I SA/Ol 291/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod (spr.) Sędzia WSA - Zofia Skrzynecka Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Katarzyna Lenartowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2004r. sprawy ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie określenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za miesiące od stycznia do lipca 2001r. oraz należnych odsetek za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 262 zł (dwieście sześćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 31 października 2001r. nr "[...]" określił P. G. zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za m-ce od stycznia do lipca 2001r., zaległości i odsetki. W uzasadnieniu decyzji Urząd Skarbowy wskazał, że podatnik z mocy art. 6 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne był zobowiązany do opłacenia w 2001r podatku zryczałtowanego (a nie podatku dochodowego na zasadach ogólnych), gdyż nie zrzekł się, jak to stanowi art.9 ust.1 ustawy, tej formy opodatkowania. W wyniku przeprowadzonej kontroli organ pierwszej instancji stwierdził, iż podatnik prowadzi podatkowe księgi przychodów i rozchodów i rozlicza się z podatku na zasadach ogólnych, pomimo że nie złożył oświadczenia o zrzeczeniu się z opodatkowania w formie ryczałtu. Urząd Skarbowy nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika jak też zeznaniom przesłuchanego w dniu 24.09.2001r. świadka- A. P. na okoliczność złożenia zawiadomienia o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu oraz zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów przez P. G. Swoje stanowisko uzasadnił tym, iż po sprawdzeniu wpływu korespondencji do organu nie odnaleziono stosownego zawiadomienia podatnika. W prowadzonej ewidencji korespondencji - system komputerowy- nie odnotowano wpływu przedmiotowego pisma. Zdaniem organu pierwszej instancji niemożliwym jest by korespondencja nie została zarejestrowana. Brak potwierdzenia w tej ewidencji dowodzi, że zawiadomienie nie zostało złożone. Decyzją z dnia 31.01.2002r. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy, po rozpoznaniu odwołania utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego wskazując, iż podatnik prowadząc kolejny rok działalność gospodarczą nie dokonał zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu. Nie przedłożył bowiem kontrolującym potwierdzenia dokonania tej czynności. W ewidencji korespondencji wpływającej do Urzędu nie stwierdzono faktu złożenia zrzeczenia się ryczałtu a świadek W. T. potwierdził jedynie złożenie przez stronę zawiadomienia o zaprowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2004r. sygn. 1 III SA 588/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, iż z uzasadnienia decyzji można wywieść, że organ odwoławczy uznał, iż zawiadomienie o prowadzeniu księgi przychodów i rozchodów zostało złożone w okolicznościach przedstawionych przez świadka ale dokonał wybiórczej oceny jego zeznań. Zwrócił uwagę, iż skoro organ przyjął, że zawiadomienie mogło być złożone, to sprzeczne z tymi zeznaniami jest przyjęcie, że dotyczyło ono jedynie zaprowadzenia księgi przychodów i rozchodów. Sąd wskazał, że jeżeli były wątpliwości co do ustaleń Urzędu Skarbowego, to należało przeprowadzić stosowne postępowanie dowodowe dla zweryfikowania twierdzenia, że nie było możliwości pominięcia w ewidencji komputerowej złożonego dokumentu. Nadto zwrócono uwagę, iż z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika z jakich względów organ odwoławczy uznał decyzję organu pierwszej instancji za prawidłową. Czy z uwagi na to, że żadnego oświadczenia (zawiadomienia) nie było, czy że podatnik powinien był złożyć to oświadczenie (zawiadomienie) o innym brzmieniu czy też odrębne oświadczenie o zrzeczeniu się i założeniu podatkowych ksiąg przychodów i rozchodów. Sąd uznał, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów nałożonych art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Decyzją z dnia 15 czerwca 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania P. G. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W głównej mierze uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało oparte na twierdzeniu, iż przepisy jednoznacznie określają, że do zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu wymagana jest forma pisemna, aby było ono skuteczne. Dlatego też w przypadku braku takiego oświadczenia (zawiadomienia) w aktach podatkowych i braku dowodu jego złożenia, faktu dokonania tej czynności nie można dowodzić w inny sposób, w tym, m.in. za pomocą dowodu z przesłuchania świadka. Zdaniem organu drugiej instancji dowodem może tu być odpis złożonego osobiście oświadczenia (zawiadomienia) wraz z potwierdzeniem jego wpływu do Urzędu. Ponownie organ zwrócił uwagę, iż sposób obiegu i przechowywania dokumentów w Urzędzie ma na celu uniemożliwienie ich zaginięcia, natomiast w ewidencji pism przychodzących prowadzonej przez Urząd Skarbowy brak jest informacji, że oświadczenie P. G. dotyczące zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu wpłynęło do tego Urzędu. Tym samym należy wnioskować, że przedmiotowy dokument nie został złożony. W związku z brakiem takiego oświadczenia w aktach podatkowych oraz nie posiadaniem przez niego potwierdzenia złożenia dokumentu, nie uznano twierdzenia podatnika o złożeniu zawiadomienia w dniu 15.01.2001r. W skardze na decyzję dyrektora Izby Skarbowej P. G. zarzucił rażące naruszenie art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz art.121, 122 i 180 Ordynacji podatkowej. Rozwijając zarzuty podniósł, iż w dniu 15.01.2001r. złożył w punkcie informacyjnym Urzędu Skarbowego zawiadomienie o rozliczaniu się w 2001r. na zasadach ogólnych, założeniu księgi przychodów i rozchodów oraz o zrzeczeniu się ryczałtu, co wielokrotnie podnosił w toku postępowania przed organami podatkowymi. Z uwagi na fakt, iż nie posiadał potwierdzenia złożenia zawiadomienia, przy czym zwrócił uwagę, iż przepisy nie wymagają takiego potwierdzenia, wniósł o przesłuchanie świadka stosownie do zasady, iż ciężar dowodu ciąży na stronie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. W ocenie skarżącego organ podatkowy winien stosownie do art.180 Ordynacji podatkowej przyjąć zeznania świadka jako dowód w sprawie. Zarzuca również, iż organ drugiej instancji nie uzasadnił swojego stanowiska dlaczego nie dał wiary zeznaniom świadka. Ponadto z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w którym stwierdzono, że podatnik powinien sporządzić odpis oświadczenia i żądać potwierdzenia jego złożenia skarżący wywiódł, iż organ podatkowy dopuszcza możliwość zaginięcia dokumentów. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe naruszyły zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art.122 Ordynacji podatkowej, która nakazuje podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Znajduje ona rozwinięcie w art.187 Ordynacji podatkowej, nakazującemu organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego, przy czym organ powinien uwzględniać zarówno okoliczności korzystne, jak i niekorzystne dla strony. Tymczasem w niniejszej sprawie, organy wszelkie wątpliwości związane z okolicznością złożenia przez podatnika oświadczenia o wyborze formy opodatkowania i zrzeczeniu się ryczałtu - interpretowały na jego niekorzyść. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy położył nacisk na brzmienie art.9 ust.1 i ust.3 pkt 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, akcentując konieczność zachowania formy pisemnej przy zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu, aby czynność ta była skuteczna. W zaskarżonej decyzji podkreślono szczególnie i na tym oparto uzasadnienie decyzji, iż "prawodawca w sposób jednoznaczny określił, że dla zrzeczenia opodatkowania w formie ryczałtu wymagana jest forma pisemna, aby było ono skuteczne". A zatem zdaniem organu drugiej instancji faktu dokonania tej czynności nie można dowodzić w inny sposób, w tym m.in. za pomocą dowodu z przesłuchania świadka. Dowodem może być jedynie odpis złożonego osobiście oświadczenia wraz z potwierdzeniem wpływu do Urzędu. Z takim stanowiskiem w świetle art.180 Ordynacji podatkowej nie sposób się zgodzić, albowiem przy ocenie materiału dowodowego organ podatkowy winien brać pod uwagę wszystkie dostępne i zgodne z prawem źródła informacji, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Nie chodzi bowiem o zastąpienie pisemnego oświadczenia o wyborze zwolnienia zeznaniem świadka a o ustalenie faktu złożenia owego pisemnego oświadczenia. Organ I instancji w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy dopuścił jako dowód zeznania świadka. W odwołaniu podatnik kwestionował stanowisko tego organu o nie daniu wiary tym zeznaniom, a więc organ podatkowy II instancji powinien dokonać własnej, logicznej i przekonującej oceny tych zeznań, uzupełniając postępowanie dowodowe. Należy zważyć, iż przy ponownym rozpatrywaniu sprawy istniejące wątpliwości co do stanu faktycznego w żaden sposób nie zostały wyjaśnione, a jedynie pominięte. Przeprowadzenie postępowania dowodowego w sytuacji gdy pewne fakty pomiędzy podatnikiem a organem są sporne jest koniecznością, na co wskazał Sąd w uzasadnieniu wyroku z dnia 28 stycznia 2004r. Postępowanie dowodowe w celu zweryfikowania twierdzenia, że w żaden sposób ewentualnie złożony na piśmie dokument nie mógł być pominięty w ewidencji komputerowej, nie zostało przeprowadzone. Stanowi to naruszenie w szczególności art.122 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji także naruszenie art.187 § 1 i 191 powołanej ustawy. Reasumując należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie niezbędnym jest przeprowadzenie postępowania dowodowego, a następnie wszechstronna ocena materiału dowodowego zgodna z zasadami prawa podatkowego. Celem postępowania winno być ustalenie czy dokument o wyborze formy opodatkowania został złożony w Urzędzie Skarbowym, czy możliwe lub nie, jest pominięcie takiej okoliczności w ewidencji komputerowej. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c oraz art.200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z p. zm.).