I SA/Ol 198/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca),, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2016r. sprawy ze skargi M. A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2013 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 5394 (pięć tysięcy trzysta dziewięćdziesiąt cztery) złote, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. M.A. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2013 r. Z akt sprawy wynika, że w dniu 20 grudnia 2012 r. M.A. zarejestrował działalność gospodarczą klasyfikowaną według Polskiej Klasyfikacji Działalności jako 47.19.Z – Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach oraz 47.29.Z – Sprzedaż detaliczna pozostałej żywności prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Jako datę rozpoczęcia działalności wskazał 2 stycznia 2013 r.. W toku przeprowadzonej w dniu 18 stycznia 2013 r. kontroli prawidłowości stosowania znaków akcyzy oraz legalności obrotu wyrobami akcyzowymi w prowadzonym przez M.A. sklepie w K. przy ul. "[...]", ujawniono na zapleczu 33 kg suszu tytoniowego. W sali sprzedaży oferowane były natomiast wyłącznie gilzy i maszynki do makaronu. Z faktury VAT "[...]" wynikało, że 22 grudnia 2012 r., zakupił On 50 kg liści tytoniu. Natomiast w dniu 4 stycznia 2013 r., na podstawie faktury VAT "[...]" dokonał zakupu gilz. 19 kwietnia 2013 r. podatnik zawiadomił organ podatkowy o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy. Z kolei 23 maja 2013 r. zgłosił do ewidencji działalności gospodarczej wykonywanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tytoniowych prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach, określonej symbolem PKD 47.26.Z.. Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego orzekł o utracie ważności wydanego wcześniej potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy oraz o skreśleniu podatnika z listy takich podmiotów. Uwzględniając, że w dniu 18 stycznia 2013 r. posiadał on 33 kg nieoznaczonego znakami akcyzy suszu tytoniowego, zaś pisemne zawiadomienie o zamiarze prowadzenia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy złożył dopiero 19 kwietnia 2013 r., Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, iż powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Decyzją z dnia "[...]" określił zaś stronie podatek z tego tytułu za styczeń 2013 r., na kwotę 14.414 zł. Utrzymując w mocy to rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Celnej podniósł, że stosownie do art. 9b. ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) zwanej dalej "u.p.a.", przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. Zgodnie zaś z art. 24a u.p.a., podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3 u.p.a.. Stosownie do art. 99a ust. 1 u.p.a., za susz tytoniowy uznaje się suchy tytoń niebędący jeszcze wyrobem tytoniowym. Przepis art. 99a w ust. 2 u.p.a. wskazuje, iż podstawą opodatkowania suszu tytoniowego jest jego ilość wyrażona w kilogramach, zaś według ust. 3, stawka akcyzy na susz tytoniowy wynosi 218,40 zł za każdy kilogram. Stosownie jednak do art. 99a ust. 4 pkt 2 u.p.a., w przypadku sprzedaży suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy bez jego oznaczenia znakami akcyzy, stawka akcyzy wynosi 436,80 zł za każdy kilogram. Natomiast zgodnie z ust. 5 art. 99a u.p.a., w przypadku nabycia lub posiadania suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu, stosuje się stawkę akcyzy, o której mowa w ust. 4. Uwzględniając powyższe unormowania, a także poczynione ustalenia w świetle których, w dniu kontroli strona nie będąc podmiotem do tego uprawnionym, posiadała susz tytoniowy, od którego nie została zapłacona akcyza, organ odwoławczy stwierdził, że powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tego tytułu. Podkreślił, iż obowiązek podatkowy w zakresie posiadania suszu tytoniowego został przez ustawodawcę wprowadzony z dniem 1 stycznia 2013 r., po wejściu w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456). Przy czym zwrócił uwagę, że podatku akcyzowego od suszu tytoniowego nie uiścił również sprzedawca, skoro w dniu sprzedaży (22 grudnia 2012 r.) ustawodawca nie przewidywał jeszcze obowiązku podatkowego z tego tytułu. Powstał on bowiem dopiero od 1 stycznia 2013 r.. Z wyjaśnień podatnika wynika, że pomimo wykonywania działalności gospodarczej, od dnia 2 stycznia 2013 r. sprzedał on susz tytoniowy w ilości 17 kg już w okresie od 22 do 31 grudnia 2012 r., tj. w ciągu 6 dni roboczych. W dniu 18 stycznia 2013 r., w sklepowej sali sprzedaży znajdowały się jedynie gilzy i maszynki do makaronu. Nie było w nim natomiast żadnych przedmiotów przeznaczonych do sprzedaży, związanych z przedmiotem działalności gospodarczej podatnika wskazanej w CEIDG. Odwołując się do informacji pozyskanych z internetowego portalu "[...]", organ stwierdził, że powszechna jest sprzedaż gilz, tj. zwiniętej w rulon bibuły z filtrem, do złudzenia podobnej do używanej przy produkcji papierosów. Zaś maszynki do makaronów są powszechnie stosowane do cięcia tytoniu do gilz. Pomimo tego, że w czasie kontroli funkcjonariusze celni nie ustalili sprzedaży suszu tytoniowego, to z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż w miejscu ujawnienia odbywała się taka sprzedaż. Doboru oferowanego asortymentu nie można bowiem oderwać od zgromadzonego na zapleczu sklepu suszu tytoniowego. Organ wskazał jednakże, iż zakup znacznej ilości gilz przez stronę nastąpił dopiero na podstawie faktury z dnia 4 stycznia 2013 r.. Z powyższych względów uwzględnił wyjaśnienia strony, że sprzedaż 17 kg suszu tytoniowego nastąpiła jeszcze przed dniem 1 stycznia 2013 r.. Uznając zatem, że w dniu ujawnienia suszu tytoniowego strona nie była pośredniczącym podmiotem tytoniowym, tj. podmiotem, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23b u.p.a., i nie dopełniła obowiązku pisemnego powiadomienia organu o działalności na podstawie art. 16 ust. 3a-4a u.p.a., organ stwierdził nieopłacenie podatku akcyzowego od ujawnionego tytoniu w ilości 33 kg. Jednocześnie odmówił uwzględnienia zarzutów odwołania dotyczących naruszenia art. 9b ust. 1 pkt 6 oraz art. 99a ust. 4 w zw. z ust. 5 u.p.a., a także art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.). Wskazał, że obowiązek podatkowy w zakresie zapłaty akcyzy wszedł w życie później niż nastąpiła sprzedaż suszu tytoniowego. Dlatego niezasadne były twierdzenia strony, iż podmiotem zobowiązanym do uiszczenia akcyzy powinien być sprzedawca suszu tytoniowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego, zarzucając jej naruszenie 1. przepisów prawa materialnego: - art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a., poprzez zakwalifikowanie gilz jako wyrobu akcyzowego i utożsamienie ich sprzedaży ze sprzedażą suszu tytoniowego; - art. 9b ust. 1 u.p.a., poprzez przyjęcie, iż opodatkowaniu podlega posiadanie 33 kg suszu tytoniowego zakupionego przez stronę od podmiotu, którego dane są znane; - art. 99a ust. 3, ust. 4 w zw. z art. 4 u.p.a. poprzez przyjęcie, iż posiadanie suszu tytoniowego podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 436,80 zł, a nie 229,32 zł (z ostrożności procesowej). 2) przepisu prawa procesowego, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nieustalenie stanu faktycznego sprawy na skutek: - bezpodstawnego przyjęcia, iż skarżący dokonywał sprzedaży suszu tytoniowego, co organ II instancji wywiódł z tego, że skarżący sprzedawał gilzy; - pominięcia okoliczności, iż w toku kontroli stwierdzono susz tytoniowy, który organ uznał za zaprzedany; - pominięcia okoliczności, iż dane sprzedającego susz tytoniowy stronie były organowi znane (z ostrożności procesowej). W uzasadnieniu strona podniosła, że organ podatkowy II instancji, odmiennie niż organ I instancji przyjął, iż czynnością opodatkowaną nie jest samo posiadanie suszu tytoniowego, a jego sprzedaż. W rzeczywistości jednak za sprzedaż suszu tytoniowego organ odwoławczy uznał sprzedaż gilz i utożsamił sprzedaż tych różnych towarów, zaliczając sprzedawane gilzy do wyrobów akcyzowych. Z zawartej w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a. definicji wyrobu akcyzowego nie wynika zaś, aby stanowiły one taki wyrób. Takie absurdalne rozumowanie organów powoduje bezprawne rozciągnięcie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym na sprzedaż nie objętych nim towarów, mogąc prowadzić przykładowo do opodatkowania podatkiem akcyzowym od paliwa sprzedaży kanistrów. Organ II instancji pominął, że bezsporne w sprawie dotychczas było, iż skarżący był w posiadaniu 33 kg suszu pochodzącego z partii zakupionej dnia 22 grudnia 2012 r. i że to fakt posiadania tego towaru stał się podstawą wymiaru podatku akcyzowego. Susz tytoniowy został objęty podatkiem akcyzowym na podstawie nowelizacji u.p.a., która weszła w życie dnia 1 stycznia 2013 r.. W świetle nowych uregulowań, w szczególności art. 9b ust. 1 pkt 6 u.p.a., z dniem 1 stycznia 2013 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym stało się posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. Z treści powołanego przepisu wynika, iż wszystkie te trzy warunki opodatkowania posiadania powinny być spełnione łącznie. W przedmiotowej sprawie zakup suszu został udokumentowany fakturą nr "[...]" z dnia 22 grudnia 2012 r. wystawioną przez M.Ś. prowadzącego działalność pod firmą A. Zdaniem strony, ustalenie danych sprzedającego jednoznacznie wyklucza możliwość opodatkowania jej podatkiem akcyzowym z tytułu posiadania suszu tytoniowego zakupionego dnia 22 grudnia 2012 r., tj. przed wejściem w życie przepisów uznających towar ten za akcyzowy. Bez znaczenia zatem jest, iż strona nie powiadomiła organu, gdyż w okresie objętym kontrolą nie dokonała żadnej czynności opodatkowanej. Z ostrożności procesowej strona podniosła, że Dyrektor Izby Celnej całkowicie pominął zastosowanie przez organ I instancji niewłaściwej, maksymalnej stawki podatku akcyzowego w wysokości 436,80 zł/kg. Zgodnie z art. 99a ust. 4 w zw. z ust. 5 u.p.a. stawkę taką stosuje się w przypadku nabycia lub posiadania suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu. Jeżeli więc, tak jak w niniejszej sprawie, sprzedawca suszu został ustalony, nie było podstaw do zastosowania stawki maksymalnej, a stawka podatku powinna wynieść 229,32 zł/kg stosownie do art. 99a ust. 3 u.p.a.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Dodał, że wbrew twierdzeniom skargi, opodatkowaniu podlegało posiadanie suszu tytoniowego, a nie sprzedaż tytoniu. Nie zgodził się też z zaprezentowaną w skardze wykładnią art. 9b ust. 1 pkt 6 u.p.a., że o ile znany jest sprzedawca tytoniu, to osoba będąca w jego posiadaniu nie jest zobowiązana do zapłaty akcyzy. W ocenie organu, twierdzenie to opiera się jedynie na końcowej części powyższego przepisu z pominięciem znaczenia całej jego treści. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 26 listopada 2014 r., poz. 1647), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - w skrócie p.p.s.a.. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a.. W wyniku kontroli zaskarżonej decyzji na podstawie powołanych wyżej kryteriów, Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Określając M.A. podatek akcyzowy w związku z posiadaniem w styczniu 2014r. suszu tytoniowego organy naruszyły bowiem prawo materialne, tj. powołany wyżej art. 9b ust. 1 pkt 6) w zw. zw. z art. 99a ust. 1 pkt 6 i art. 11a pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W świetle niebudzących wątpliwości ustaleń faktycznych w sprawie, z których wynika, że w dniu 18 stycznia 2013r., skarżący posiadał w prowadzonym sklepie 33 kg suszu tytoniowego zakupionego na podstawie wystawionej przez zarejestrowany podmiot faktury z dnia 22 grudnia 2012 r., zasadnicza kwestia do rozstrzygnięcia przez Sąd związana była z oceną prawidłowości określenia przez organy podatku w oparciu o przyjęte za podstawę decyzji, przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Stosownie do treści art. 9b ust. 1 pkt 6) tej ustawy, w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. Artykuł 11a pkt 4 u.p.a. stanowi natomiast, że w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego. Przepis ten wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2013 r. w związku z art. 7 pkt 4 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. z 2012 r. poz.1456). W okolicznościach niniejszej sprawy poza sporem pozostaje, że w posiadanie spornego towaru skarżący wszedł w dniu 22 grudnia 2012 r., w związku z fakturą VAT o nr "[...]", a więc zanim jeszcze zaczęły obowiązywać nowe uregulowania w zakresie suszu tytoniowego. Z przedstawionych do kontroli Sądu akt wynika zaś, że to właśnie posiadanie wyrobu stanowiło podstawę określenia stronie kwestionowanego w skardze obowiązku podatkowego. Z uwagi na zasadę lex retro non agit i to, że przepisy prawne nie mogą działać wstecz, ustalenie obowiązku podatkowego z tytułu posiadania suszu tytoniowego na podstawie art. 11a pkt 4 u.p.a. jest zaś dopuszczalne tylko po ustaleniu, że wejście w posiadanie nastąpiło po wejściu w życie tego przepisu. W sytuacji, gdy wymieniony w nim podmiot wszedł w posiadanie suszu tytoniowego jeszcze przed datą 1 stycznia 2013r., opodatkowanie tego wyrobu nie może być związane z faktem jego posiadania. Niezależnie od powyższego, zauważenia wymaga, że jak słusznie podnosi się w literaturze prawa na tle opodatkowania suszu tytoniowego podatkiem akcyzowym począwszy od 1 stycznia 2013r. (p. S.Parulski, Komentarz do art. 9b ustawy o podatku akcyzowym, pkt 3, Wydawnictwo LEX), podstawowym celem wprowadzonych z tym dniem zmian było wyeliminowanie zjawiska zastępowania wyrobów tytoniowych opodatkowanych akcyzą nieopodatkowanym suszem tytoniowym, który po prostym przetworzeniu stawał się wyrobem zaspokajającym te same potrzeby konsumentów co wyroby tytoniowe. Takie uregulowanie stanowić miało swoisty wentyl bezpieczeństwa służący do opodatkowania szarej strefy obrotu suszem tytoniowym. W związku z opodatkowaniem na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 6) ustawy, również nabycia lub samego posiadania suszu tytoniowego nieobciążonego akcyzą, organy podatkowe są zatem zobowiązane ustalić, kto dokonał sprzedaży suszu tytoniowego bez akcyzy, a dopiero w przypadku realnego braku możliwości identyfikacji takiego podmiotu będą mogły nałożyć akcyzę na posiadacza lub nabywcę suszu tytoniowego. Przepis ten nie daje więc podstawy do nakładania akcyzy na nabywcę lub posiadacza suszu tytoniowego tylko z tego powodu, że sprzedawca nie dokonał zapłaty akcyzy i nie jest możliwa egzekucja kwoty należnego podatku. W świetle jednoznacznej treści stanowiącego podstawę prawą decyzji, art. 9b ust. 1 pkt 6) u.p.a., jednym z koniecznych warunków opodatkowania posiadania suszu tytoniowego podatkiem akcyzowym jest brak możliwości ustalenia podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. Tymczasem w toku postępowania w niniejszej sprawie organy w sposób nie budzący wątpliwości ustaliły, że M.A. zakupił w dniu 22 grudnia 2012r. 50 kg suszu tytoniowego za kwotę 540 zł brutto, od M.Ś. prowadzącego działalność pod firmą A, co zostało udokumentowane wystawioną przez ten podmiot fakturą nr "[...]". Trafnie podniesiono w skardze, że zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 6) u.p.a. wszystkie trzy warunki opodatkowania akcyzą posiadania wyrobu akcyzowego powinny być spełnione łącznie. Konieczne jest zatem stwierdzenie przez organy, jednocześnie: - faktu posiadania suszu tytoniowego przez inny podmiot niż określony w tym przepisie, - braku zapłaty akcyzy w należnej wysokości oraz - niemożności ustalenia podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. Brak jednego z wymienionych warunków - w tym przypadku, ustalenie danych sprzedającego - wyklucza możliwość opodatkowania podatkiem akcyzowym posiadania suszu tytoniowego, legalnie zakupionego przed wejściem w życie przepisów uznających ten wyrób za akcyzowy. Jeżeli więc na dzień kontroli strona nie dokonała żadnej czynności opodatkowanej, to nie było jej obowiązkiem zawiadomienie organu na podstawie art. 16 ust. 3a-4a u.p.a., o fakcie mającym wpływ na powstanie obowiązku podatkowego. Fakt dokonania takiej czynności nie wynika w każdym bądź razie z przedstawionych do kontroli Sądu akt postępowania, w toku którego nieprawidłowo określono obowiązek podatkowy z tytułu posiadania suszu tytoniowego nieznanego pochodzenia, jak i nie przedstawiono przekonywujących dowodów potwierdzających powstanie obowiązku w akcyzie z innego tytułu (sprzedaży lub zużycia suszu tytoniowego, bądź też innej czynności wymienionej w art. 9b ust. 1 u.p.a.). Przy czym należy zgodzić się z argumentacją skargi zarzucającą niejasne i budzące wątpliwości określenie przez organy czynności opodatkowanej, w sytuacji, gdy w świetle treści decyzji pierwszoinstancyjnej, czynnością tą było posiadanie suszu tytoniowego, zaś w drugiej instancji podnoszono, iż z dużym prawdopodobieństwem można założyć, że w miejscu ujawnienia towaru odbywała się jego sprzedaż. W odpowiedzi na skargę podano natomiast, że wbrew twierdzeniom strony, opodatkowaniu podlegało posiadanie suszu tytoniowego, a nie sprzedaż tytoniu. Pomimo zarzutów odwołania, organ w związku z określeniem obowiązku zapłaty akcyzy od towaru, w którego posiadanie strona weszła jeszcze przed wejściem w życie przepisów uznających go za wyrób akcyzowy i co do którego znany jest sprzedawca, błędnie zastosował przepis art. 11a pkt 4 u.p.a. oraz nie wyjaśnił treści i znaczenia przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, art. 9b ust. 1 pkt 6) u.p.a.. Przedstawiona wyżej przez Sąd wykładnia tych uregulowań, nie budzi zaś wątpliwości. Zauważyć ponadto należy, że na skutek błędnego zastosowania i wykładni prawa doszło w okolicznościach sprawy do określenia przez organy obowiązku podatkowego z tytułu akcyzy za styczeń 2013 r., w wysokości nieproporcjonalnie dla strony dolegliwej (14.414 zł) w stosunku do wartości legalnie nabytego w dniu 22 grudnia 2012r. i posiadanego w chwili kontroli suszu tytoniowego (ok. 340 zł), a więc w kwocie ponad 42-krotnie wyższej, od uiszczonej ceny za posiadane 33 kg tego wyrobu. Powyższe narusza nie tylko powołane wyżej przepisy prawa materialnego, ale godzi również zdaniem Sądu, w podstawowe wartości konstytucyjne, w tym wyrażone w art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, zasady demokratycznego państwa prawnego oraz działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa. Wobec uchylenia zaskarżonej decyzji z opisanych wyżej przyczyn, poza dalszymi rozważaniami Sąd pozostawił pozostałe zarzuty skargi, których ocena pozostaje bez wpływu na wynik rozstrzygnięcia, w tym kwestie dotyczące zastosowania przez organ niewłaściwej, maksymalnej stawki podatku akcyzowego w wysokości 436,80 zł/kg. Z wyżej opisanych względów Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana niezgodnie z prawem, wobec czego podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania (pkt 2 wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając kwotę stanowiąca równowartość uiszczonego wpisu (577zł), wynagrodzenie pełnomocnika ustalonego na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a, w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804) oraz opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa (17 zł).