I SA/Ol 224/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 4 lipca 2007r. sprawy ze skargi E. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", Nr "[...]", w przedmiocie: podatku od nieruchomości za 2006r. Oddala skargę. ISA/OI 224/07 Uzasadnienie Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 233 § l pkt l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) po rozpatrzeniu odwołania E. T. od decyzji znak: "[...]" wydanej w dniu "[...]" przez Burmistrza Miasta w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji Z akt sprawy przekazanych do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wynika, ze decyzją będącą przedmiotem odwołania organ podatkowy pierwszej instancji ustalił E. T. oraz A. Ż.–S. i T. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na 2006 r. w kwocie 1363 zł za budynki mieszkalne o powierzchni 79,10 i 73,10 m2, budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 18 i 38 m2, budynki pozostałe o powierzchni 73,10 i 18 m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni 99 m2. W uzasadnieniu podano, że zobowiązanie podatkowe ustalone zostało w oparciu o informacje przedstawione przez podatników. Wyjaśniono też, że części nieruchomości zajęte na działalność oświatową nie są zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż działalność tę prowadzi mąż podatniczki na podstawie umowy użyczenia. Odwołując się od tej decyzji E. T. zakwestionowała rozstrzygnięcie w części dotyczącej powierzchni budynku użytkowanej przez jej męża na podstawie umowy użyczenia, która powinna zostać zwolniona z podatku. Powołała się na poprzednie orzeczenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego stwierdzające, że nie podlegają zwolnieniu od podatku budynki stanowiące własność podatnika. Z czego wynika, że chcąc korzystać ze zwolnienia należałoby prowadzić działalność oświatową w nie swoim budynku. M. T. nie jest właścicielem ani współwłaścicielem, a tylko prowadzi w tym budynku działalność oświatową, a wiec spełnia przesłanki do zwolnienia według poprzedniej interpretacji Kolegium. Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym Kolegium zważyło, że odwołanie nie jest zasadne. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz U z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zmianami) podatnikami podatku od nieruchomości są m. in. osoby fizyczne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Podstawę opodatkowania stanowi w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy powierzchnia gruntów i powierzchnia użytkowa budynków. E. T. oraz A. Ż.-S. i T. S. są współwaścicielami nieruchomości położonej w G. przy ul, "[...]" o powierzchni 99 m2, zabudowanej domem mieszkalno -usługowym o powierzchni 295,30 m2. Okoliczność ta powoduje, że ciąży nich obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Podstawę ustaleń faktycznych w postępowaniu wymiarowym stanowi informacja w sprawie podatku od nieruchomości. Podatnicy złożyli takie informacje, a wartości w nich wykazane zostały przyjęte przez organ pierwszej instancji do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Dane te znalazły zresztą potwierdzenie w pozostałych materiałach sprawy. Wymierzenie zobowiązania podatkowego na dany rok polega na przemnożeniu podstawy opodatkowania, tj. powierzchni budynków i gruntów, i odpowiedniej stawki podatkowej określonej dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania przez radę właściwej gminy. Do skonkretyzowania obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe może jednak w ogóle nie dojść. Istnieją bowiem w systemie prawa podatkowego przepisy przewidujące różnorakie zwolnienia podmiotowe bądź przedmiotowe. Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od podatku od nieruchomości zwalnia się szkoły, placówki, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli - publiczne i niepubliczne, oraz organy prowadzące te szkoły, placówki i zakłady, z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych; zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą inną niż działalność oświatowa. Działalność oświatową prowadzi mąż odwołującej się, M. T., na podstawie zawartej z właścicielką umowy użyczenia. Jako podmiot prowadzący szkołę nie może jednak korzystać z omawianego zwolnienia, gdyż nie jest on podatnikiem podatku od nieruchomości. Nie posiada on także nieruchomości na podstawie ustanowionego zarządu, bądź użytkowania lub użytkowania wieczystego, które są prawami o charakterze rzeczowym. Dysponuje Jedynie prawem obligacyjnym, tj. użyczeniem. Nieruchomości zajęte na prowadzoną przez M. T. działalność nie mogą wobec tego zostać zwolnione z podatku od nieruchomości. Wbrew zarzutom odwołania we wcześniejszych decyzjach Kolegium nie znalazło się stanowisko, które byłoby odmienne od zaprezentowanego wyżej. Przyczyny uchylenia decyzji poprzedzających tę, która jest przedmiotem odwołania, były wyłącznie proceduralne. Wymiar podatku w rozpatrywanej sprawie ustalony został przez organ pierwszej instancji prawidłowo z zastosowaniem przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwały Rady Miejskiej z dnia 21 października 2005 r. W skardze wniesionej do Sądu E. T. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zakwestionowała rozstrzygnięcie w części dotyczącej powierzchni budynku użytkowanej przez jej męża na podstawie umowy użyczenia. Jej zdaniem szkoła niepubliczna korzysta z nieruchomości w sposób wyłączny, wykluczający władztwo właściciela nad rzeczą. W związku z tym ona jako właścicielka powinna być zwolniona z podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko i domagało się oddalenia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Art. 81 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U.04.256.2572, ze zm.) stanowi, że szkoły i placówki publiczne oraz organy prowadzące te szkoły i placówki są zwolnione z podatków oraz opłat z tytułu odpowiednio: zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych, z tym że z podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego na zasadach określonych w odrębnych ustawach. Zgodnie z art. 7 ust 2 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2002 r. Nr 9. po. 84 ze zm.) zwalnia się od podatku od nieruchomości: szkoły, placówki, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli - publiczne i niepubliczne, oraz organy prowadzące te szkoły, placówki i zakłady, z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych; zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą inną niż działalność oświatowa. Redakcja tego przepisu jest wadliwa. Ustawodawca pomylił bowiem kwestię zwolnienia z opłat z tytułu: zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości uregulowaną w cytowanym art. 81 o systemie oświaty z podatkiem od nieruchomości. Zwolnienie od podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego miało być określone w odrębnych ustawach. O zobowiązaniu podatkowym danego podmiotu można mówić wówczas gdy zrealizowany zostanie stosunek prawnopodatkowy we wszystkich elementach konstrukcji podatku tj. przedmiotu, podmiotu, podstawy opodatkowania stawek, momentu powstania i wykonania obowiązku. Do skonkretyzowania obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe może jednak w ogóle nie dojść. Istnieją bowiem w systemie prawa podatkowego przepisy przewidujące różnorakie zwolnienia podmiotowe bądź przedmiotowe. Tymczasem w cytowanym art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca dokonując zwolnienia od podatku od nieruchomości nawiązał do tytułu: zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Z tytułu: zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości pobierane są odrębne opłaty. Z ustawy z dnia z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U.04.261.2603 ) i kodeksu cywilnego wynika, że przedmiotem zarządu lub użytkowania wieczystego mogą być tylko nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. Wadliwość redakcji tego przepisu polega na tym, że ten przepis nie nawiązuje do konstrukcji samego podatku. Art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych określa katalog podatników od nieruchomości. Zwolnienie od podatku może mieć charakter podmiotowy, przedmiotowy lub mieszany. Ze zwolnienia określonego w cytowanym przepisie może skorzystać podatnik prowadzący np. szkołę. Art. 3 ust.1 pkt 4a stanowi, że podatnikami są posiadacze nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Z analizy tego przepisu wynika, że posiadacz zależny może być podatnikiem podatku od nieruchomości, gdy przedmiotem posiadania są nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 336 k. c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Przedmiotem zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych są nieruchomości wykorzystywane na szkoły i przekazane w posiadanie zależne: zarząd, użytkowanie lub użytkowanie wieczyste nieruchomości. Nie może być przedmiotem zwolnienia podatku od nieruchomości nieruchomość przekazana w posiadanie na prowadzenie szkoły na podstawie umowy użyczenia. W takim przypadku mąż skarżącej nie stał się podatnikiem i w związku z tym nie może on skorzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. W tej sytuacji to skarżąca jako właścicielka nieruchomości jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Z przyczyn wskazanych wyżej nie może ona skorzystać z ulgi podatkowej. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.