I SA/Ol 441/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Sekretarz sądowy Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 października 2013r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia 19 kwietnia 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w E. z dnia 24 stycznia 2013r. w przedmiocie ustalenia T. K., zobowiązania w podatku od spadków i darowizn w kwocie 5.650 zł z tytułu darowizny środków pieniężnych w kwocie 99.155,84 zł dokonanej w dniu 26 marca 2007r. przez A. K. W dniu 19 kwietnia 2012r. w Urzędzie Skarbowym w E. przeprowadzono czynności sprawdzające z T. K. (dalej jako "strona", "podatnik", "skarżący") na okoliczność ponoszonych wydatków w 2007r., w tym pokrycia straty z dochodów kapitałowych. W toku czynności podatnik oświadczył, że wydatki na pokrycie straty zostały poniesione ze środków finansowych, które otrzymał od swojego brata A. K. w drodze darowizny. W konsekwencji powyższego, postanowieniem z dnia 23 maja 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn. Mając na względzie, że podatnik dwukrotnie zeznał, że środki w kwocie 99.155,84 zł pochodzące od A. K. otrzymał w formie darowizny, nie zwrócił tych środków, spożytkował je i otrzymał dwie inne darowizny środków pieniężnych w 2007r. od ww., organ I instancji stwierdził, że w dniu 26 marca 2007r. doszło do darowizny spornej kwoty. Wskazał, że darowizny otrzymane w dniach: 30 marca 2007r. i 6 kwietnia 2007r. zostały zgłoszone w organie podatkowym, w związku z tym korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, natomiast darowizna z dnia 26 marca 2007r. nie została zgłoszona w organie podatkowym. Za podstawę opodatkowania przyjęto kwotę 99.156 zł. Po uwzględnieniu kwoty wolnej od podatku, opisaną na wstępie decyzją, organ ustalił zobowiązanie podatkowe w wysokości 5.650 zł. W odwołaniu od decyzji, strona podniosła, że umowa darowizny pomiędzy opisanymi stronami nie miała miejsca. Przelew z konta A. K. na rachunek strony dokonany został w wyniku dyspozycji złożonej przez K. K., który był pełnomocnikiem A. K. w Biurze "[...]" oraz podatnika w Banku "[...]". A. K. nigdy nie wyraził zgody na tę darowiznę i o operacji finansowej dowiedział się dopiero po wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie, tj. w czerwcu 2012r. Zamieszanie było wynikiem samowolnej decyzji K. K. W motywach zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że bezsporne jest, że środki pieniężne w kwocie 99.155,84 zł zostały w dniu 26 marca 2007r. przelane na rachunek bankowy strony i pozostawione do jego dyspozycji. Kwota ta pochodziła z rachunku bankowego A. K. Nadto w 2007r., oprócz spornej darowizny strona otrzymała od A. K. dwie inne darowizny środków pieniężnych – 30 marca 2007r. i 6 kwietnia 2007r., które zostały zgłoszone w Urzędzie Skarbowym w E. Przy przekazywaniu darowizn operacje finansowe przebiegały w identyczny sposób, tzn. środki pieniężne zostały przekazane przelewem z rachunku bankowego A. K. na rachunek bankowy strony, a operacji dokonywał K. K. Z rachunku bankowego podatnika wynika, że otrzymał on w dniu 26 marca 2007r. ww. środki pieniężne, a następnie z rachunku tego, w dniu 27 marca 2007r., dokonano przelewów na kwoty 90.000 zł i 8.500 zł. Środki te, jak zeznał K. K., zostały wykorzystane w obrocie giełdowym. Operacji dokonał K. K. jako pełnomocnik strony. Organ odwoławczy podkreślił, że podatnik potwierdził fakt otrzymania darowizny zarówno w protokole sporządzonym w organie I instancji w dniu 19 kwietnia 2012r., jak i zeznając w dniu 20 lipca 2012r. Nadto zeznał on, że A. K. nie dochodził zwrotu przedmiotowej kwoty. Również K. K. wskazał, że sporna kwota została przelana na rachunek podatnika tytułem darowizny. A. K. natomiast zeznał, że K.K. zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem decydował o każdym zleceniu dotyczącym rachunku bankowego, bez konieczności składania mu jakichkolwiek sprawozdań z operacji finansowych. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył treść art.1 ust.1 pkt 2, art.4a ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2004r., nr 142, poz.1514 ze zm.), dalej jako "u.s.d." i stwierdził, że zasadnicze znaczenie dla kwestii opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn ma ustalenie, czy w sprawie mamy do czynienia z darowizną. Przepisy podatkowe nie zawierają własnej definicji darowizny, odwołać należy się zatem w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz.93 ze zm.), dalej jako "K.c." Powołując treść art.888 §1 i art.890 K.c., organ wskazał, że strona powołała się na środki uzyskane z darowizny w kwocie 99.155,84 zł od brata A. K., na dowód czego przedstawiła wyciąg z rachunku bankowego potwierdzający przelanie środków pieniężnych z rachunku ww. brata. Organ I instancji z uwagi na powyższe odstąpił od ustalenia wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie nieujawnionych źródeł przychodów. Wszczął natomiast postępowanie w przedmiotowej sprawie. Odnosząc się do zarzutu odwołania, że darczyńca i obdarowany posiadali wspólnego pełnomocnika (brata K.K.), który dysponował ich środkami pieniężnymi, bez ich wiedzy, organ stwierdził, że nie ma to znaczenia w sprawie. Kwestie udzielonych pełnomocnictw bankowych są poza sporem podatkowym i nie mają wpływu na rozstrzygnięcie. Odnosząc się do twierdzeń strony, że A. K. nie może być uważany za darczyńcę, organ zaznaczył, że zgromadzony materiał dowodowy pozwala stwierdzić, że kwota 99.155,84 zł, pochodząca z rachunku A. K., została pozostawiona do dyspozycji strony z prawem swobodnego rozporządzania. Analiza wszystkich rachunków bankowych strony pozwoliła ustalić, że nigdy nie dokonała ona zwrotu ww. kwoty. W tej sytuacji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że opisane środki pieniężne stanowią darowiznę, gdyż zostały przekazane tytułem darmym, kosztem majątku A. K. Istotne jest, że świadczenie zostało spełnione, chociaż darowizna nie została zawarta w formie pisemnej. Organ podkreślił, że strona dopiero na etapie postępowania odwoławczego zaprzecza okolicznościom otrzymania darowizny. Organ II instancji nie stwierdził naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Wskazał, że organ I instancji dokonał wnikliwej analizy i oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wziął pod uwagę wszystkie składane oświadczenia i wyjaśnienia, jednakże ich oceny nie mógł dokonać w oderwaniu od całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego T. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił rażące naruszenie art.120, art.122, art.125 §1, art.233 §1 pkt 1 i 2 w związku z art.220 §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. z 2012r, poz.749 ze zm.), dalej jako "O.p." oraz art.1 ust.1 pkt 2, art.5, art.6 ust.1 pkt 4, art.9 ust.1 pkt 1, art.14 ust.1 w związku z art.15 u.s.d. oraz art.888 §1 K.c. Skarżący podkreślił, że początkowo sądził, że sporna kwota została mu darowana jednak nie jest to prawdą, bowiem okazało się, że A. K. nigdy nie miał zamiaru przekazać na jego rzecz takiej kwoty bez obowiązku jej zwrotu. Istotą darowizny jest zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Takiego zobowiązania A. K. nie zaciągnął, więc nie można go uważać za darczyńcę. Pieniędzmi A. na rachunku bankowym dysponował K.K., który jednak nie był upoważniony do zbywania tych środków na rzecz osób trzecich. Skoro umowa darowizny jest umową dwustronną, a A.K. nie miał zamiaru darować skarżącemu kwoty 99.155,84 zł, to nie można przyjąć, że 26 marca 2007r. skarżący został obdarowany. W sprawie nie jest istotne, że "świadczenie" zostało spełnione, ale jaka była "causa" tego "świadczenia" i jaki był zamiar stron. Ustalenie przez organy podatkowe, że między skarżącym, a A. K. doszło do zawarcia umowy darowizny uznał za dowolne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu podatkowego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustaleń faktycznych. Skarżący bowiem twierdzi, że w sprawie nie doszło do darowizny, a zatem nie zaistniało zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Zdaniem Sądu twierdzenia tego nie można podzielić. W rozpoznanej sprawie nie jest kwestionowana okoliczność przekazania z rachunku bankowego A. K. na rachunek bankowy T. K. , w dniu 26 marca 2007r., kwoty 99.155,84 zł. Nadto organy podatkowe ustaliły, że sporna kwota nie została przez podatnika zwrócona, a minęło już ponad 6 lat od jej przekazania. Ustalono również, że w tym okresie także A. K. nie domagał się od skarżącego zwrotu przelanej kwoty. Najistotniejsze jednakże znaczenie ma w sprawie fakt powołania się przez skarżącego na sporną darowiznę, w dniu 19 kwietnia 2012r., w Urzędzie Skarbowym w E., w toku czynności sprawdzających na okoliczność ponoszonych w 2007r. wydatków. Zgodnie bowiem z art.6 ust.4 zdanie 2 u.s.d., w przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowych lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia. Z powyższego wynika zatem, że w chwili powołania się przez skarżącego przed organem podatkowym na nabycie przedmiotowej darowizny, powstał obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Przesłankami do zastosowania powołanego przepisu jest powstanie obowiązku podatkowego, niezgłoszenie tego obowiązku do opodatkowania oraz sporządzenie pisma, które doszło do wiadomości organu podatkowego, bądź powołanie się podatnika przez organem podatkowym (lub organem kontroli skarbowej) na fakt nabycia. Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie wszystkie trzy, wymienione przesłanki zostały spełnione. Wbrew twierdzeniom skarżącego, że nie otrzymał on spornej darowizny od brata, Sąd stwierdza, że całokształt zgromadzonego materiału dowodowego przemawia za tym, by uznać, że sporna kwota została skarżącemu darowana. Jak już bowiem wskazano, kwota ta, mimo znacznego upływu czasu, nie została zwrócona przez skarżącego. A. K. nie podjął przy tym żadnych starań, by kwotę tę odzyskać. Nie żądał nawet jej zwrotu od skarżącego. Uzyskaną kwotą pieniędzy swobodnie dysponował skarżący. Sam skarżący nie wskazuje innego tytułu – poza darowizną - przekazania jemu spornej kwoty. Na okoliczności tę nie może już mieć wpływu zmiana stanowiska skarżącego. Skoro obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn powstał, to organ podatkowy zobowiązany był do ustalenia wysokości tego zobowiązania podatkowego. Nie można także, zdaniem Sądu, premiować takiego zachowania podatników, którzy w zależności od etapu postępowania prowadzonego przez organy podatkowe, czy też organy kontroli skarbowej, składają różne, wręcz sprzeczne, oświadczenia, które nie znajdują żadnego poparcia w materiale dowodowym. Wskazać również należy, że stosownie do treści art.5 u.s.d., obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Tym samym podatnikiem podatku w niniejszej sprawie jest wyłącznie T. K. Skarżący powołując się na darowiznę musiał więc liczyć się ze skutkami swojego oświadczenia. Podkreślić w tym miejscu należy, że funkcjonująca w postępowaniu podatkowym zasada prawdy materialnej, a także zasada swobodnej oceny dowodów (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), mają za zadanie doprowadzenie do obiektywnego i bezstronnego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej poprzez zobowiązanie organu do poszukiwania okoliczności faktycznych w sposób zapewniający rozstrzygnięcie oparte na prawdziwych elementach tego stanu oraz dokonywaniu ustaleń prawdziwych, co umożliwia swobodę w wyciąganiu logicznych wniosków z zebranego materiału dowodowego. Zebranie całego materiału dowodowego to zebranie dowodów dotyczących wszystkich faktów mających znaczenie dla sprawy w oparciu o przepis prawa materialnego, będący podstawą prawną rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu w toku postępowania organy podjęły wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy. Zaznaczyć także trzeba, że zgodnie z art.191 O.p., organ na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenia czy dana okoliczność została udowodniona. Oceny tej nie dokonuje "wybiórczo", na podstawie poszczególnych dowodów, a jedynie oceniając wszystkie dowody łącznie. Innymi słowy organ obowiązany jest rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach. Organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego – nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Dokonując oceny zgromadzonych dowodów, w ocenie Sądu, organy podatkowe nie przekroczyły zasady wyrażonej w powołanym przepisie. W konsekwencji powyższego, Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowego powołanych w skardze zasad postępowania podatkowego oraz przepisów odnoszących się do prowadzenia postępowania odwoławczego. Skarżący nie uzasadnił w czym upatruje naruszenia przez organy przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, kwestionując samą okoliczność darowizny, nie zaś otrzymania konkretnej kwoty pieniędzy, Sąd naruszenia wymienionych w skardze przepisów nie stwierdził. Nie naruszono również art.888 § 1 K.c., który definiuje umowę darowizny. W rozpoznanej sprawie organy prawidłowo skupiły się na podatkowych aspektach darowizny i ustalony stan faktyczny odniosły do przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana bez naruszenia przepisów, które uzasadniałoby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.