I SA/Ol 331/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.) Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 X 2005 r. sprawy ze skargi A. B., M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących 200 zł ( dwieście złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. ISA/ OI 331/05 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § l pkt l w związku z art. 220 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia 05.05.2005r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19.04.2005r., znak "[...]" odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Urzędu Skarbowego z dnia 09.01.2003r. znak "[...]" określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 7.771,50 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że pismem z dnia 15.01.2005 r. strona zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wznowienie postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. zakończonego decyzją ostateczną Urzędu Skarbowego, "[...]". W uzasadnieniu wskazano, iż środki finansowe przekazane przez inwestorów na zakup materiałów są zwrotem należności za materiały i usługi zakupione na nazwiska inwestorów. Zatem inwestycje prowadzone były z materiałów powierzonych, wobec tego nie ma podstaw, by traktować te kwoty jako przychód podlegający opodatkowaniu. Ponadto Strona wskazała na błędną interpretację, dokonaną przez pracownika Urzędu Skarbowego, zeznania świadka M. B. odnośnie wartości wykonanej usługi. Zeznanie to bowiem należy rozumieć jako potencjalną wartość wykonanej usługi. Strona twierdziła, że nie otrzymała od inwestorów żadnej zapłaty za wykonaną usługę, co potwierdza prawomocny wyrok Sądu Rejonowego sygn. akt "[...]". Do wniosku dołączono kserokopie rachunków na kwotę łączną 29.246,60 zł brutto. Postanowieniem z dnia 07.02.2005 r. znak "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego wznowił postępowanie w niniejszej sprawie. Decyzją z dnia 19.04.2005 r. znak "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, w oparciu o przepisy art. 245 § l pkt 2 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu wniosku, postanowił odmówić uchylenia wnioskowanej decyzji Urzędu Skarbowego, z przyczyn wskazanych w jej uzasadnieniu. Od przedmiotowej decyzji Strona złożyła odwołanie, w którym wnosiła o uchylenie decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 09.01.2003r. znak "[...]", zarzucając: nie uznania złożonych przez Podatnika zeznań i oświadczeń, z których wynika, że środki finansowe przekazane przez inwestorów zostały w całości przeznaczone na zakup materiałów i usług, nie uznania za dowód poniesienia wydatków na budowę domków letniskowych, kserokopii dołączonych rachunków wystawionych na nazwiska inwestorów, błędną analizę wyniku rozliczenia kosztów związanych z budową, tj. kwestionowanie prawdziwości poniesienia przez Stronę straty z tego tytułu w wysokości ok. 11.000 zł, powołania w uzasadnieniu decyzji wyniku ekspertyzy biegłego sądowego, który wykonał wycenę na zlecenie inwestorów. Odwołujący zażądali uznania, że wszystkie środki finansowe przekazane przez S. S. i Z. S. zostały przeznaczone na zakup materiałów i usług służących budowie domków letniskowych. Rozpatrując przedmiotowe odwołanie, Dyrektor Izby Skarbowej zważył, co następuje. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie było dotknięte jedną z wad wymienionych w art. 240 § l Ordynacji podatkowej. Podstawy wznowienia postępowania enumeratywnie wymienione w art. 240 § l Ordynacji podatkowej nakazują dokonywanie ich precyzyjnej interpretacji, gdyż wznowienie postępowania jest szczególnym, nadzwyczajnym trybem weryfikacji decyzji ostatecznych. Podkreślono, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły okoliczności wymienione w art. 240 § l Ordynacji. W toku postępowania przed organem I instancji, Strona powołała się na przepis art. 240 § l pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego brzmieniem, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Powołany przepis wymaga więc kumulatywnego spełnienia przesłanek: nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej, nadto te okoliczności i dowody musiały istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi, gdyż nie były mu wcześniej znane. W przedmiotowej sprawie nowymi dowodami są kserokopie rachunków na kwotę 29.246,60 zł brutto: a) wystawione na nazwisko S. S. - 6 rachunków na kwotę 15.393,30 zł brutto (14.024,00 zł netto), b) wystawione na nazwisko Z. S. - 7 rachunków na kwotę 13.853,30 zł brutto (12,624,00 zł netto). Przedstawione rachunki dotyczą zakupu materiałów budowlanych i usług poniesionych - zdaniem odwołujących - na budowę dwóch domów letniskowych w miejscowości K., wg umów z dnia 09.06.1997r. Do odwołania z dnia 05.05.2005 r. strona dołączyła ponadto kserokopię aneksu II z dnia 9 września 1998 r. do umowy z dnia 9 czerwca 1997 r., który znajdował się w materiale dowodowym zgromadzonym przy pierwotnym rozpatrywaniu sprawy oraz nowy dowód w postaci oświadczenia z dnia 03.10.1998r. W. K. w sprawie kosztów wzmocnienia konstrukcji domku letniskowego. Dokonując podsumowania nakładów poczynionych - zdaniem Strony - na budowę domków otrzymano kwotę 31.414,75 zł (tj. 29.246,60 zł z tytułu rachunków wystawionych na nazwiska inwestorów i 2.168,15 zł wynikającą z podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy "A" A. B.). Strona nie kwestionuje faktu, iż z tytułu wykonania umów z dnia 09.06.1997 r. otrzymała łączną kwotę 20.160,00 zł, zatem utrzymuje, iż poniosła stratę w wysokości 11.254,75 zł. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, z przedstawionych nowych dowodów nie wynika, że wydatki miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Strony. Przedstawione przez Stronę faktury i rachunki dotyczą bowiem innych podmiotów. Podkreślono, iż warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest poniesienie go przez podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów uzyskania przychodów, to jest w ostatecznym rozrachunku wydatek ten musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika. W postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną, a także w postępowaniu cywilnym zakończonym wyrokiem Sądu Rejonowego, Strona nie podnosiła okoliczności, iż z własnych środków dokonywała zakupów na przedmiotowe budowy i że przeznaczone na ten cel kwoty znacznie przewyższyły kwoty otrzymane od inwestorów. Nie potwierdzają tego również ustalenia zawarte w umowach z dnia 09.06.1997r. na wykonanie domków, zgodnie z którymi koszt realizacji jednego domku (obejmujący materiały budowlane i instalacyjne oraz całkowity koszt robocizny) wraz z instalacją sanitarno-elektryczną nie przekroczy 12.000 zł. Istotą postępowania wznowieniowego jest przeprowadzenie ponownego postępowania i wydanie decyzji podatkowej w sprawie, w której zapadła decyzja ostateczna, przy zaistnieniu jednej z przesłanek art. 240 § l Ordynacji podatkowej. Przedłożone dowody spełniają warunki art. 240 § l pkt 5 w/w ustawy poza warunkiem istotności. Istotność dowodu polega na tym, że dowód ten w powiązaniu z ustalonymi w postępowaniu faktami, mógłby stać się podstawą wydania decyzji odmiennej treści, gdyby ów dowód był znany we wcześniejszym postępowaniu. Tożsame stanowisko zaprezentowano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. sygn. "[...]" z dn. 08.12.2004 r. (niepublikowany). Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, przedstawione przez Stronę w postępowaniu wznowieniowym dowody, stwierdzające określone zdarzenia gospodarcze, nie zmieniają ustaleń zawartych w pierwotnej decyzji organu I instancji, zatem nie mogą wpłynąć na zmianę ostatecznej decyzji tego organu. Przyjmując, że byłyby znane organowi podatkowemu w czasie prowadzonego postępowania wymiarowego, nie spowodowałyby odmiennego rozstrzygnięcia. Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej orzekł, jak w sentencji. Skargę na powyższą decyzję wnieśli A. i M. B. Zaskarżonej decyzji zarzucili: brak merytorycznego ustosunkowania się do zarzutów zawartych w odwołaniu z dnia 05.05.2005 roku od decyzji Urzędu Skarbowego. W dniu 05.05.2005 r. złożyli oni odwołanie od decyzji Urzędu Skarbowego nr "[...]" z dnia 19.04.2005 r. odmawiającej uchylenia decyzji nr "[...]" z dnia 09.01.2003 r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 7.771,50 zł. W odwołaniu zarzucili powyższej decyzji: nie uznanie złożonych zeznań i oświadczeń, że w całości środki finansowe przekazane przez inwestorów zostały przeznaczone na zakup materiałów i usług / protokół kontroli , pisma kierowane w tej sprawie do Urzędu Skarbowego i Izby Skarbowej. Wskazywali, że materiały te były kupowane za środki i w imieniu inwestorów /dołączone rachunki/. Wskazali, że Dyrektor Izby Skarbowej nie ustosunkował się do zarzutów zawartych w ich odwołaniu. Wobec powyższego wnieśli oni o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne, to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych.( 2003.05.23 wyrok NSA III SA 2484/01 LEX nr 146074 w Warszawie). Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że przedłożone przez skarżących spełniają warunki art. 240 § l pkt 5 w/w ustawy poza warunkiem istotności. Istotność dowodu polega na tym, że dowód ten w powiązaniu z ustalonymi w postępowaniu faktami, mógłby stać się podstawą wydania decyzji odmiennej treści, gdyby ów dowód był znany we wcześniejszym postępowaniu. Tymczasem skarżący w postępowaniu wznowieniowym wskazywali, że prowadzona była budowa dwóch domów letniskowych z materiałów powierzonych. Wobec tego, ich zdaniem, nie było podstaw, by traktować kwot otrzymanych od inwestorów jako przychód podlegający opodatkowaniu. Bez analizy tych dowodów nie da się odeprzeć zarzutu skarżących w przedmiocie odrzucenia ich zeznań i oświadczeń, z których wynika, że środki finansowe przekazane przez inwestorów zostały w całości przeznaczone na zakup materiałów i usług. Wskazywali oni bowiem, że materiały te były kupowane za środki i w imieniu inwestorów. Tymczasem organy skarbowe bez dokonywania jakichkolwiek ustaleń faktycznych odrzuciły przedstawione dokumenty, gdyż były one wystawione na nazwiska inwestorów. Nie ulega natomiast wątpliwości, że wystawione dokumenty pozostają w związku przyczynowym z budową domów letniskowych. Zatem może to prowadzić do wykazania, że otrzymane od inwestora środki zostały przeznaczone na zakup materiałów i usług związanych z budową domów letniskowych. A w konsekwencji może prowadzić do zakwestionowania treści decyzji podatkowej, gdyż może się okazać, iż z tego tytułu skarżący nie osiągnęli przychodu. Organy skarbowe nie ustosunkowały się do zarzutu podatników, którzy wskazali na błędną interpretację, dokonaną przez pracownika Urzędu Skarbowego, zeznania M. B. odnośnie wartości wykonanej usługi. Ich zdaniem, zeznanie to bowiem należy rozumieć jako potencjalną wartość wykonanej usługi. Skarżący twierdzili, że nie otrzymali od inwestorów żadnej zapłaty za wykonaną usługę, co, ich zdaniem, potwierdza prawomocny wyrok Sądu Rejonowego sygn. akt "[...]". Dyrektor Izby Skarbowej nie skonfrontował tych twierdzeń, dokumentów przedłożonych w postępowaniu wznowieniowym z treścią wyroku sądowego. Zgodnie z art. 365 § 1 kpc orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że także inne sądy, inne organy państwowe, a w przypadkach przewidzianych w ustawie także inne osoby muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu. Wynikający z niej stan związania ograniczony jest jednak, co do zasady, tylko do rozstrzygnięcia zawartego w sentencji orzeczenia i nie obejmuje jego motywów. (2000.01.13 wyrok SN II CKN 655/98 LEX nr 51062 ). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej winien ustalić czy i ile z otrzymanych przez wykonawcę od inwestorów środków zostało wydatkowanych na zakup materiałów i usługi związanych z budową domków letniskowych. Ponadto należy zweryfikować w jaki sposób ten fakt wpłynął na ostateczne rozliczenie wykonawcy z inwestorami. W razie potrzeby należy w tym celu przesłuchać w charakterze świadków inwestorów domków letniskowych. W związku z treścią cytowanego wyroku należy ustalić, jakie kwotę otrzymał faktycznie wykonawca za wybudowanie domów letniskowych, tytułem wynagrodzenia. Tej kwestii nie ustalono w postępowaniu podatkowym. Przyjęto bowiem za podstawę dochodu w decyzji wymiarowej kwotę należną, a nie faktycznie otrzymaną. Samo zaś rozliczenie powinno nastąpić przed Sądem powszechnym. W decyzji wydanej po wznowieniu postępowania organ administracyjny nie może pominąć tego faktu, gdyż wyrok sądu ma znaczenie prejudycjalne. Według skarżących kwota wskazana przez świadka M. B. jako należna , nie była tożsama z kwotą rzeczywiście otrzymaną. Zeznania świadka M. B. są tak lakoniczne, że nie pozwalają na rozstrzygnięcie tej kwestii. Na rozprawie w dniu 6X2005 r. podał on, że przed sądem powszechnym domagał się on zasądzenia dodatkowo od inwestorów kwoty 4800 zł . Jego powództwo zostało oddalone. A zatem nie da się ustalić rzeczywistej wartości usługi za wybudowanie domków letniskowych, bez weryfikacji zarzutów skarżących, że środki otrzymane od inwestorów zostały przeznaczone na zakup materiałów i usług. Na rozprawie skarżący wskazał, że te faktury były wystawiane na nazwiska inwestorów, ale on osobiście odbierał materiały i kwitował ich odbiór. Dopiero weryfikacja tych dowodów ( faktur ) i ich powiązanie z zebranym materiałem dowodowym pozwoli na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy i w konsekwencji ustalenie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec powyższego na podstawie art.145§1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270) należało orzec jak w pkt I w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i 209 P. p.s.a. (pkt II wyroku). O treści określonej w pkt III wyroku Sąd orzekł na podstawie art. 152 P.p.s.a.