchanie wskazanych członków rodziny może mieć wpływ na ustalenie stanu faktycznego oraz postawienie w innym świetle jego wyjazdów do Rosji. Dyrektor Izby Celnej (dalej Dyrektor Izby Celnej, organ odwoławczy, organ II instancji) postanowieniami z dnia 2 listopada 2016r. odmówił przeprowadzenia dowodów z dodatkowych wyjaśnień odwołującego się jak też zeznań świadków. Organ uznał, że strona podczas przesłuchania w dniu 15 czerwca 2015r. szczegółowo wyjaśniła cel wyjazdów do Federacji Rosyjskiej oraz sposób wykorzystywania przywiezionego stamtąd paliwa. Na tej podstawie dodatkowe wyjaśnienia odwołującego się oraz zeznania świadków organ ocenił jako zbędne. Na skutek odwołań podatnika Dyrektor Izby Celnej ww. decyzjami z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił w sposób bardzo obszerny szereg przepisów wymienionych już w sentencji decyzji organu I instancji. Ocenił, że z łącznego odczytywania art. 56 i art. 77 u.p.t.u. oraz art. 41 i art. 107-110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L 324 z 10.12.2009r. ze zm., dalej rozporządzenie 1186/2009), wynika, iż paliwo wwożone przez podróżnych, jako bagaż osobisty, korzysta ze zwolnienia od należności celno - podatkowych, gdy przywóz nie ma charakteru handlowego, paliwo znajduje się w standardowym zbiorniku pojazdu, a jego ilość nie przekracza łącznie 200 Iitrów, plus 10 I w kanistrze. Ponadto, o ile spełniony jest warunek niehandlowego charakteru wwozu paliwa, zwolnienie jest obwarowane dalszymi warunkami, określonymi odpowiednio w: art. 110 ust. 1 rozporządzenia 1186/2009, art. 77 ust. 3 u.p.t.u., art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 u.o.p.a.. Ich niedotrzymanie powoduje skutki wskazane w art. 110 ust. 2 rozporządzenia 1186/2009, w art. 77 ust. 4 u.p.t.u. i w art. 33 ust. 6 u.o.p.a.. Organ II instancji powołał się na art. 41 rozporządzenia 1186/2009 i wyjaśnił, że ustawodawca nie zdefiniował terminu okazjonalności. Wobec tego uzasadnione było odniesienie się do zasad wykładni tekstu prawnego, zawartych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 1999r., sygn. akt FPK 3/99. Organ przedstawił słownikową definicję okazjonalności i podsumował, że przywóz okazjonalny to przywóz, który odbywa się przy okazji podróży, a więc niesystematycznie, sporadycznie. Natomiast zwolnienie celne stosowane jest warunkowo i takim warunkiem jest właśnie niehandlowy charakter towaru. Organ odwoławczy uznał, że przywozy paliwa dokonane przez odwołującego się w kolejnych miesiącach od kwietnia do grudnia 2014r. nie mogą zostać zakwalifikowane jako przywozy o charakterze niehandlowym. Opierając się na raporcie wygenerowanym z ww. systemu SOC-O organ celny dokonał analizy częstotliwości przekraczania przez odwołującego się granicy Unii Europejskiej w okresie od 3.04.2014r. do 30.12.2014r.. W wyniku analizy raportów stwierdził, że w ww. miesiącach 2014r. podatnik regularnie przekraczał granicę przez przejście graniczne w "[...]", zgłaszając przywóz paliwa od 8 do 10 razy w ciągu miesiąca. W całym 2014r. zgłaszał przywóz paliwa 110 razy w regularnych, kilkudniowych odstępach, przywożąc w sumie 10251 Iitrów paliwa. Organ zauważył, że systematycznego przywozu paliwa podatnik dokonywał również w 2013r. oraz w latach 2015 - 2016. W roku 2013 tylko w okresie trzech miesięcy od dnia 7 października do 30 grudnia, aż 26 razy zadeklarował przywóz paliwa w łącznej ilości 2130 Iitrów. W roku 2015 zadeklarował przywóz paliwa 100 razy w łącznej ilości 9250 Iitrów, a w roku 2016, od dnia 3 stycznia do dnia 15 września, 50 razy zadeklarował przywóz paliwa w łącznej ilości 4500 Iitrów. Poza paliwem odwołujący się w latach 2013, 2015 i 2016 wwiózł na obszar celny Unii Europejskiej inne wyroby akcyzowe odpowiednio 27 Iitrów alkoholu i 1080 szt. papierosów, 101 Iitrów alkoholu i 4040 szt. papierosów oraz 55 Iitrów alkoholu i 2200 szt. papierosów. Organ II instancji przedstawił również dochody strony. Podał, że organ I instancji na podstawie informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. ustalił, że odwołujący się w 2014r. uzyskał dochody brutto w łącznej wysokości 30860 zł, co daje średnio miesięcznie dochód w wysokości 2572 zł brutto (czyli poniżej 2000 zł netto). Organ odwoławczy podał, że przyjmując średnią cenę paliwa w Rosji w 2014r. na poziomie 2 zł za litr podatnik na zakup samego paliwa w Rosji, nie licząc innych deklarowanych towarów, wydał w przeciągu roku około 20502 zł (2 zł x 10251 litrów = 20502 zł), co daje średnio miesięcznie kwotę w wysokości 1708 zł. Po odliczeniu kosztu zakupu paliwa od miesięcznych przychodów stronie pozostałaby jednak kwota, która nie pozwala na zaspokojenie potrzeb życiowych oraz comiesięcznych stałych opłat związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego (tj. np. czynsz, opłata za media itp.). W ocenie organu II instancji nie można zatem dać wiary, aby podatnik zdecydowaną większość swoich dochodów przeznaczał na zakup w Rosji tańszego paliwa, jeśli niemiałby z tego tytułu uzyskiwać korzyści finansowej np. z tytułu dalszej odsprzedaży tego paliwa z zyskiem. Organ podał, że kwestia, czy paliwo przywiezione przez podatnika miało charakter handlowy, została zbadana w świetle wszelkich okoliczności sprawy. Mając na uwadze wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o sygn. akt C-99/00 z dnia 4 czerwca 2002r. organ celny uwzględnił rodzaj importowanego dobra, jego ilość, częstotliwość z jaką towar był sprowadzany, na tle stylu życia i zwyczajów podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego. Organ II instancji podkreślił, że odwołujący się w ciągu 2014r. przywiózł 10251 litrów paliwa, przy czym postępowanie prowadzone za poszczególne miesiące 2014r. nie obejmuje wszystkich przejazdów. Wskazał, że ilość ta wystarczyłaby na pokonanie w 2014r. trasy o długości ok. 7500 km, co daje 242 km dziennie, przy średnim zużyciu paliwa na poziomie 10 l/100 km (wg oświadczenia strony). Tymczasem pojazd odwołującego się, rocznik 1993 - 1997, o tej samej pojemności i mocy silnika, maksymalnie spala średnio 6,6 litrów paliwa (dane ze strony internetowej www.autocentrum.pl). Zatem zgłoszone przez stronę paliwo pozwoliłoby na pokonanie jeszcze większych dystansów, co w ocenie organu celnego, jest fizycznie niemożliwe, biorąc pod uwagę nawet fakt, że pojazd ten nie był wykorzystywany nie tylko prywatnie, lecz również podczas wykonywania przez podatnika pracy listonosza. Organ odwoławczy wskazał, że sam podatnik podczas przesłuchania w dniu 15 czerwca 2015r. wyjaśnił, że głównym celem jego wyjazdów do Rosji był zakup tańszego paliwa. Zeznał, że paliwo kupował za każdym razem, również za każdym razem przewoził paliwo w przenośnym kanistrze o pojemności 10 I. Przywiezione z Rosji paliwo było wykorzystywane przede wszystkim w ww. pojeździe strony, który służył do rozwożenia przesyłek, ponieważ odwołujący się pracuje jako listonosz na poczcie w A. i pokonuje autem w dni pracujące ok. 70 km. Podatnik podał, że częstotliwość wyjazdów była uzależniona od zużycia paliwa w pracy. Po zużyciu paliwa jechał do Federacji Rosyjskiej dotankować od 70 do 80 litrów paliwa. Nie tankował pojazdu w Polsce. Wyjaśnił, że zakupił auto w 2013r. aby wykorzystywać je w pracy listonosza, ale też do celów prywatnych. Również żona dojeżdżając do pracy ww. autem pokonywała ok. 1 tys. km miesięcznie. Korzystał z auta wraz z rodziną intensywnie, szczegółowo przedstawił pokonywane trasy w związku z niepełnosprawnością żony, chorobą córki, jak też stałymi wyjazdami do rodziny. Wyjeżdżał na m.in. "[...]", jak też do "[...]" (za granicę), trzy razy w miesiącu do B.. Organ odwoławczy badając powyższe przedstawił stan licznika pojazdu wynikający z danych uzyskanych ze strony internetowej Ministerstwa Spraw Wewnętrznych: https://historiapojazdu.gov.pl i na tle wyjaśnień w zakresie przebiegu auta obliczył, że pokonywana odległość samych dojazdów do Rosji i z powrotem odpowiadają średniemu miesięcznemu przebiegowi badanego auta, wynikającemu ze wskazań licznika przejechanych kilometrów. W ocenie organu powstaje zatem uzasadnione podejrzenie, że auto służyło jako "mobilna cysterna", a wyjazdy przedstawione przez stronę odbywały się w inny sposób lub innym pojazdem. Organ wskazał, że odwołujący się jest również właścicielem innego samochodu marki C., a więc oba jego pojazdy są zasilane olejem napędowym. W okresie od czerwca 2014r. do czerwca 2015r. pojazd ten pokonał trasę 17791 km, co daje ok. 1483 km średnio miesięcznie. Wobec wyjaśnień podatnika, że drugie auto jest używane sporadycznie, a paliwo z Rosji nie nadaje się do tego samochodu ze względu na zapychanie pompowtryskiwaczy organ odwoławczy podał, że w Rosji można kupić paliwo bardzo dobrej jakości używane w wysokiej klasy autach. Organ odwoławczy uznał, że wyjaśnienia strony są niespójne i nie dał im wiary. Organ wyjaśnił, że spełnienie przez podróżnego warunku okazjonalności i niehandlowego charakteru przywozu towaru badane jest indywidualnie z uwzględnieniem stylu życia podróżnych i związaną z tym możliwością wykorzystania paliwa na ich potrzeby własne. Jednakże w ocenie organu odwoławczego złożone w sprawie wyjaśnienia nie potwierdzają tego, a strona nie przedłożyła dowodów na zużywanie paliwa w tak dużych ilościach, przy czym jego wykorzystanie do rozwożenia przesyłek w ramach wykonywania zawodu listonosza nie ma przymiotu wykorzystania na potrzeby własne. Organ wskazał, że zgodnie z art. 126 rozporządzenia 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, iż takie warunki zostały spełnione. Przebieg pojazdu i związane z nim zużycie paliwa nie stanowią jedynego kryterium do uznania niehandlowego charakteru przywozu towaru. Sposób oceny charakteru przywożonego towaru determinuje wskazany już art. 56 ust. 6 u.p.t.u., zgodnie z którym przez przywóz o charakterze niehandlowym, rozumie się przywóz spełniający następujące warunki: 1. odbywa się okazjonalnie, 2. obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty. Zwolniony z należności celnych i podatkowych towar posiada charakter niehandlowy tylko jeżeli spełnia łącznie oba warunki. Paliwo przywożone cyklicznie, w ilościach zwyczajowo uznawanych za hurtowe nie spełnia warunku określonego w art. 56 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u.. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że jedną z przesłanek charakteru niehandlowego stanowi przywóz towaru na użytek własny, który należy rozumieć jako użytek prywatny, osobisty, a nie wspomagający prowadzoną działalność gospodarczą podróżnego, czy też jego bliskich. Organ stwierdził w tym zakresie, że odwołujący się wwiózł na obszar celny UE paliwo, które zostało wykorzystane na terenie kraju niezgodnie z celami prawa materialnego, a poza niespełnieniem warunku okazjonalności nie został również spełniony warunek wykorzystania paliwa na potrzeby własne, czyli prywatne, osobiste. Organ dodatkowo podał, że swoboda tzw. małego ruchu granicznego nie może ulec wypaczeniu, nie można z niej korzystać w sprzeczności z jej celem, w sposób stanowiący przestępstwo lub nadużycie. Organ powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 21 marca 2013r. w sprawie C-254/11. Organ II instancji wskazał, że w zakresie podnoszonego dopiero na etapie odwołania przymuszania kierowcy na granicy do deklarowania ilości paliwa, strona miała prawo złożenia skargi na działanie funkcjonariuszy celnych, czego jednak nie uczyniła. Organ ustosunkowując się do podnoszonej w odwołaniu kwestii przesłanek zawartych w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów Jacka Kapicy na interpelację poselską nr 3436 w sprawie nielegalnego importu paliwa do Polski wskazał, że wystąpienie przedstawiciela rządu jest opinią w sprawie, a nie wypracowanym stanowiskiem Ministerstwa Finansów. Nie jest również powszechnie obowiązującym źródłem prawa i nie ma mocy wiążącej. Ponadto wskazywana w odwołaniu wypowiedź podsekretarza stanu była funkcją zadanego pytania. Pytanie nie precyzowało, czy dotyczy systematyczności, czy wielokrotność przejazdów. Gdyby z pytania wynikało, że częstotliwość przekraczania granicy może być wykorzystywana w sposób stanowiący nadużycie lub oszukańczy, odpowiedź Wiceministra Finansów nadzorującego sprawy celne z pewnością byłaby inna. Organ podsumował również, że pełny obraz sytuacji możliwy jest dopiero z perspektywy upływu czasu, i rzutuje w sposób kluczowy oraz przesądzający na ocenę charakteru przywozu towaru. W niniejszej sprawie skala przywozów paliwa nie mogła dotyczyć paliwa wyłącznie na potrzeby własne, zaś charakter towarów nie mieści się w definicji towarów o charakterze niehandlowym. Działania strony świadczą o uchylaniu się od uiszczania ciążących na importerze należności celnych i podatkowych, wynikających z obowiązujących przepisów prawa. Ponadto organ wyjaśnił, że z danych statystycznych gromadzonych przez Dyrektora Izby Celnej wynika, iż w ciągu doby na drogowych przejściach granicznych właściwych Izbie Celnej w "[...]" dokonywanych jest kilka tysięcy odpraw w ruchu osobowym. Przy tak dużej ilości samochodów odprawa trwa ok. 5 minut, a na zielonym pasie, gdzie podróżni nie powinni mieć towarów do oclenia, nawet ok. 1 minuty. Niemalże wszyscy podróżni na kierunku wjazdowym do RP deklarują pełen zbiornik, lub pełne zbiorniki paliwa. Trudno zatem wyobrazić sobie sytuację, aby w celu zebrania dowodów świadczących o handlu paliwem przywiezionym z Rosji organ celny prowadził codziennie kilka tysięcy operacji (działań) polegających na tropieniu tak dużej liczby podróżnych. Stąd w przepisach celnych i podatkowych (rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny - Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993r. ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdział 2, tom 6, str. 3, dalej "RWKC", oraz u.p.t.u.) zdefiniowano, kiedy towary mają charakter niehandlowy, aby można było dokonać ich oceny bez konieczności prowadzenia działań operacyjnych, które Służba Celna w oparciu o ustawę o Służbie Celnej ma ograniczone tylko do obserwacji i tylko w miejscach publicznych, stosownie do treści art. 75 b ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (tekst jednolity Dz. U. z 2015r., poz. 990 ze zm.). Dyrektor Izby Celnej wskazał również, że podatnik nie zawsze stosował się do obowiązujących przepisów prawa celno - podatkowego i był wielokrotnie karany za wykroczenia karno - skarbowe. A mianowicie w 2014r. został ukarany mandatem karnym za nielegalne wprowadzenie na obszar celny Unii Europejskiej 400 szt. papierosów, w 2015r. prowadzono przeciwko niemu postępowanie karno - skarbowe za przemyt 400 szt. papierosów zakończone prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w D. oraz trzykrotnie został ukarany mandatem karnym kredytowanym za przemyt łącznie 780 szt. papierosów. W zakresie dotankowywania paliwa poza obszarem Unii Europejskiej organ odwoławczy powołał się na art. 4 pkt 8) zdanie 2, art. 59 ust. 1 i art. 79 WKC. Podał, że wywiezione paliwo z obszaru Unii Europejskiej traci status paliwa wspólnotowego. Wyjaśnił, że nie kwestionuje, iż strona może przekraczać granicę Unii Europejskiej z dowolną częstotliwością. Nie oznacza to jednak, że może systematycznie przywozić towary podlegające ograniczeniom ilościowym i korzystać z ww. zwolnienia celnego, gdyż przewóz taki nie będzie spełniał warunku koniecznego do zastosowania tego zwolnienia, jakim jest okazjonalny i niehandlowy charakter przywozu. Jeśliby uznać, że warunek okazjonalności przywozu byłby zachowany przy każdej podróży do kraju trzeciego, to byłyby zbędne regulacje zawarte w art. 56 ust. 6 u.p.t.u., jak również w art. 6 dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. UE L z 2007r. nr 346, str. 6), dalej dyrektywa 2007/74/WE. Odnosząc się do stwierdzenia, że w pojeździe odwołującego się zamontowany jest zbiornik o pojemności 70 Iitrów i podatnik nie mógł deklarować większej ilości paliwa, Dyrektor Izby Celnej na podstawie wiedzy i doświadczenia zawodowego funkcjonariuszy Służby Celnej wskazał, że możliwe jest zatankowanie ilości paliwa przekraczającej znamionową pojemność zbiornika poprzez ustawienie pojazdu na przechyle, co niweluje tzw. poduszkę powietrzną w zbiorniku paliwa. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie podatnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz przekazanie spraw organowi odwoławczemu. Zarzucił decyzjom naruszenie art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, polegającym na zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, jak też dokonanie dowolnej i jednostronnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W treści skarg podniesiono, że zasadność przesłuchania świadków została wykazana w odwołaniach. Również brat skarżącego korzystał wielokrotnie z jego pojazdu. Wraz z bratem często wyjeżdżał do siostry, m.in. w celach rodzinnych i zarobkowych. Pełna wiedza o zakresie użytkowania pojazdu, zdaniem strony diametralnie zmieniłaby ocenę sformułowaną pierwotnie przez Naczelnika Urzędu Celnego, iż skarżący nie wykorzystał paliwa w tym pojeździe dla własnych celów. Skarżący uznał za krzywdzące podważanie jego oświadczeń o pojemności zbiornika i ilości zużywanego przez samochód paliwa, w oparciu o informacje internetowe, statystyczne, jak też wynikające z własnej wiedzy organu. Strona podniosła, że w takiej sytuacji należało zlecić rzeczoznawcy zbadanie pojazdu. W ten sposób jednoznacznie stwierdzono by jakie ilości paliwa mieszczą się w zbiorniku i ile paliwa spala auto w przeliczeniu na 100 km. Wskutek powyższego sformułowana została przez organy sugestia, jakoby zakupywane paliwo skarżący przeznaczał nie na potrzeby własne, ale na handel. Skarżący podsumował, że nie został zrealizowany obowiązek wynikający z art. 122 O.p. i tym samym naruszona została zasada prawdy obiektywnej. Rozstrzygnięcia zostały oparte na niepełnym materiale dowodowym, a ocena zgromadzonego materiału dokonana została dowolnie i jednostronnie. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skarg, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie w dniu 17 maja 2017r. Sąd postanowił połączyć sprawy o sygn. akt od I SA/Ol 130/17 do I SA/Ol 138/17 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod sygn. akt I SA/Ol 130/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016r., poz. 1066), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wwożonego z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej) paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami celno - podatkowymi. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10.12.2009r.). Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została zaś uregulowana w art. 41 i art. 107-110 tego rozporządzenia. Podobnie możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych została szczegółowo uregulowana w art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (j.t.: Dz. U. z 2011r. nr 108 poz. 626 ze zm.) oraz w art. 56 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej powoływanej także jako ustawa o VAT). Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów, uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych, skorelowane są z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Natomiast w myśl art. 13 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "podatnikiem jest również podmiot niebędący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła". Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty, podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC. Analiza systemowa aktów prawnych jasno wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art. 77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych. Z dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy wynika, że skarżący systematycznie przywoził paliwo z Rosji do Polski. Przywożone paliwo było zgłaszane funkcjonariuszom celnym i uzyskiwało na granicy status zwolnionego z opłat publicznoprawnych. W związku ze stwierdzoną regularnością przywozu paliwa organ I instancji wszczął postępowania celne i podatkowe w sprawie uregulowania sytuacji wyżej wymienionego towaru. W rozpoznawanej sprawie te okoliczności sprawiają, że organy celne uznawały, że skarżący miał prawo podróżować do Rosji z taką częstotliwością i przywozić do kraju paliwo. W celu monitorowania tych przejazdów i ilości przywożonego paliwa, został stworzony elektroniczny system kontroli odpraw celnych. Z okolicznościami faktycznymi związana jest konkretyzacja zobowiązania podatkowego. A konkretyzacja zobowiązania podatkowego wiąże się z oceną, z jakim zdarzeniem jest związane to zobowiązanie. W konsekwencji z określeniem momentu powstania zobowiązania podatkowego. W rezultacie ustalenie okoliczności faktycznych związane jest z tym, kiedy i czy w ogóle powstało zobowiązanie podatkowe. Natomiast stosowanie norm prawa materialnego jest uzależnione od kwalifikacji prawnej ustalonego stanu faktycznego. Na podstawie powołanych przepisów prawa materialnego, które mogą mieć zastosowanie w sprawie, można wyróżnić dwa stany faktyczne. W pierwszym przypadku chodzi o zwolnienie pierwotne. Przekraczający granice deklaruje zgłoszenie celne co do ilości wwożonego paliwa. W świetle powołanych przepisów prawa materialnego, przedmiotem oceny, czy przekraczający granice spełnia warunki zwolnienia jest bagaż, w tym przypadku paliwo przywożone w standardowym zbiorniku. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 października 2015r., sygn. akt I GSK 133/14, wskazał, że stosowanie przepisów prawa materialnego jest uzależnione od tego, czy przywóz paliwa do kraju jako bagaż osobisty miał charakter niehandlowy, czyli czy odbywał się okazjonalnie i na własny użytek skarżącego. Drugi stan faktyczny wiąże się zdarzeniem, które następuje już po przekroczeniu granicy i wiąże się z naruszeniem warunków zwolnienia. Naruszenie warunków zwolnienia ma charakter wtórny i jest związane ze sprzedażą paliwa, usunięciem paliwa ze zbiornika, w którym paliwo było przywiezione. Obciążenie opłatami publicznoprawnymi przywiezionego paliwa jest związane z naruszeniem warunków zwolnienia. W rozpoznawanej sprawie Organ po przeprowadzeniu postępowania dowodowego zasadnie uznał, że skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnień celnych i podatkowych, gdyż przywóz paliwa nie miał charakteru okazjonalnego. W postępowaniu wykazano bowiem, że paliwo nie zostało zużyte na osobiste potrzeby skarżącego. A zatem to paliwo nie mogło korzystać ze zwolnień celnych i podatkowych. Sąd nie podziela wykładni Organów celnych w przedmiocie okazjonalności przywozu paliwa, z powołaniem się na definicję słownikową. Częstotliwość przywozów i ilość przywożonego paliwa była okolicznością pierwotną, która była znana funkcjonariuszom celnym w trakcie przekraczania granicy. Kwestia częstotliwości jest jednym z elementów okazjonalności przywozu paliwa. Nie jest jednak czynnikiem wystarczającym do oceny czy przywóz paliwa korzysta ze zwolnień publicznoprawnych, czy też powinien być uznany za zwykły import paliwa. W ocenie Sądu Organy celne pomijają cele gospodarcze wynikające z zawarcia umowy o małym ruchu granicznym. Pomijają również to, że pomimo stwierdzonej częstotliwości i ilości przywożonego paliwa zwalniały skarżącego w trakcie przekraczania granicy z opłat celnych i podatkowych. Tym samym Organy celne odmiennie interpretowały pojęcie okazjonalności w trakcie przekraczania granicy, od tej przedstawionej w zaskarżonej decyzji. W przeciwnym wypadku, mając na względzie częstotliwość przywozów i stwierdzoną ilość paliwa, które były na bieżąco znane, funkcjonariusze celni powinni pobierać na granicy od skarżącego należności publicznoprawne. Nie oznacza to jeszcze, że skarżący spełnił warunki zwolnienia od należności celnych i podatkowych. Zwolnienie z tych należności publicznoprawnych jest uzależnione od spełnienia warunku drugiego. Ten drugi warunek jest możliwy do weryfikacji po przekroczeniu granicy i jest związany z ustaleniami w przedmiocie zużycia przywiezionego paliwa. W prawie unijnym i krajowym został bowiem ustanowiony warunek drugi, który pozwala na zwolnienie przywożonego paliwa od opłat celnych i podatkowych. Zwolnienie obejmuje wyłącznie towary, które są przeznaczone na osobisty użytek podróżnych lub ich rodzin. Oba te warunki należy spełnić łącznie, aby przywiezione paliwo mogło być zwolnione z należności celnych i podatkowych. A contrario paliwo, które zostało zwolnione warunkowo na granicy, a nie zostało przeznaczone na osobisty użytek podróżnych lub ich rodzin, nie korzysta ze zwolnień publicznoprawnych. W rozpoznawanej sprawie Organ odwoławczy zasadnie powołał się na okoliczności faktyczne, występujące po przekroczeniu granicy, które wykazały brak spełnienia przez skarżącego warunku drugiego. Dokonując weryfikacji ustnych zgłoszeń celnych z wykorzystaniem elektronicznego Systemu Odpraw Celnych Osobowych (SOC-O) pozwalającego na wgląd w historię przejazdów i deklarowanych towarów, ustalił, że skarżący w ciągu kolejnych dziewięciu miesięcy 2014r. tj. od kwietnia do grudnia 2014r., przekraczając wielokrotnie przejście graniczne w "[...]" samochodem osobowym marki "[...]", pojemność silnika 1896 cm3, o numerze rejestracyjnym "[...]", dokonał zgłoszenia celnego oleju napędowego w zbiorniku pojazdu oraz 10 litrów w kanistrze, w ilości: 750 litrów w kwietniu 2014r. przekraczając granicę 9 razy, 695 l (w maju – 8 razy), 900 l (w czerwcu – 9 razy), 900 l (w lipcu – 9 razy), 1000 l (w sierpniu – 10 razy), 890 l (we wrześniu – 9 razy), 1001 l (w październiku – 10 razy), 1000 l (w listopadzie – 10 razy), 850 l (w grudniu – 9 razy). Przekraczano granicę w odstępach minimum trzech dni. W ww. okresie strona zgłosiła w sumie 7986 Iitrów oleju napędowego, zaś w całym 2014r. przekraczając granicę 110 razy w regularnych, kilkudniowych odstępach, podatnik przywiózł w sumie 10251 Iitrów paliwa. Z informacji otrzymanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego w A. wynika, że skarżący w 2014r. uzyskał dochody brutto w łącznej wysokości 30860 zł, co daje średnio miesięcznie dochód w wysokości 2572 zł brutto (czyli poniżej 2000 zł netto). Przyjmując średnią cenę paliwa w Rosji w 2014r. na poziomie 2 zł za litr podatnik na zakup samego paliwa w Rosji, nie licząc innych deklarowanych towarów, wydał w przeciągu roku około 20502 zł (2 zł x 10251 litrów = 20502 zł), co daje średnio miesięcznie kwotę w wysokości 1708 zł. Po odliczeniu kosztu zakupu paliwa od miesięcznych przychodów stronie pozostałaby jednak kwota, która nie pozwala na zaspokojenie potrzeb życiowych oraz comiesięcznych stałych opłat związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego (tj. np. czynsz, opłata za media itp.). Mając na względzie te fakty zasadnie organ II instancji nie dał wiary skarżącemu, że przywoził paliwo z Rosji na własne potrzeby. Postanowieniami z dnia 2 listopada 2016r. Organ odwoławczy odmówił uwzględnienia wniosku dowodowego złożonego na etapie postępowania odwoławczego. Stosownie do treści art. 188 O.p. " Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem". Mając powyższe na uwadze Sąd zważył, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p. zgodnie z którą, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., II FSK 1212/11, LEX nr 1269916). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i swobodnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Ocena dowodów przez organ podatkowy staje się dowolną dopiero wtedy, gdy w danej sprawie przekroczone zostaną granice swobodnej oceny dowodów. Te granice nie są jednak w żaden sposób bezpośrednio określone przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Dlatego przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów rozpatrywane być musi w każdej konkretnej sprawie podatkowej, przy uwzględnieniu reguł logicznej interpretacji faktów i zdarzeń. Należy wreszcie wskazać i na treść art. 181 O.p., który wprowadza otwarty katalog dowodów i żadnemu z nich nie nadaje pierwszeństwa. W rozpoznawanej sprawie, a wynika to z całokształtu materiału dowodowego, skarżący na dużą skalę przywoził paliwo z Rosji do Polski. Organ na podstawie zgłoszeń celnych z wykorzystaniem elektronicznego Systemu Odpraw Celnych Osobowych (SOC-O) pozwalającego na wgląd w historię przejazdów i deklarowanych towarów ustalił, że skarżący przekraczając w okresie od 3.04.2014r. do 30.12.2014r., w sumie 7986 Iitrów oleju napędowego. Natomiast w całym 2014r. przekraczając granicę 110 razy w regularnych, kilkudniowych odstępach, podatnik przywiózł w sumie 10251 Iitrów paliwa. Poza paliwem skarżący w latach 2013, 2015 i 2016 wwiózł na obszar celny Unii Europejskiej inne wyroby akcyzowe odpowiednio 27 Iitrów alkoholu i 1080 szt. papierosów, 101 Iitrów alkoholu i 4040 szt. papierosów oraz 55 Iitrów alkoholu i 2200 szt. papierosów. Organ nie kwestionował, że wykorzystywał samochód dla własnych potrzeb. Natomiast na podstawie analizy ekonomicznej, wynikającej z porównania dochodów skarżącego i kosztów zakupu przywiezionego paliwa, doszedł do prawidłowego wniosku, że przywóz paliwa nie miał charakteru okazjonalnego. W konsekwencji brak było podstaw do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego. Brak było również podstaw do powołania rzeczoznawcy. Ilości przewożonego paliwa były deklarowane przez skarżącego, w trakcie ustnego zgłoszenia celnego. Brak jest podstaw do ich podważania. W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutów skarg w przedmiocie naruszenia powołanych w skargach przepisów prawa procesowego. W świetle ustaleń faktycznych nie można kwalifikować przywozu paliwa jako mającego charakter okazjonalny. Przesądził o tym fakt, że celem wyjazdów do Rosji był zakup paliwa, którego skarżący nie mógł wykorzystać na potrzeby osobiste. W efekcie Sąd uznał też, że Organ odwoławczy prawidłowo stosował przepisy prawa materialnego. W ustalonym stanie faktycznym przywiezione paliwo nie korzystało ze zwolnień celnych i podatkowych. Zasadnie przywóz tego paliwa został potraktowany jako import paliwa. Na podstawie norm prawa materialnego, przytoczonych w zaskarżonej decyzji, prawidłowo obciążono skarżącego należnościami publicznoprawnymi. Skargi okazały się bezzasadne i po myśli art. 151 p.p.s.a. podlegały oddaleniu.