I SA/Ol 131/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), Protokolant Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 24 czerwca 2009 r., sprawy ze skargi S.M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia ‘[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji po wznowieniu postępowania, w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, za zaległości podatkowe spółki 1) oddala skargę; 2) przyznaje doradcy podatkowemu A.P. od Skarbu Państwa (Kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) kwotę 257 zł (dwieście pięćdziesiąt siedem) tytułem wynagrodzenia za pomoc prawną udzieloną z urzędu. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" wydaną po wznowieniu postępowania, którą odmówiono uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności S.K. i R.K., członków zarządu Spółki A (po zmianie nazwy "[...]") za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000r. oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. Z akt administracyjnych wynika, że decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności S.K. i R.K., członków zarządu Spółki A (po zmianie nazwy "[...]") za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000r. oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". S.K., powołując się na przesłanki zawarte w art. 240 § 1 pkt 1, 5, 6, 9 i 10 O.p., złożył wniosek w sprawie wznowienia postępowania zakończonego powyższą decyzją. We wniosku podniósł, że w przedmiotowej sprawie nieuwzględniono dowodu z dokumentu jakim jest znajdujące się w aktach sprawy pismo firmy reklamowej z W. potwierdzającej, że R.K. zamieszkuje w W. Ponadto organy nie ustaliły miejsca pobytu oraz zatrudnienia na terenie Polski R.K., uzyskiwanych przez niego dochodów w latach 2000-2008, a także nieuwzględniły dowodu z dokumentu w postaci znajdującego się w aktach sprawy pisma, w którym R.K. zobowiązuje się do dokonania spłat zaległości podatkowych. Tym samym, w ocenie strony, zaistniała przesłanka wznowienia postępowania unormowana w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Ponadto S.K. podniósł, że R.K. jest obywatelem Republiki Słowenii, co wyczerpuje przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 9 i 10 O.p. Z kolei wydanie decyzji ostatecznej bez uzyskania opinii innych organów podatkowych, w celu uzyskania dochodów R.K. na terenie Polski, Słowenii i Niemiec stanowi przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 6 O.p. Natomiast nieustalenie przez organy podatkowe, czy w stosunku do R.K. toczyły się postępowania karne, mogło skutkować wydaniem decyzji ostatecznej w oparciu o fałszywe okoliczności, co stanowi przesłankę wznowienia postępowania zawartą w art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Po wznowieniu postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". Podstawą rozstrzygnięcia był art. 240 § 1 pkt 1, 5, 6, 9 i 10, art. 244 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki wskazane w art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Przepis ten pozwala na wznowienie postępowania w sytuacji, gdy dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe. Zdaniem organu, strona nie wskazała, który z dowodów znajdujący się w aktach sprawy uważa za fałszywy. Natomiast wskazane przez stronę domniemane postępowanie karne wszczęte przeciwko R.K. nie podważa prawdziwości dowodów zebranych w sprawie. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że nie można uznać za nowe okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji i nieznane organom podatkowym, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., dotyczące legalności pobytu w Polsce R.K. i prowadzenia działalności gospodarczej w okresie, w którym powstało zobowiązanie podatkowe. Bowiem organy podatkowe wydając decyzję w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółki znały postanowienie Komendy Miejskiej Policji w O. o umorzeniu dochodzenia, z którego wynikało, że R.K. posiadał zezwolenie na zameldowanie na czas oznaczony i kartę czasowego pobytu w Polsce z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe zezwolenie zostało cofnięte decyzją Wojewody z dnia "[...]". Z postanowienia wynika także, że "[...]" przebywa na terytorium Polski legalnie i jest zameldowany w Polsce na pobyt czasowy do dnia 4 listopada 2002r. Jednakże zdaniem organu, okoliczności te nie mają znaczenia w sprawie solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółki. Organ II instancji stwierdził również, że nie odpowiadają kryteriom zawartym w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. okoliczności dotyczące R.K., w tym jego zatrudnienia na terenie Polski i uzyskiwania przez niego dochodów w latach 2000-2008. Za bezprzedmiotowy został uznany przez organ odwoławczy zarzut oparty na twierdzeniu, że zaistniały przesłanki wznowienia wskazane w art. 240 § 1 pkt 9 i 10 O.p., gdyż R.K. jest obywatelem Republiki Słowenii. Ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania czy inny ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie miały wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". W przedmiotowej sprawie nie była również przeprowadzana procedura wzajemnego porozumienia lub procedura arbitrażowa. Organ II instancji podzielił także stanowisko organu I instancji, że okoliczność odstąpienia przez organy podatkowe przy podejmowaniu decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności od ustalenia dochodów R.K. na terenie Polski, Słowenii lub Niemiec nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania wskazanej w art. 240 § 1 pkt 6 O.p. Organy podatkowe podczas podejmowania decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności w trybie art. 108 § 1 w zw. z art. 116 O.p. nie były bowiem zobowiązane do ustalania dochodów R.K., gdyż kwestia ta nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Ponadto organ wyjaśnił, że organ I instancji podejmując rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie nie oceniał merytorycznej poprawności decyzji ostatecznej, lecz badał tą decyzję pod kątem zaistnienia przesłanek istotnych dla wznowienia postępowania w rozumieniu art. 240 § 1 O.p. Wskazywana zatem przez stronę konieczność przeprowadzenia kontroli przez urząd kontroli skarbowej w O. lub przy współpracy innych organów kontrolnych na terenie całego kraju, w celu egzekwowania zaległości wobec R.K., również nie mieści się w katalogu przesłanek z art. 240 § 1 O.p. Na powyższą decyzję S.K. wniósł skargę domagając się uchylenia lub zmiany zaskarżonej decyzji, wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie, a także umorzenia Spółce zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000r. oraz odsetek od tej zaległości podatkowej. Ponadto wniósł o wystąpienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie do Ambasady Republiki Słowenii o pomoc w przedmiotowej sprawie oraz do odpowiednich organów granicznych i finansowych w celu ustalenia miejsc pobytu R.K. na terenie RP, uzyskiwanych przez niego dochodów oraz sposobu rozliczania się przez niego z podatków na terenie RP w latach 2000-2008. W uzasadnieniu skargi S.K. stwierdził, że w trakcie rozpatrywania jego wniosku o wznowienie postępowania organy pominęły ważne okoliczności. Zdaniem skarżącego, pominięty został tryb z art. 240 § 1 O.p., gdyż organy podatkowe obu instancji nie przeprowadziły żadnych czynności zgodnie z jego żądaniami. Pominięta została również możliwość częściowego uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". z powodu nieprzeprowadzenia przez organy podatkowe żądanych wniosków dotyczących ustalenia miejsca pobytu R.K. na terenie RP, Niemiec, Słowenii lub w innych krajach oraz uzyskiwanych przez niego dochodów w latach 2000-2008, a także sposobu rozliczania się z podatków na terenie RP w tych latach. Jeżeli zatem nie zostały przeprowadzone powyższe czynności, to interpretację dowodów w przedmiotowej sprawie należy, zdaniem skarżącego, uznać za nieprawdziwą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Ponadto organ poinformował, że zawarty w skardze wniosek dotyczący umorzenia Spółce zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000r. oraz odsetek od tej zaległości podatkowej, po uwzględnieniu przedawnienia, może być rozpatrzony wyłącznie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. W tym celu powinien zostać złożony stosowny wniosek wraz z uzasadnieniem żądania, o czym skarżący został poinformowany pismem z dnia 17 lutego 2009r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.) kontrola sądu administracyjnego polega na zbadaniu zgodności zaskarżonej decyzji z prawem. Skarga może być uznana za zasadną jeżeli sąd stwierdzi, iż przy wydaniu zaskarżonego aktu doszło do naruszenia przepisów postępowania lub przepisów prawa materialnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe po wznowieniu postępowania odmówiły uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]". w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności S.K. i R.K., członków zarządu Spółki A (po zmianie nazwy "[...]") za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000r. oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. Należy zauważyć, że wznowienie postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania, którego przedmiotem jest weryfikacja prawidłowości decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu podatkowym. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości, ustalenie czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej, oraz - w razie stwierdzenia wadliwości decyzji dotychczasowej - doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że decyzja dotychczasowa została wydana z określonym naruszeniem prawa. Decyzje wydane po wznowieniu postępowania dotyczą więc w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznych wydanych w postępowaniu zwykłym (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 2.12.2002 r., sygn. akt OPS 11/02, Prok. i Pr. 2003/2/46). Postępowanie wznowieniowe jest zatem postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 15.02.2007r., II FSK 278/06, Lex nr 307527). Zdaniem skarżącego, podstawą do wznowienia postępowania były przesłanki okreśłone w art. 240 § 1 pkt 1, 5, 6, 9 i 10 O.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 1 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Sfałszowanie dowodu, co do zasady, powinien być stwierdzony orzeczeniem sądu. Nie wystarczy zatem samo twierdzenie żądającego wznowienia postępowania, że dany dowód (np. zeznania świadka) był fałszywy. W przedmiotowej sprawie skarżący stwierdził, że nieustalenie przez organy podatkowe, czy w stosunku do R.K. toczyły się postępowania karne, mogło skutkować wydaniem decyzji ostatecznej w oparciu o fałszywe okoliczności. Jednakże skarżący nie przedstawił orzeczenia sądowego stwierdzającego sfałszowanie dowodu, który był podstawą rozstrzygnięcia organów podatkowych. Zasadnie zatem organy obu instancji uznały, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniała przesłanka wznowieniowa określona w art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Sąd nie zgodził się również ze stroną skarżącą, że w rozpatrywanej sprawie była podstawa do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., na podstawie której organ podatkowy wznawia postępowanie zakończone ostateczną decyzją, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten pozwala bowiem na wznowienie postępowania tylko wtedy, gdy ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody spełniają łącznie następujące cechy: są nowe, istniały w dniu wydania decyzji, są istotne dla sprawy oraz nie były znane organowi, który wydał decyzję. Pierwszą z wymienionych przesłanek warunkujących wznowienie postępowania jest to, że okoliczności faktyczne lub dowody ujawnione w danej sprawie są "nowe". W orzecznictwie wyrażono pogląd, że "nowymi faktami lub dowodami będą te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia" (wyrok NSA z dnia 25.6.1985r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35). Drugą okolicznością warunkującą wznowienie postępowania jest to, aby nowy fakt lub dowód istniał już w chwili wydania decyzji ostatecznej. Powołanie nowych okoliczności lub dowodów powstałych po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy, nie jest przesłanką do wznowienia postępowania. Trzecią przesłanką jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Sytuacja taka ma miejsce wtedy, gdy uwzględnienie określonej okoliczności faktycznej lub dowodu mogłoby spowodować wydanie odmiennej decyzji, niż zapadła poprzednio. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody "są istotne dla sprawy wtedy, gdy można stwierdzić, że gdyby były znane organowi orzekającemu, to miałyby wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy" (wyrok NSA z dnia 25.6.1985r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35 oraz wyrok NSA z dnia 6.01.1998r., IV SA 1302/97, Lex nr 43148). Ostatnią okolicznością warunkującą zastosowanie analizowanej przesłanki wznowienia postępowania jest to, aby nowo ujawnione fakty lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. W orzecznictwie powszechnie akceptowany jest pogląd, że przy wznowieniu postępowania nie jest istotne, czy ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku zaniedbań (np. niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego), czy z innych powodów (wyrok NSA z dnia 27.01.1984r., SA/Wr 649/83, ONSA 1984/1/7 oraz wyrok NSA z dnia 5.05.1998r., III SA 1226/97, Lex nr 35503). Warunkiem wznowienia postępowania jest w tym przypadku jedynie to, aby nowa okoliczność miała istotne znaczenie dla sprawy i istniała w dniu wydania decyzji, przy czym nie była znana organowi, który wydał decyzję (wyrok NSA z dnia 10.2.1999r., I SA/Lu 19/98). Mając powyższe na uwadze, Sąd zauważył, że powoływanie się przez skarżącego na znajdujący się w aktach sprawy dowód z dokumentu w postaci pisma firmy reklamowej z W. oraz znajdującego się w aktach sprawy pisma, w którym R.K. zobowiązuje się do dokonania spłat zaległości podatkowych nie jest podstawą do wznowienia postępowania na mocy art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Dowody te, jak sam wskazuje skarżący, znajdują się w aktach sprawy (tom I akt administracyjnych, k. 73 i 75) i były znane organom wydającym decyzję w postępowaniu zwykłym. Natomiast przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję, należy rozumieć tylko takie okoliczności, które nie wynikały z badanego przez organ materiału dowodowego. Z kolei nieustalenie przez organy podatkowe miejsca pobytu oraz zatrudnienia na terenie Polski R.K., a także uzyskiwanych przez niego dochodów w latach 2000-2008, nie może być uznane za nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istotne dla sprawy istniejące w dniu wydania decyzji, lecz nieznane organowi, będące przesłanką do wznowienia postępowania na mocy art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Powoływane przez stronę okoliczności nie mają takiego waloru. Sąd nie podzielił również stanowiska skarżącego, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 6 O.p., na podstawie której w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Przesłanka ta jest związana z uregulowanym w art. 209 O.p. obowiązkiem współdziałania organu podatkowego z innymi organami. Obowiązek współdziałania polega na zasięgnięciu opinii, uzyskaniu zgody albo stanowiska wyrażonego w innej formie. Obowiązek ten istnieje wtedy, gdy przepis prawa tak stanowi. Dopiero po jego wykonaniu, organ podatkowy może wydać decyzję. Należy zauważyć, że w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółki z przepisu prawa nie wynikał obowiązek współdziałania organu podatkowego z innymi organami przed wydaniem decyzji. Nie można zatem uznać, że wydanie decyzji bez wcześniejszego uzyskania opinii innych organów podatkowych odnośnie dochodów R.K. na terenie Polski, Słowenii i Niemiec stanowi przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 6 O.p. Niezasadne jest również stanowisko strony skarżącej, iż w przedmiotowej sprawie zaistniały podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 9 i 10 O.p. Na podstawie art. 240 § 1 pkt 9 O.p. wznawia się postępowanie, jeżeli ratyfikowana umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna ratyfikowana umowa międzynarodowa, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji. Z kolei art. 240 § 1 pkt 10 O.p. stanowi, że wznawia się postępowanie, jeżeli wynik zakończonej procedury wzajemnego porozumiewania lub procedury arbitrażowej, prowadzonych na podstawie ratyfikowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, ma wpływ na treść wydanej decyzji. W sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółki podstawą rozstrzygnięcia były przepisy Ordynacji podatkowej, nie miała natomiast wpływu na podjęte rozstrzygnięcie ratyfikowana umowa międzynarodowa ani nie była przeprowadzona procedura wzajemnego porozumiewania czy procedura arbitrażowa. Odnośnie wniosku strony skarżącej dotyczącego umorzenia Spółce zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000r. oraz odsetek od tej zaległości podatkowej, po uwzględnieniu przedawnienia, należy wyjaśnić, że właściwym do orzeczenia w tej sprawie nie jest Sąd, lecz organ podatkowy – naczelnik urzędu skarbowego. Zatem to do organu powinien zostać złożony stosowny wniosek wraz z uzasadnieniem. Mając powyższe na względzie Sąd, podzielił stanowisko organów obu instancji, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 1, 5, 6, 9 oraz 10 O.p. i, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.