I SA/Ol 327/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 grudnia 2019 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie: nałożenia kary porządkowej oddala skargę. , , A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w M (dalej: "spółka", "strona" lub "skarżąca") złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") w sprawie nałożenia kary porządkowej. Z akt spraw wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego (dalej: "NUS") postanowieniem z dnia "[...]" 2017 r. "[...]" nałożył na spółkę karę porządkową w wysokości "[...]" zł (K-"[...]" akt organu pierwszej instancji) z powodu niedostarczenia dokumentów źródłowych niezbędnych do przeprowadzenia czynności sprawdzających związanych z rozliczeniem podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. oraz I i II kwartał 2015 r. Strona w zażaleniu (K-"[...]" akt organu pierwszej instancji) stwierdziła, że karę nałożono bezpodstawnie, gdyż dokumenty źródłowe za IV kwartał 2014 r. zostały przekazane w dniu "[...]" 2015 r. i dotychczas Urząd Skarbowy w K ich nie zwrócił. Zaś dokumenty za I i II kwartał 2015 r. są w posiadaniu księgowej, G S, o czym wielokrotnie telefonicznie informowano Urząd. Dlatego strona wnosi o umorzenie kary porządkowej. W aktach sprawy (K-"[...]"akt organu pierwszej instancji) znajduje się kopia protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych w D sp. z o.o. w dniu "[...]" 2015 r., w takcie których okazano sprawdzającym m. in. rejestry dostaw i nabyć dla celów podatku VAT za IV kwartał 2014 r. oraz faktury. W protokole jest zapis, że dokumenty objęte czynnościami sprawdzającymi wręczono T Pi prezesowi spółki. Na protokole widnieje podpis T. P. Postanowieniem z dnia "[...]" 2018 r. (K-"[...]" akt organu pierwszej instancji) NUS odmówił uchylenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej. W uzasadnieniu wskazał, że złożony przez stronę wniosek nie formułuje zarzutów przeciwko rozstrzygnięciu postanowienia z "[...]" 2017 r., nie określa istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz nie wskazuje dowodów uzasadniających to żądanie, zawiera natomiast wyjaśnienia i argumenty usprawiedliwiające niewykonanie obowiązku dostarczenia dokumentów źródłowych do przeprowadzenia czynności sprawdzających. Dlatego pismo strony zostało uznane za wniosek o uchylenie kary porządkowej. W nawiązaniu do wyjaśnień strony w zakresie dokumentów za IV kwartał 2014 r. NUS wskazał, że czynności sprawdzające w podatku od towarów i usług za ten okres były prowadzone w oparciu o dostarczone dokumenty, które po zakończeniu czynności wręczono T. P, a co wynika z protokołu z dnia "[...]" 2015 r. podpisanego przez T. P. NUS zauważył, że czynności sprawdzające mogą być ponawiane, gdyż przepisy Ordynacji podatkowej (dalej: "Op") tego nie zabraniają. Badanie m. in. prawa do odliczenia podatku naliczonego powinno odbyć się w oparciu o oryginały lub duplikaty faktur VAT, a nie ich kopie załączone do protokołu z przeprowadzonych czynności sprawdzających. W kwestii dokumentów źródłowych za I i II kwartał 2015 r. NUS nie przyjął wyjaśnień zawartych we wniosku, że nie było możliwe ich dostarczenie z uwagi na to, że znajdują się u księgowej G S. Organ wskazał, że osoba ta w trakcie rozmowy telefonicznej wprost poinformowała, że nie posiada dokumentów spółki i nie ma kontaktu z prezesem spółki, co potwierdza adnotacja służbowa sporządzona przez prowadzącego sprawę. G. S udostępniła znany jej adres poczty elektronicznej Prezesa Spółki: "[...]", na który również skierowano prośbę o dostarczenie dokumentów. Na podstawie art. 262 § 6 Op NUS stwierdził, że nie można usprawiedliwić niewykonania nałożonego na spółkę obowiązku dostarczenia dokumentów do przeprowadzenia czynności sprawdzających z powodów wskazanych przez prezesa spółki T P. Strona złożyła zażalenie na ww. postanowienie (K-"[...]" akt organu drugiej instancji), w którym twierdzi, że kara pieniężna została nałożona bezpodstawnie, gdyż dokumenty źródłowe za IV kwartał 2014 zostały przekazane w dniu "[...]" 2015 r., co potwierdzają dokumenty niniejszego postępowania oraz w dniu "[...]" 2015 r., na co przedstawia dowody w postaci 2 pism skierowanych do US w K w dniach "[...]" 2015 r. oraz "[...]" 2015 r., w których strona wskazuje, że przedkłada żądane przez organ dokumenty. W uzasadnieniu wskazano, że postępowanie kontrolne za IV kwartał 2014 r. było przeprowadzone na podstawie dokumentów oryginalnych i kserokopii, co Urząd Skarbowy potwierdza. Natomiast pozostałe dokumenty t.j. za I i II kwartał 2015 r. strona posiada tylko w postaci kserokopii. Na wniosek Urzędu Skarbowego może wystąpić o ich odpisy. Nie zgadza się z wyjaśnieniami księgowej G S, gdyż dokumenty są w jej posiadaniu. Procedura zwrotu dokumentów od księgowej polega na podpisaniu protokołu odbioru dokumentów, co wielokrotnie miało miejsce w przypadku innych firm. W przypadku dokumentów firmy D za I i II kwartał 2015 r. strona nie posiada protokołu odbioru ww. dokumentów. Urząd Skarbowy nie uwiarygodnił, że zwrócił się do G. S o udostępnienie dokumentów za I i II kwartał 2015 r. Skoro dokumenty za IV kwartał 2014 r. są w posiadaniu Urzędu Skarbowego, a za I i II kwartał 2015 r. nie z winy spółki D są w posiadaniu księgowej, to nie było podstaw do nałożenia kary porządkowej. Zaskarżonym postanowieniem DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS. Powołując się na art.262 Op wskazał, że uchylanie się od wykonywania obowiązków w postępowaniu prowadzonym przez organ podatkowy powoduje przedłużanie postępowania, niekiedy w ogóle uniemożliwia jego zakończenie, jak również dezorganizuje pracę pracownikom organów podatkowych. Możliwość nałożenia kary porządkowej ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania, a warunkiem wymierzenia przez organ podatkowy kary porządkowej w związku z niedopełnieniem obowiązku jest prawidłowe wezwanie organu zawierające pouczenie osoby zobowiązanej do jego wykonania o skutkach niezastosowania się do tego wezwania. Organ podkreślił też, że tylko osoba prawidłowo wezwana, uchylająca się od obowiązku zawartego w wezwaniu, może być ukarana pieniężną karą porządkową. Wskazując na wymienione w art.155 Op przypadki, w których organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności stwierdzono, że NUS prawidłowo wezwał stronę do dokonania określonej czynności, precyzyjnie wskazując, do kogo wezwanie kieruje, jakich dokumentów żąda, w jakim terminie i gdzie należy je złożyć, a także pouczył o konsekwencjach niewykonania czynności. DIAS zauważył, że zażalenie nie zawiera konkretnych zarzutów co do treści zaskarżonego postanowienia organu podatkowego. Podkreślił też, że organ podatkowy jest gospodarzem prowadzonych czynności sprawdzających. Zgodnie z obowiązującą regulacją prawną, organ zobowiązany jest gromadzić materiał dowodowy, tak aby wyjaśnić w pełni stan faktyczny sprawy. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Op w toku postępowania na organie podatkowym ciąży obowiązek podejmowania z urzędu wszelkich niezbędnych działań, które doprowadzą do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy, aby odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów. Skoro organ podatkowy wystosował wezwania do przedłożenia wskazanych w nich dokumentów i złożenia wyjaśnień, to należy uznać, iż były one niezbędne dla zakończenia czynności sprawdzających. Chociaż ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym, to jednak podatnik jest zobowiązany do współudziału w obowiązku wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego. Odnosząc się do podanych w zażaleniu przyczyn niewykonania obowiązku wynikającego z wezwań kierowanych do spółki, tj. wcześniejszego przekazania Urzędowi Skarbowemu w K wymaganych dokumentów za IV kwartał 2014 r. oraz w przypadku zaś dokumentów za I i II kwartał 2015 r., że znajdują się u księgowej, DIAS wskazał na art. 112 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z protokołu z czynności sprawdzających z dnia "[...]" 2015 r. wynika, że zwrócono prezesowi spółki badane przez organ dokumenty. DIAS podniósł także, że z akt sprawy wynika, że kontaktowano się z G S, a wynikiem tych działań było pozyskanie adresu e-mail strony, co zostało udokumentowane w postaci adnotacji podpisanej przez pracownika dokonującego tej czynności. Dlatego w sprawie nie wystąpiły przesłanki do uchylenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej. Odmowa uwzględnienia wniosku nie naruszała art. 262 § 6 Op, gdyż w sprawie nie dopatrzono się zaistnienia usprawiedliwionych okoliczności dla niewykonania obowiązku nałożonego wobec strony. W skardze zażądano uchylenia lub zmiany zaskarżonego postanowienia albo przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca twierdzi, że kara pieniężna została nałożona bezpodstawnie z naruszeniem prawa i interesu prawnego, gdyż dokumenty źródłowe za IV kwartał 2014 r. zostały przekazane w dniu "[...]" 2015 r., co potwierdzają akta sprawy oraz w dniu "[...]" 2015 r. Postępowanie kontrolne za IV kwartał 2014 r. było przeprowadzone na podstawie dokumentów oryginalnych i kserokopii, co NUS potwierdza. Zaś pozostałe dokumenty, za I i II kwartał 2015 r. skarżąca posiada tylko w postaci kserokopii. Na wniosek NUS może wystąpić o ich odpisy. W kwestii przekazania dokumentów od księgowej G S, skarżąca nie zgadza się z jej wyjaśnieniami, gdyż te dokumenty są w jej posiadaniu. Według skarżącej procedura zwrotu dokumentów od księgowej polega na podpisaniu protokołu odbioru dokumentów, co wielokrotnie miało miejsce w przypadku innych firm. W przypadku dokumentów firmy D za I i II kwartał 2015 r. skarżąca nie posiada protokołu odbioru dokumentów, gdyż ich nie odbierała. Ponadto NUS nie uwiarygodnił iż zwrócił się do G S o udostępnienie dokumentów za I i II kwartał 2015 r. Dlatego nie było podstaw do nałożenia kary porządkowej, skoro dokumenty za IV kwartał 2014 r. są w posiadaniu Urzędu Skarbowego, a za I i II kwartał 2015 r. nie z winy spółki D są w posiadaniu księgowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Na podstawie art.262 §1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym na dzień nałożenia kary porządkowej (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.800 zł. Karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie, zaś termin jej płatności wynosi 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu (§5, 5a i 6 art.262 Op). Ponadto, na podstawie §6 art.262 Op organ, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7 dni od dnia doręczenia ww. postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków, o których mowa w § 1 i uchylić postanowienie nakładające karę. O nałożeniu kary porządkowej oraz o jej uchyleniu rozstrzyga organ podatkowy, przed którym toczy się postępowanie, co wynika z §1 art.263 Op. Postanowienie wydane w tej sprawie może zostać zaskarżone zażaleniem. W ocenie Sądu nie ma racji skarżąca, twierdząc, że bezpodstawnie nałożona została na nią kara porządkowa. Z akt sprawy wynika, że dokumenty dotyczące IV kwartału 2014 r. zostały udostępnione organowi w okresie wcześniejszym, lecz następnie zostały zwrócone. Okoliczność zwrotu została potwierdzona przez T. P poprzez złożenie podpisu na sporządzonym w dniu "[...]" 2015 r., pod adnotacją wskazującą na zwrot dokumentów. Do tej okoliczności skarżąca nie odnosi się w skardze, twierdząc jednocześnie że dokumenty znajdują się w posiadaniu Urzędu Skarbowego. Twierdzenia te są jednak sprzeczne z treścią ww. protokołu, opatrzonego podpisem prezesa skarżącej. Dlatego Sąd nie mógł przyjąć argumentacji skarżącej, polegającej na gołosłownym podważaniu zgromadzonych w sprawie dowodów. Dlatego odmowa przedłożenia dokumentów w tym zakresie była bezzasadna. W kwestii nieprzekazania organowi podatkowemu dokumentów źródłowych za I i II kwartał 2015 r. Sąd także nie uznał zasadności argumentów podnoszonych przez skarżącą. O zwróceniu się przez NUS do G S świadczy notatka służbowa znajdująca się w aktach sprawy. Wynika z niej, że kontaktowano się z tą osobą, lecz nie uzyskano od niej dokumentów do kontroli. Za wiarygodne należy uznać jej wyjaśnienia, że nie posiada dokumentów skarżącej. Są to wyjaśnienia logiczne, gdyż dokumenty źródłowe za I i II kwartał 2015 r. są własnością skarżącej i skarżąca, a nie księgowa ma obowiązek ich przechowywania i przedkładania organowi podatkowemu na każde wezwanie, aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres, którego dotyczą. Zatem nie dopiero na wezwanie organu, ale wcześniej, skarżąca we własnym interesie powinna dążyć do tego, aby mieć należące do niej dokumenty. Przeciwko wiarygodności argumentów skarżącej co do braku możliwości odzyskania dokumentów przemawia to, że skarżąca nie dysponuje dowodami wskazującymi, że w ogóle zwracała się do byłej księgowej o zwrot dokumentów. W ocenie Sądu, to skarżąca, a nie organ podatkowy, miała obowiązek odebrać dokumenty od księgowej i przekazać je organowi, o ile rzeczywiście znajdują się w jej posiadaniu. W tej sytuacji wyjaśnienia skarżącej, oparte na bezzasadnym oczekiwaniu, że organ w jej zastępstwie pozyska potrzebne w postępowaniu dokumenty, słusznie nie zostały uznane jako uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary porządkowej. Wobec skarżącej prowadzone były czynności sprawdzające. W ich ramach NUS był uprawniony do żądania okazania dokumentów podatkowych, zaś skarżąca miała obowiązek je wydać. Prawidłowo wskazał DIAS na przepis art.112 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2017 poz. 1221 z późn. zm.), z którego obowiązek ten wynika. W myśl tego przepisu podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zaskarżone rozstrzygnięcie DIAS, odmawiające uchylenia nałożenia kary porządkowej, wydane zostało bez naruszenia przytoczonych przepisów regulujących zasady nakładania kar porządkowych. Skarżąca miała bowiem obowiązek przechowywania żądanych dokumentów, wynikający z ustawy podatkowej, organ był uprawniony do żądania ich okazania w ramach czynności sprawdzających i prawidłowo wezwał skarżącą, która w wyznaczonym terminie dokumentów nie przedstawiła. Podnoszone w zażaleniu, a następnie w skardze argumenty nie zasługiwały na uznanie, że usprawiedliwione było niewykonanie przez skarżącą obowiązków wynikających z wezwania. Bowiem twierdzenia zawarte w skardze, stanowiące powtórzenie wcześniej przedstawianych argumentów, nie zdołały podważyć zasadności argumentacji przedstawionej w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Nie stwierdziwszy zatem, aby zaskarżone postanowienie zawierało przypisywane mu wady, Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. DzU 2019 poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę.