I SA/Ol 246/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Błesiński (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Osipuk, sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant referent stażysta Jakub Gosk, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2012r. sprawy ze skargi S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. I. oddala skargę II. zasądza od Skarbu Państwa ( Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na rzecz doradcy podatkowego K. D. kwotę 240 ( dwieście czterdzieści) złotych oraz należny podatek od towarów i usług za pomoc prawną udzieloną z urzędu. Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił S. K. (dalej cyt. jako wnioskodawca, skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 56.550 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 2003 w wysokości 5.444 zł. Postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, działają na podstawie art. 239b § 3 w zw. z art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r., poz. 749, dalej cyt. jako Ord. pod.) nadał rygor natychmiastowej wykonalności w/w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie utrzymał w mocy w/w postanowienie, zaś wyrokiem z dnia 8 grudnia 2011r., sygn. akt I SA/OI 502/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę. Od powyższego rozstrzygnięcia strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną, którą przekazano do rozpoznania Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu. Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Dyrektora UKS z dnia "[...]" i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 21.265 zł oraz odsetki za zwlokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 1.875 zł. WSA w Olsztynie wyrokiem z dnia 5 stycznia 2012r., sygn. akt I SA/OI 611/11 oddalił skargę na powyższą decyzję. Od wyroku strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną, którą przekazano do NSA. Wnioskiem z dnia "[...]" skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. Postanowieniem z dnia "[...]", nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]""[...]" odmawiające wnioskodawcy wstrzymania wykonania w/w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż instytucja wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej opiera się na przepisach art. 239e-239i Ord. pod. Zgodnie z treścią art. 239 f § 1 Ord. pod. wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej jest możliwe na wniosek lub z urzędu. Na wniosek organ podatkowy pierwszej instancji ma obowiązek wstrzymać wykonanie decyzji ostatecznej po zaistnieniu łącznie dwóch warunków: wniesienia skargi do sądu administracyjnego i przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o których mowa w art. 33d § 2 Ord. pod. – do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania. Organ podkreślił, że obowiązek wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej na wniosek strony istnieje tylko wówczas, gdy nastąpi przyjęcie przez wierzyciela zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2 Ord. pod. Tymczasem, jak wynika z analizy akt przedmiotowej sprawy, wnioskodawca nie wypełnił obu warunków skutkujących wstrzymaniem wykonania decyzji ostatecznej na wniosek, to jest wniósł co prawda skargę do sadu administracyjnego, lecz nie przedstawił jakiejkolwiek formy zabezpieczenia, które kwalifikowałoby się do przyjęcia przez organ I instancji w myśl art. 33d § 2 Ord. pod. Nie wystąpiły zatem, w ocenie organu odwoławczego, okoliczności warunkujące wstrzymanie wykonania decyzji na wniosek, na podstawie art. 239 f § 1 pkt 1 Ord. pod. Ponadto w niniejszej sprawie nie zaistniały także warunki dokonania wstrzymania decyzji ostatecznej z urzędu (art. 239 f § 1 pkt 2 Ord. pod.), bowiem nie nastąpił wpis hipoteki przymusowej lub wpis zastawu skarbowego, które zabezpieczałyby wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę. Dodatkowo organ podniósł, że przywoływane przez wnioskodawcę we wniesionym odwołaniu okoliczności o stale pogarszającym się stanie zdrowia oraz bardzo trudnej sytuacji finansowej, pozostają bez znaczenia, gdyż przywoływane przepisy art. 239e – 239i Ord. pod. nie przewidują uwzględnienia jakichkolwiek okoliczności, nawet obiektywnych, istniejących po stronie podatnika, które mogłyby ewentualnie przemawiać za wstrzymaniem wykonania decyzji. Z tego punktu widzenia argumenty wnioskodawcy o złym stanie zdrowia oraz niekorzystnej sytuacji finansowej nie mogą stanowić przesłanki do uwzględnienia wniosku i wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji. Tym samym zaś, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji zasadnie odmówił wstrzymania wykonania decyzji. Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył S. K. wnosząc o jego uchylenie w całości, przekazanie do ponownego rozpoznania Dyrektorowi Izby Skarbowej, bądź organowi I instancji ze wskazaniem na wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji, aż do chwili prawomocnego rozpatrzenia wszelkich spraw powiązanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: - na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz.270, dalej cyt. jako p.p.s.a.) w zw z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 oraz art. 124, art.180 § 1 , art. 187 § 1, art. 191, a także art. 194 § 1 i 3, art. 197 Ord. pod. poprzez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia, naruszającego przepisy postępowania w sposób, który ma istotny wpływ na wynik postępowania, - na podstawie art. 141 p.p.s.a. poprzez brak ustosunkowania się w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia do przedłożonych argumentów potwierdzający stan faktyczny, - art. 151 p.p.s.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu podatkowego I instancji, co naruszyło przepisy postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa materialnego, - art. 2, art. 7, art. 45 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, - art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), - art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., które mówią o zawieszeniu postępowania, wstrzymaniu wykonania decyzji, jeżeli występują przesłanki wymienione w tym artykule, postępowanie administracyjne, jak również sądowe ulega zawieszeniu, bądź wstrzymaniu, ponieważ rozstrzygniecie sprawy zależało od wyniku innego toczącego się postępowania sądowo-administracyjnego pod sygn. akt I SA/OI 611/11. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że wnoszone przez niego zarzuty są analogiczne jak w treści skarg kasacyjnych do NSA na wyrok WSA w Olsztynie z dnia 8 grudnia 2011r., sygn. akt I SA/OI 502/11 oraz w szczególności wyrok WSA w Olsztynie z dnia 5 stycznia 2012r., sygn. akt I SA/OI 611/11 i nie będzie ich powtarzał. Sprawy te zostały wniesione do NSA i oczekują na wyznaczenie terminów oraz na rozstrzygnięcie, "a żądanie złożenia ode mnie zabezpieczenia jest w tym przypadku kuriozalne, wręcz kabaretowe, skoro moja trudna sytuacja jest doskonale znana tak organom podatkowym różnych instancji, jak też w WSA Olsztyn". Zaistniały więc wszelkie szczególne przesłanki do wstrzymania przedmiotowej decyzji, gdyż powiązane sprawy będą się toczyć przed NSA i mogą mieć istotny wpływ także na przedmiotową sprawę. Dodatkowo do skargi załączono skargi kasacyjne od wyroków WSA w Olsztynie w sprawach I SA/OI 502/11 i I SA/OI 611/11. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko oraz przedstawioną w jego uzasadnieniu argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie podkreślenia wymaga, że skarga błędnie formułuje zarzuty naruszenia przez organ przepisów prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dotyczących: skargi kasacyjnej (art. 173, art. 174 pkt 1 i 2, art. 177 § 1, art. 185 § 1), uzasadnienia wyroku (art. 141 § 4), przesłanek zawieszenia postępowania (art. 125 § 1 pkt 1) w związku z przepisami Ordynacji podatkowej (art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 3, art. 197). Zgodnie z art. 1 p.p.s.a. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi normuje postępowanie sądowe (podkreślenie Sądu) w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz w innych sprawach, do których jego przepisy stosuje się z mocy ustaw szczególnych (sprawy sądowoadministracyjne). W niniejszym przypadku nie można zatem zarzucać organowi naruszenia w/w przepisów p.p.s.a. Organ podatkowy mógł zatem naruszyć wyłącznie przepisy Ordynacji podatkowej i tylko one mogą być przedmiotem analizy dokonywanej przez wojewódzki sąd administracyjny. Zauważenia wymaga przy tym, że doradca podatkowy, ustanowiony w sprawie jako pełnomocnik z urzędu, nie skorygował nieprawidłowo sformułowanych zarzutów zawartych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia, Sąd nie stwierdził naruszenia wymienionych w skardze przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i 3, art. 197 Ord. pod. Należy przy tym podnieść, że poza powiązaniem tych przepisów z przepisami p.p.s.a. zgłoszone zarzuty nie zostały w żaden sposób uzasadnione, zaś przyjęty w sprawie stan faktyczny nie był sporny. Zgodnie z art. 239f § 1 Ord. pod. organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego: 1) na wniosek - po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d § 2 - do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania lub 2) z urzędu - po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpieczają wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę - do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Zgodnie z w/w przepisem ustawodawca przewidział dwa tryby wstrzymania wykonania decyzji: na wniosek i z urzędu. Podkreślenia wymaga jednak fakt, że co prawda organ podatkowy pierwszej instancji zobligowany jest do wstrzymania wykonania decyzji (nie znajduje tu więc zastosowania instytucja uznania administracyjnego), jednakże może tego dokonać wyłącznie po spełnieniu się wszystkich określonych w art. 239f § 1 Ord. pod. warunków. Tak więc w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego organ wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej na wniosek po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania, o którym mowa w art. 33d § 2 (art. 239f § 1 pkt 1 Ord. pod.), z urzędu zaś po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia (art. 239f § 1 pkt 2 Ord. pod.). Tymczasem, jak prawidłowo uznały organy obu instancji, w niniejszej sprawie wnioskodawca, poza wniesieniem skargi do sądu administracyjnego, nie spełnił wszystkich określonych w art. 239 f § 1 pkt 1 warunków, tj. nie przedstawił jakiejkolwiek formy zabezpieczenia, które mogłoby zostać przyjęte przez wierzyciela w myśl art. 33d § 2 Ord. pod. : 1) gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej; 2) poręczenia banku; 3) weksla z poręczeniem wekslowym banku; 4) czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku; 5) zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski - według ich wartości nominalnej; 6) uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego; 7) pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku lokaty terminowej. Organ nie mógł również dokonać wstrzymania decyzji ostatecznej z urzędu, na podstawie art. 239f § 1 pkt 2 Ord. pod., gdyż w niniejszym przypadku nie doszło do prawomocnego wpisania hipoteki lub wpisu zastawu skarbowego. Tym samym, w ocenie Sądu, z wyżej wymienionych przyczyn odmowa wstrzymania wykonania decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. była w pełni uzasadniona. Wskazywane, bowiem przez wnioskodawcę przesłanki w postaci trudnej sytuacji życiowej nie mogły w żaden sposób wpłynąć na uwzględnienie wniesionego przez niego wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. Dodatkowo wskazać należy, że tryb wstrzymania wykonania aktu lub czynności w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego przewidziany został również w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z art. 61 § 2 pkt 1 w razie wniesienia skargi na decyzję lub postanowienie - organ, który wydał decyzję lub postanowienie, może wstrzymać, z urzędu lub na wniosek skarżącego, ich wykonanie w całości lub w części, chyba że zachodzą przesłanki, od których w postępowaniu administracyjnym uzależnione jest nadanie decyzji lub postanowieniu rygoru natychmiastowej wykonalności albo, gdy ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Zaś po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania (§ 3 art. 61 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 61 § 6 p.p.s.a. wstrzymanie wykonania aktu lub czynności w tym trybie upada w razie wydania orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji . Wspomniany tu tryb jest jednak całkowicie odrębny od trybu przewidzianego w cytowanych przepisach ordynacji podatkowej . Podnieść należy jednakże ( co znane jest sądowi z urzędu) , że skarżący nie skorzystał z trybu przewidzianego w ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdy wnosił skargę na decyzję z dnia "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. , w sprawie o sygn. akt I SA/OI 611/11, która obecnie oczekuje na rozstrzygnięcie przez NSA. Wobec powyższego, uznając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd. Administracyjny na podstawie art.151 p.p.s.a oddalił skargę. O wynagrodzeniu pełnomocnika, wyznaczonego w ramach przyznanego skarżącemu prawa pomocy, orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. oraz § 3 ust 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Sąd nie uwzględnił wniosku pełnomocnika o przyznanie mu opłaty w wysokości 150 % kwoty wynagrodzenia, o którym mowa w § 3 rozporządzenia. Sąd doszedł bowiem do wniosku, że niezbędny nakład pracy doradcy podatkowego, a także charakter sprawy i wkład pracy doradcy podatkowego w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia nie dają podstaw do zasądzenia wynagrodzenia w powiększonej wysokości. Jak już wskazano zaangażowanie pełnomocnika w prowadzenie sprawy było stosunkowo niewielkie , ograniczając się w istocie tylko do udziału w rozprawie.