I SA/Ol 228/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2004r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 maja 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 marca 2004r. w sprawie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że odnosząc się do argumentacji podniesionej w treści uzasadnienia zażalenia, iż organ egzekucyjny, odmawiając umorzenia przypadających na jego rzecz kosztów egzekucyjnych, negatywnie ocenia plan restrukturyzacji zobowiązanej Spółki, przez co uniemożliwia jego realizację, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. Nie znajduje bowiem ona oparcia w ustaleniach faktycznych poczynionych na podstawie zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów, a także w obowiązujących przepisach prawa. Decyzją z dnia 22 stycznia 2004r. znak: "[...]" o zakończeniu restrukturyzacji, wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., zostały umorzone zaległości podatkowe zobowiązanej Spółki objęte restrukturyzacją wraz z odsetkami obliczonymi na dzień wydania przedmiotowej decyzji. Nie oznacza to, iż w związku z faktem umorzenia zaległości podatkowych w wyniku zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego winny być również umorzone koszty egzekucyjne powstałe w wyniku wcześniej wszczętej, przymusowej ich realizacji. Za powyższym stanowiskiem przemawia treść przepisu art.21 ust.6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. z 2002r., Nr 155, poz.1287 ze zm.), który stanowi, że w przypadku wydania przez organ restrukturyzacyjny decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, w której stwierdzono umorzenie należności podlegających restrukturyzacji po spełnieniu określonych warunków restrukturyzacyjnych, nie stosuje się art.64c § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis ten stanowi, że wierzyciel pokrywa koszty postępowania egzekucyjnego, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Zatem znaczenie powyższego zapisu wskazuje, że ustawodawca wyłączając możliwość stosowania art.64c § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, pozostawił dotychczasową regulację prawną stanowiącą, iż koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego. Stąd też wskazać należy, iż twierdzenie Skarżącego zawarte w uzasadnieniu zażalenia, jakoby organ egzekucyjny pozostawał w opozycji do skutków zakończonego postępowania restrukturyzacyjnego czego wyrazem jest kontynuacja postępowania egzekucyjnego, nie zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie restrukturyzacyjne prowadzone na podstawie wskazanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego. Proces restrukturyzacji nie obejmuje kosztów egzekucyjnych, które przy braku ich dobrowolnego uregulowania przez zobowiązanego mogą być ściągane po zakończeniu restrukturyzacji w trybie egzekucji administracyjnej. Zatem, dokonując w dniu 23 lutego 2004r. czynności egzekucyjnej zajęcia wierzytelności pieniężnej w celu realizacji zaległej kwoty kosztów egzekucyjnych, organ egzekucyjny nie naruszył prawa, zaś jego działania znajdują w pełni oparcie w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W przedmiocie zasadności odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż w całości podziela argumentację wyrażoną w tym zakresie przez organ egzekucyjny w treści uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych zostały określone w art.64e § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis powyższy stanowiący, że koszty egzekucyjne mogą być umorzone w razie stwierdzenia nieściągalności od zobowiązanego dochodzonego obowiązku, wykazania przez zobowiązanego, że nie jest w stanie ich ponieść bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, jeżeli za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny, a także jeżeli ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowoduje niewspółmierne wydatki egzekucyjne - oparty jest na konstrukcji uznania administracyjnego. Oznacza to, że decyzja w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych należy do organu egzekucyjnego. Organ egzekucyjny zgodnie z przepisem art.64 § 1 pkt 14, § 6 i § 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji miał prawo i obowiązek naliczyć odpowiednie koszty egzekucyjne za dokonane czynności (doręczenie tytułów wykonawczych i spisanie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego) oraz obciążyć nimi zobowiązanego. Obowiązek zapłaty kosztów egzekucyjnych jest bowiem niezależny od zapłaty należności głównej, objętej tytułami wykonawczymi wierzyciela. Zatem będzie on istniał nadal pomimo, że kwota należności głównej już nie istnieje, gdyż została umorzona. Zobowiązana Spółka we wniosku z dnia 4 marca 2004r. o umorzenie kosztów egzekucyjnych uzasadniając swoje żądanie wskazała, że kwota kosztów jaką chce wyegzekwować organ egzekucyjny, uniemożliwi zakup podstawowych materiałów do rozpoczęcia produkcji. Również uruchomienie zakładu wymagać będzie zatrudnienia kilkunastu pracowników, co pociągnie za sobą konieczność zainwestowania znacznych środków finansowych, które zamierza pokryć poprzez zaciągnięcie kredytu. Organ podniósł, że umorzenie należności organu egzekucyjnego z tytułu poniesionych kosztów egzekucyjnych może nastąpić jedynie w wyjątkowych przypadkach, gdy występuje rzeczywista niemożność zapłaty przez zobowiązanego tych kosztów. Z akt sprawy egzekucyjnej wynika natomiast, że zobowiązany nie wykazał w sposób dostateczny faktu niemożności poniesienia tych kosztów. Samo powoływanie się na konieczność zaciągnięcia w bliżej nieokreślonej przyszłości kredytów bankowych i ogólnie zła kondycja finansowa zobowiązanej Spółki nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla umorzenia kosztów egzekucyjnych. Ponadto zaznaczyć należy, iż udzielona pomoc publiczna zobowiązanej Spółce w postaci umorzenia zaległości podatkowych decyzją z dnia 22 stycznia 2004r. znak: "[...]" o zakończeniu restrukturyzacji jest niewątpliwie znaczną ulgą finansową ze strony budżetu Państwa w sytuacji, gdy spółka chce reaktywować proces produkcyjny i prowadzić działalność. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje okoliczność, jaki konkretnie Urząd Skarbowy wydał przedmiotową decyzję o zakończeniu restrukturyzacji, bowiem bezpośredni ciężar udzielonej pomocy finansowej ponosi w konsekwencji budżet Państwa. W skardze wniesionej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zobowiązana Spółka wnosi o: 1. uchylenie zaskarżonych postanowień Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 maja 2004r. znak: "[...]" oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 marca 2004r. znak: "[...]"; 2. zasądzenie na rzecz Skarżącego od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi, podniesiono, co następuje: Na obecnym etapie postępowania Skarżący zarzucili zaskarżonemu postanowieniu: 1. naruszenie zasad określonych w art.121 Ordynacji podatkowej; 2. nieuwzględnienie ważnego interesu Strony wynikającego z art.67 § 1 Ordynacji podatkowej. Z uzasadnienia faktycznego wniesionej skargi administracyjnej wynika, że w ocenie Skarżącego zaskarżone rozstrzygnięcia zarówno organu I instancji, jak też organu II instancji stoją w sprzeczności z przepisami ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz.1287 ze zm.), gdyż celem tych regulacji jest umożliwienie przedsiębiorcom powrotu do gospodarki na zdrowych zasadach finansowych. Takiej pomocy Skarżącemu udzieliły w tym zakresie Urząd Skarbowy w W. oraz Gmina N. Natomiast, zdaniem Skarżącego, organy wydające zaskarżone rozstrzygnięcia, źle odczytały intencje ustawodawcy w tym zakresie. Ponadto Skarżący wskazał, iż zaskarżone rozstrzygnięcia pozostają w sprzeczności także z przepisami Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art.67 § 4 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy mógł umorzyć zaległości tym bardziej, że od umorzenia postępowania upadłościowego, spółka nie prowadziła działalności ze względu na brak środków finansowych. Urząd Skarbowy miał o tym pełną wiedzę ale wystawił tytuły wykonawcze i wszczął egzekucję wiedząc, że nie ma najmniejszych szans na jej skuteczność. Podobnie zachował się organ egzekucyjny domagając się zapłaty kosztów egzekucyjnych w sytuacji, gdy istnieje realna szansa na reaktywowanie działalności spółki dzięki decyzjom o umorzeniu należności podlegającym restrukturyzacji wydanym przez Urząd Skarbowym w W., czy Gminę w N. Skarżący wskazuje także, że dopiero rozpoczyna ponowne prowadzenie działalności gospodarczej i nie ma środków na uregulowanie tak wysokich kosztów egzekucyjnych. Zatem w jego ocenie utrzymanie w mocy zaskarżonych postanowień spowoduje, że proces restrukturyzacji nie powiedzie się, co w konsekwencji uniemożliwi utworzenie kilkudziesięciu stanowisk pracy w N., gdzie wysoki jest poziom bezrobocia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie jako nieuzasadnionej, podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu postanowienia. Pismem z dnia 8 listopada 2004r. będącym uzupełnieniem skargi i odniesieniem się do odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lipca 2004r. Skarżąca podniosła, że spełnia przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych określonych w art.64e § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż w następstwie zakończonego postępowania restrukturyzacyjnego umorzono zaległości podatkowe i te same przesłanki powinny stanowić podstawę umorzenia kosztów egzekucyjnych, pozostałych po nieskutecznej egzekucji zrestrukturyzowanych zaległości podatkowych celem umożliwienia Spółce wznowienia działalności. Wniosła o uchylenie obu skarżonych postanowień. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem na podstawie art.3, 145 i 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270), zwanej dalej ppsa, stwierdził, że postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów prawa. Sąd stwierdza, że materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący zgodnie z wymogami art. 7 i 77 Kpa oraz dokonano jego szczegółowej analizy i oceny, mieszczącej się w granicach zakreślonych art.80 Kpa. Należy zauważyć, iż zagadnienie merytorycznej zasadności i formalnej poprawności ustalenia łącznej kwoty kosztów egzekucyjnych było już przedmiotem rozpoznania przez organy egzekucyjne. Zgodnie z art.64c § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zasadą jest obciążanie zobowiązanego kosztami postępowania, na które składają się opłaty ponoszone za czynności egzekucyjne oraz wydatki związane z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym. Zasadność takiej regulacji wynika z faktu, iż całe postępowanie egzekucyjne i podejmowane w jego toku czynności egzekucyjne są następstwem uchylania się zobowiązanego od dobrowolnego uregulowania ciążących na nim obowiązków podatkowych. Art. 64e § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym stanowi, iż koszty egzekucyjne mogą być umorzone jeżeli stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku, wskazania przez zobowiązanego, że nie jest w stanie ich ponieść bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, jeżeli za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny oraz jeżeli ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Powyższy przepis skonstruowany jest w oparciu o uznanie administracyjne, wobec czego decyzja w przedmiocie umorzenia kosztów postępowania należy do organu egzekucyjnego, który może rozstrzygnąć sprawę w różny sposób przy tym samym stanie faktycznym i każde rozstrzygnięcie sprawy jest legalne. Jednakże uznanie administracyjne nie oznacza dowolności organów w decydowaniu. Sąd przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy stwierdził, iż organy podatkowe wzięły pod uwagę wszystkie wskazane przez Skarżącego okoliczności faktyczne, przemawiające jego zdaniem za umorzeniem kosztów, a ocena tych okoliczności, dokonana przez organy orzekające, nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo ocenił wskazane przez Skarżącego okoliczności związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, które w konsekwencji doprowadziły do podjęcia i prowadzenia wobec jego majątku egzekucji administracyjnej. Skarżący podniósł w skardze, iż organy I i II instancji w wydanych postanowieniach skupiły się jedynie na sytuacji materialnej Skarżącego, nie uwzględniając przemawiającego za umorzeniem kosztów postępowania interesu publicznego. Pojęcie interesu publicznego jest szerokie, co oznacza, że organ odwoławczy ma znaczną swobodę przy podejmowaniu działania. Należy jednak pamiętać o zakazie interpretacji poszczególnych przepisów prawa w oderwaniu od kontekstu, jaki stanowi całość rozwiązań prawnych przyjętych w danej ustawie. Zasadę taką przyjął NSA w wyroku z dnia 20 listopada 1990r. (II SA 759/90, OSP 1991r., Nr 7-8, poz.178.), w którym stwierdził: "zastosowanie pojęcia nieostrego wymaga wskazania nie tylko jego uwarunkowań zewnętrznych, wynikających z chronionych wartości zawartych w całym systemie prawa (Konstytucja), ale i jego uwarunkowań, wynikających z wartości i zasad leżących u podstaw aktu normatywnego, w którym zastosowano dane pojęcie nieostre. Dopiero wtedy dokonana ocena szczegółowo ustalonych okoliczności sprawy nie nosi cech dowolności i mieści się w ramach dopuszczalnego stosowania pojęcia nieostrego." W oparciu o akta sprawy Sąd stwierdził, że brak jest okoliczności, które wskazywałyby na istnienie ważnego interesu publicznego przemawiającego za umorzeniem kosztów egzekucyjnych. Należy zauważyć, iż kwota kosztów egzekucyjnych obciążających Skarżącego powstała w wyniku braku dobrowolnego wykonania ciążących na nim zobowiązań podatkowych powstałych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, która była prowadzona we własnym imieniu i na jego własne ryzyko. Skarżący powinien zdawać sobie sprawę z negatywnych konsekwencji podejmowanych przez siebie decyzji dotyczących prowadzonej działalności. Zaznaczyć także należy, iż umorzenie zaległości podatkowych w wyniku zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego nie skutkuje umorzeniem kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku wcześniej wszczętej ich przymusowej realizacji. Proces restrukturyzacji nie obejmuje kosztów egzekucyjnych, które w wyniku braku ich dobrowolnego uregulowania mogą zostać ściągnięte po zakończeniu restrukturyzacji w trybie egzekucji administracyjnej. Za takim stanowiskiem przemawia regulacja art. 21 ust. 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. z 2002r., Nr 155, poz.1287 ze zm.), który stanowi, że w przypadku wydania przez organ restrukturyzacyjny decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, w której stwierdzono umorzenie należności podlegających restrukturyzacji po spełnieniu określonych warunków restrukturyzacyjnych nie stosuje się art.64c § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis ten wskazuje, że wierzyciel pokrywa koszty postępowania, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Z powyższego przypisu wynika, że ustawodawca wyłączając możliwość stosowania art.64c § 4 w/w ustawy, pozostawił dotychczasową regulację prawną, określającą, iż koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego. Zdaniem Sądu, poczynione przez orzekające organy podatkowe ustalenia w sprawie, w której zapadły zaskarżone postanowienia są logiczne, spójne i dostatecznie udokumentowane. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa, dlatego na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) należało skargę oddalić z powodu jej bezzasadności.