I SA/Ol 314/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski ( sprawozdawca ) sędzia WSA Przemysław Krzykowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2016r. sprawy ze skargi I. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2013r. oddala skargę. Przedmiotem skargi I.B. (dalej strona, podatniczka, odwołująca się, skarżąca) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2013r.. Zaskarżoną decyzją organ utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" nr "[...]" określającą wysokość ww. zobowiązania w kwocie 7.316 zł. Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy przedstawionych Sądowi wynikało, że w dniu 4.03.2015r. funkcjonariusze Służby Celnej Urzędu Celnego, w miejscu prowadzenia działalności przez Firmę "[...]" - I.B., z K., ul. J. "[...]", przeprowadzili kontrolę obrotu wyrobami akcyzowymi oraz przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie stosowania znaków akcyzy. Kontrolowana, w związku ze złożeniem Naczelnikowi Urzędu Celnego powiadomienia, od dnia 15.01.2013r. uprawniona była do prowadzenia działalności w charakterze pośredniczącego podmiotu tytoniowego. W toku czynności, kontrolowana przedstawiła do wglądu arkusz spisu z natury z dnia 31.12.2012r., w którym wykazano m.in. 5 kg liści strips i 8 kg wyrobu o nazwie: celuloza, wskazując jednocześnie, iż od dnia 18.01.2013r. nie przeprowadziła żadnej transakcji zakupu i sprzedaży suszu tytoniowego. W dniu 31.08.2015r. funkcjonariusze Służby Celnej Urzędu Celnego ponownie przeprowadzili kontrolę w miejscu prowadzenia działalności strony. Ustalono, że stan celulozy i liści tytoniu, w porównaniu do kontroli z dnia 4.03.2015r. nie uległ zmianie. Podczas czynności kontroli pobrano do badania próby celulozy i liści tytoniu. Pobrane próbki przekazano do Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w "[...]". W toku postępowania podatkowego ustalono, że w dniu 1.01.2013r. podatniczka posiadała 8 kg tytoniu do palenia oraz 5 kg suszu tytoniowego, od którego nie została zapłacona akcyza. Na tym tle Naczelnik Urzędu Celnego (dalej Naczelnik Urzędu Celnego, organ I Instancji) wydał ww. decyzję z dnia "[...]". Jako podstawę prawną organ I instancji podał art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej O.p., oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 23b, art. 8 ust. 2 pkt 4, art. 9b ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust. 4, art. 11 a pkt 2 i pkt 4, art. 13 ust. 1, art. 16 ust. 3a, art. 24a, art. 99a, art. 116 oraz art. 117 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz.U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej ustawa o AKC). W odwołaniu podatniczka, reprezentowana przez adwokata, wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania podatkowego. Zarzuciła naruszenie art. 120 O.p. poprzez zastosowanie przepisów prawa materialnego wprowadzonych do obrotu prawnego z dniem 1 stycznia 2013r. ustawą z dnia 7 grudnia 2012r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. poz. 1456, dalej ustawa z dnia 7 grudnia 2012r., ustawa zmieniająca) do stanu faktycznego sprzed obowiązywania tych przepisów, ewentualnie art. 122 O.p. poprzez zaniechanie ustalenia daty nabycia przez podatnika 5 kg liści strips oraz 8 kg celulozy w sytuacji, gdy organ orzekł w przedmiocie zobowiązania podatkowego w oparciu o art. 11 a ust. 2 i 4 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym. Podniesiono, że organ błędnie ustalił datę powstania obowiązku podatkowego na dzień 1.01.2013r.. Z przedstawionych faktur wynika bowiem, że do nabycia i wejścia w posiadanie zakwestionowanych towarów doszło w 2012r., a więc przed wejściem w życie nowelizacji ustawy o podatku akcyzowym. Powołano się na uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2010r. sygn. akt I FSK 194/09. Ponadto wprowadzono przepisy ww. ustawy zmieniającej niezgodnie z przyjętą i wspartą orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego praktyką legislacyjną, zgodnie z którą vacatio legis ustaw podatkowych winno wynosić przynajmniej 30 dni. W niniejszym przypadku było to 7 dni, co więcej w okresie świątecznym, w związku z czym podatnikowi pozostawiono faktycznie 4 dni robocze na przygotowanie się do obowiązywania nowej ustawy. Powołano się na wyrok TK z 25 czerwca 2002r. sygn. akt K 45/01, wyroku z 14 czerwca 2000r. sygn. akt P 3/00. Autor odwołania podsumował, że wprowadzenie z jedynie siedmiu dniowym wyprzedzeniem podatku akcyzowego powodującego nieopłacalność dotychczas wykonywanej działalności i narażającego na stratę (w przypadku podjęcia decyzji o unicestwieniu towaru) bądź też na sankcje podatkowe (w przypadku niedotrzymania kilkudniowego terminu uregulowania spraw), nie mieści się w wypracowanych przez Trybunał Konstytucyjny zasadach. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej (dalej Dyrektor Izby Celnej, organ odwoławczy, organ II Instancji) utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W pierwszej kolejności nie zgodził się z zarzutami zawartymi w odwołaniu, gdyż organ I instancji zastosował prawidłowe przepisy prawa materialnego przy zaistniałym stanie faktycznym. Stwierdził, że decyzja Naczelnika UC prawidłowo rozstrzyga kwestię wysokości zobowiązania. Organ przedstawił stanowisko, iż "wymiar powstałego z mocy prawa, w wyniku dokonania czynności skutkujących powstaniem zobowiązania podatkowego oraz ustalenie terminów płatności należnego podatku, następuje na podstawie przepisów materialnego prawa podatkowego obowiązującego w dniu powstania tego obowiązku oraz na podstawie istniejącego w nim stanu faktycznego". Opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym w okresie objętym niniejszym postępowaniem regulowała ustawa z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (j.t. Dz. U. z 2011r. nr 108, poz. 626 ze zm.). Ww. ustawą z dnia 7 grudnia 2012r., zmieniającą m.in. ustawę o podatku akcyzowym, został rozszerzony katalog wyrobów akcyzowych. Art. 7 ustawy zmieniającej rozszerzyły przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem akcyzowym o susz tytoniowy, określiły obowiązki podmiotów dokonujących obrotu suszem tytoniowym oraz zdarzenia związane z suszem tytoniowym, powodujące powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Zgodnie ze znowelizowaną ustawą o podatku akcyzowym, przedmiotem ochrony jest obrót suszem tytoniowym bez zapłaconej akcyzy poza podmiotami do tego uprawnionymi. Tymi podmiotami są: rolnik - producent suszu tytoniowego, podmiot prowadzący skład podatkowy oraz pośredniczący podmiot tytoniowy. Organ przedstawił treść art. 2 ust. 1 pkt 23b, art. 9b ust. 1 pkt 2 i pkt 6, art. 11a pkt 4, art. 12, art. 13 ust. 1 pkt 2a, art. 16 ust. 3a, art. 24a ustawy o AKC. Podał, że w stanie prawnym od 1.01.2013r., przedsiębiorca niebędący rolnikiem - producentem suszu tytoniowego, nieposiadający statusu składu podatkowego, a posiadający susz tytoniowy przed zmianą przepisów, w celu uniknięcia konsekwencji związanych z powstaniem obowiązku podatkowego od posiadanego suszu tytoniowego, powinien w okresie pomiędzy 24.12.2012r. a 1.01.2013r. złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego pisemne zawiadomienie o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy. Przedmiotowe zawiadomienie złożone zostało przez podatniczkę w dniu 15.01.2013r.. Jak podał organ ustalony w toku kontroli i postępowania podatkowego stan faktyczny, poparty wynikiem badań pobranych próbek wskazywał, iż strona w dniu 1.01.2013r. posiadała: - 8 kg tytoniu do palenia (nazwa handlowa towaru: celuloza) nieoznaczonego znakami akcyzy, od którego nie została zapłacona akcyza (sprawozdanie z badań z dnia 5.10.2015r.), - 5 kg suszu tytoniowego nieoznaczonego znakami akcyzy (opinia Laboratorium Celnego Izby Celnej w "[...]" z dnia 5.10.2015r.). W związku z powyższym strona z dniem 1.01.2013r. stała się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu posiadania suszu tytoniowego w ilości 5 kg oraz tytoniu do palenia w ilości 8 kg. Wobec czego zarzuty przedstawione w odwołaniu dotyczące naruszenia przepisów prawa podatkowego organ uznał za bezzasadne. Podobnie za nieuzasadniony uznał zarzut dotyczący zbyt krótkiego okresu przejściowego. Zgodnie z treścią art. 38 ustawy zmieniającej, zmiany do ustawy o podatku akcyzowym weszły w życie z dniem 1.01.2013r., za wyjątkiem art. 7 pkt 1 lit. b) i pkt 6 ustawy zmieniającej, które weszły w życie z dniem ogłoszenia, tj. 24.12.2012r.. Zatem przepis art. 2 ust. 1 pkt 23b ustawy o AKC definiujący pośredniczący podmiot tytoniowy i przepis art. 16 ust. 3a ustawy o AKC, nakładający obowiązek pisemnego powiadomienia naczelnika urzędu celnego o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy, wszedł w życie 7 dni przed dniem wejścia w życie przepisów czyniących z obrotu suszem tytoniowym przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym. Tygodniowe vacatio legis przepisów ustawodawca pozostawił zainteresowanym podmiotom na powiadomienie o zamiarze prowadzenia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy. W skardze strona, reprezentowana przez dotychczasowego pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie: - art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 9b ust. 1 pkt 2, art. 11a ust. 2 i 4 ustawy o AKC w brzmieniu nadanym ww. ustawą zmieniającą w zw. z art. 88 Konstytucji RP, poprzez zastosowanie w sprawie przepisów niekonstytucyjnych z uwagi na niezastosowanie przez ustawodawcę terminu spoczywania ustawy zmieniającej, przewidzianego w art. 4 ust. 1 ustawy o ogłoszeniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych; - art. 4 i 5 O.p. w zw. z art. 11a pkt 4 ustawy o AKC, poprzez określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2013r. w sytuacji, gdy w kontrolowanym okresie nie zaistniało zdarzenie wywołujące obowiązek podatkowy zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym albowiem skarżąca w tym okresie nie nabyła ani nie weszła w posiadanie suszu tytoniowego. Strona podniosła, że ustawa z 7 grudnia 2012r. wprowadziła nowy podatek akcyzowy od suszu tytoniowego - również od jego posiadania przez podmioty niebędące rolnikiem - producentem albo nieposiadające statusu składu podatkowego lub pośredniczącego podmiotu tytoniowego. Regulacja podatkowa znalazła się w ustawie poświęconej m.in. wykonywaniu budżetu państwa, która ma regulować epizodycznie, na okres roczny, materię prawnobudżetową, którą normują już odrębne ustawy, a nie kwestie podatkowe. Powtórzyła podniesioną w odwołaniu kwestię wprowadzenia nowego podatku z jedynie siedmiu dniowym vacatio legis. W przypadku niepodzielenia zarzutów dotyczących niekonstytucyjności przepisów ustawy zmieniającej w zakresie, w jakim nie ustanawiając odpowiedniego vacatio legis, ewentualnie okresów przejściowych, wprowadziły nowy podatek akcyzowy z naruszeniem zasady ochrony interesów w toku oraz zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, skarżąca podniosła, że w kontrolowanym okresie nie zaistniało zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, skutkiem czego nie powstało również zobowiązanie podatkowe. Z przedstawionych przez skarżącą w toku postępowania podatkowego faktur, czy też arkuszu spisu z natury, wynika bowiem, że do nabycia i wejścia w posiadanie "liści strips" oraz "celulozy" doszło w 2012r.. Już z tego względu zaskarżona decyzja nie może zostać uznana za słuszną. Natomiast pominięcie przez organ dowodów wskazujących konkretną datę nabycia towaru i jego objęcie podatkiem akcyzowym wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2013r. spowodowało naruszenie zasady nie retroakcji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2016r., poz. 1066), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - w skrócie p.p.s.a.. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a.. Z bezspornego stanu faktycznego wynikało, że na dzień 1 stycznia 2013r. skarżąca posiadała 8 kg tytoniu do palenia , nieoznaczonego znakami akcyzy, od którego nie została zapłacona akcyza. Do dnia 31 grudnia 2012r. skarżąca powinna uregulować stan prawny posiadanego suszu tytoniowego. Pozbyć się go fizycznie. Względnie do tego czasu uzyskać status podmiotu pośredniczącego w obrocie tym wyrobem akcyzowym. Wynika to treści z art. 7 pkt 4 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U.2012.1456). Zgodnie z treścią art. 38 powołanej ustawy wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2013 r. z wyjątkiem art. 7 pkt 1 lit. b i pkt 6, które wchodzą w życie z dniem ogłoszenia. (Dz. U. z dnia 24 grudnia 2012 r.). Art. 7. W ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.) wprowadza się następujące zmiany: 1) w art. 2 w ust. 1: a) pkt 1 otrzymuje brzmienie: "1) wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy;", b) po pkt 23a dodaje się pkt 23b w brzmieniu: "23b) pośredniczący podmiot tytoniowy - podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży suszu tytoniowego, który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności;"; 6) w art. 16 ust. 3a-4a otrzymują brzmienie: "3a. Podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany przed dniem rozpoczęcia tej działalności powiadomić pisemnie o tym właściwego naczelnika urzędu celnego. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie siedziby lub zamieszkania podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. 3b. Właściwy naczelnik urzędu celnego bez zbędnej zwłoki pisemnie potwierdza przyjęcie powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy. Potwierdzenie to powinno zawierać dane, o których mowa w ust. 3a, oraz oznaczenie organu potwierdzającego. 3c. Minister właściwy do spraw finansów publicznych lub upoważniony przez niego organ publikuje bez zbędnej zwłoki w Biuletynie Informacji Publicznej aktualną listę pośredniczących podmiotów węglowych oraz pośredniczących podmiotów tytoniowych, obejmującą ich następujące dane: imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. 4. Jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym lub pisemnym powiadomieniu o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy ulegną zmianie, podmiot jest obowiązany zgłosić zmianę właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. 4a. Pośredniczący podmiot węglowy oraz pośredniczący podmiot tytoniowy są obowiązani poinformować właściwego naczelnika urzędu celnego o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej w tym charakterze, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym zaprzestano prowadzenia działalności." Zgodnie z art. 11a AKC w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem: nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego. Art. 11a AKC został dodany przez art. 7 pkt 4 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej z dniem 1 stycznia 2013 r.. Zgodnie z treścią art. 9b ust. 1 AKC w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: 1) nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy; 2) sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy; 3) import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy łub pośredniczący podmiot tytoniowy; 4) zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy; 5) zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych; 6) nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. 2. Za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8. 3. Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. 4. W przypadku sprzedaży suszu tytoniowego, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje ten susz podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy lub pośredniczącemu podmiotowi tytoniowemu. 5. W sytuacji, o której mowa w ust. 4, sprzedawca suszu tytoniowego może zażądać od nabywcy przedstawienia zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego albo potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot tytoniowy, a w razie odmowy ich przedstawienia przez nabywcę może odmówić sprzedaży suszu tytoniowego po cenie nieuwzględniającej akcyzy. W konwekcji powyższych ustaleń i związanych z nimi przepisów prawnych wynika, że opodatkowanie suszu tytoniowego jest związane z faktem ustalenia, że skarżąca posiadała w dniu 1 stycznia 2013r. susz tytoniowy. Stosownie do treści art. 9b ust. 1 pkt 6) tej ustawy, w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży. Na tle opodatkowania suszu tytoniowego podatkiem akcyzowym począwszy od 1 stycznia 2013r., w literaturze prawa słusznie podnosi się (p. S.Parulski, Komentarz do art. 9b ustawy o podatku akcyzowym, pkt 3, Wydawnictwo LEX), że podstawowym celem wprowadzonych zmian było wyeliminowanie zjawiska zastępowania wyrobów tytoniowych opodatkowanych akcyzą nieopodatkowanym suszem tytoniowym, który po prostym przetworzeniu stawał się wyrobem zaspokajającym te same potrzeby konsumentów co wyroby tytoniowe. Takie uregulowanie stanowić miało swoisty wentyl bezpieczeństwa służący do opodatkowania szarej strefy obrotu suszem tytoniowym. W związku z opodatkowaniem na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 6) ustawy, również nabycia lub samego posiadania suszu tytoniowego nieobciążonego akcyzą, organy podatkowe są zatem zobowiązane ustalić, kto dokonał sprzedaży suszu tytoniowego bez akcyzy, a dopiero w przypadku realnego braku możliwości identyfikacji takiego podmiotu będą mogły nałożyć akcyzę na posiadacza lub nabywcę suszu tytoniowego. Należy stwierdzić, że Sąd nie jest uprawniony do badania konstytucyjności ustaw. Sędziowie w procesie stosowania prawa podlegają bezwzględnie Konstytucji oraz ustawom (art. 178 ust. 1 Konstytucji). Z tą zasadą związana jest norma kolizyjna wyrażona w art. 91 ust. 2, nakładająca obowiązek odmowy stosowania ustawy w wypadku kolizji z umową międzynarodową ratyfikowaną w drodze ustawowej. Zasada pierwszeństwa dotyczy także prawa wspólnotowego (art. 91 ust. 3 Konstytucji). Sąd nie znalazł podstaw do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym. Jest to uprawnienia Sądu. W rozpoznawanej sprawie taka potrzeba nie zachodziła. W związku z tym wniosek pełnomocnika strony skarżącej o wystąpienie z pytaniem prawnym do TK Sąd oddalił. Ubocznie należy wskazać, że podatek akcyzowy ma charakter jednofazowy. Strona skarżąca była uprawniona do prowadzenia działalności w charakterze pośredniczącego podmiotu tytoniowego od dnia 15 stycznia 2013r. Skarżąca ciężar ekonomiczny akcyzy mogła przerzucić na konsumentów. Mogła bowiem po 15 stycznia 2013r., jako już podmiot do tego uprawniony, dokonać sprzedaży posiadanego wyrobu akcyzowego. W świetle powyższych ustaleń faktycznych i rozważań prawnych Sąd nie podzielił stanowiska strony skarżącej, że objęcie podatkiem akcyzowym posiadanego przez skarżącą suszu tytoniowego, wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2013r., spowodowało naruszenie zasady lex retro non agit. Ustawodawca na mocy przepisów przejściowych pozwalał zalegalizować obrót suszem tytoniowym. Z dniem 1 stycznia 2013r. w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą stało się nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy. W dniu 1 stycznia 2013r. skarżąca była posiadaczką wyrobu akcyzowego. W tym czasie nie była podmiotem prowadzącym skład podatkowy, podmiotem pośredniczącym lub rolnikiem, który wyprodukował susz tytoniowy. Z wyżej opisanych względów Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem, wobec czego podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.