I SA/Ol 451/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka, asesor WSA Katarzyna Górska,, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 17 października 2018r. sprawy ze skargi spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej kwotę 1 341 (jeden tysiąc trzysta czterdzieści jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. A Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej jako "skarżąca, "spółka",) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. Z akt sprawy wynika, że Wójt Gminy D. decyzją z dnia "[...]" r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017r. w kwocie 44.693 zł. Do podstawy opodatkowania organ przyjął: grunty skalsyfikowane jako K o powierzchni 55600 m2, grunty skalsyfikowane jako Tr o powierzchni 55600 m2, grunty sklasyfikowane jako K o powierzchni 25800 m2, grunty sklasyfikowane jako Ti o powierzchni 16200 m2 i grunty sklasyfikowane jako Ws o powierzchni 8,68 ha. W uzasadnieniu decyzji zacytowano przepisy prawa znajdujące zastosowanie oraz przywołano orzecznictwo sądowe dotyczące opodatkowania gruntów, znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorców, podatkiem od nieruchomości. W odwołaniu od tej decyzji spółka podniosła, że opodatkowane grunty, łącznie z innymi nabytymi w dniach 4 kwietnia i 25 lipca 2017r., są wykorzystywane wyłącznie rolniczo, tj. na uprawę ostropestu plamistego. Powołała się na decyzje Starosty potwierdzające zakończenie rekultywacji gruntów i stwierdziła, że winny one stanowić podstawę do zmian w ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem spółki decyzja Starosty z dnia "[...]" jest dowodem świadczącym o faktycznym wykorzystaniu nabytych gruntów zgodnym z decyzjami o zakończeniu rekultywacji, a data, z którą wydana została decyzja, jest w tym przypadku sprawą drugorzędną (organ zdaje się omijać lub nie rozumieć, że proces klasyfikacji trwa kilka miesięcy). Odwołanie zawierało również zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Utrzymując powyższą decyzję w mocy Samorządowe Kolegium Odwoławcze i uzasadniając swoje stanowisko w sprawie w pierwszej kolejności wskazało, że zastosowanie w sprawie maja przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 2007 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800), a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Zwrócono uwagę na treść art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716) i art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2016, poz. 617). Kolegium podkreśliło, że podstawą wymiaru podatków są dane wynikające z ewidencji gruntów, bowiem stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016 r. poz. 1629) podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże w ustawie o podatku rolnym i o podatku leśnym ustawodawca dopuścił odstępstwo od tej zasady, kiedy podatnik prowadzi działalność gospodarczą na gruntach rolnych lub leśnych, inną niż działalność rolnicza lub leśna. Wtedy sposób opodatkowania tych gruntów nie determinuje ich klasyfikacja, a sposób ich wykorzystania. Wskazało, że konieczne jest rozróżnienie gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Definicja pierwszego z wymienionych pojęć znajduje się w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Do zakwalifikowania konkretnych gruntów do tej kategorii wystarczające jest zatem wykazanie, że nie stanowią one użytków rolnych oraz znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy. Kolegium stwierdziło, że analiza pojęcia zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza wymaga natomiast ustaleń faktycznych. O zajęciu gruntów na działalność rolniczą decyduje bowiem rzeczywisty sposób ich wykorzystania, tzn. muszą na nich być podejmowane czynności wchodzące w zakres przedmiotowy działalności prowadzonej przez konkretnego przedsiębiorcę. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na treść § 68 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2016 r. poz. 1034 j.t.), zgodnie z którym do użytków rolnych zalicza się: a. grunty orne, oznaczone symbolem - R, b. sady, oznaczone symbolem - S, c. łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł, d. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps, e. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br, f. grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr, g. grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W, h. grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr. W związku z powyższym zdaniem Kolegium tylko tego rodzaju grunty mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym, chyba że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. SKO wskazało, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości uczyniono inne kategorie gruntów, a mianowicie: grunty oznaczone symbolem K, który w myśl cytowanego § 68 rozporządzenia oznacza użytki kopalne, grunty oznaczone symbolem Tr - tereny różne, grunty oznaczone symbolem Ti - inne tereny komunikacyjne, oraz grunty oznaczone symbolem Ws - grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi. Z racji tego, że nie stanowią one użytków rolnych, nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym. W ocenie Kolegium prawidłowo organ pierwszej instancji przyjął, że należnym podatkiem jest podatek od nieruchomości, a skoro grunty znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, to zastosowanie znaleźć powinny najwyższe stawki podatkowe. Podkreślono, że nie ma znaczenia prawego fakt użytkowania tych gruntów na cele rolnicze. Dopóki nie zostanie dokonana zmiana w ewidencji gruntów, dopóty nie będą one mogły być traktowane jako użytki rolne i podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym. Inicjatywa w uruchomieniu procedury zmiany ewidencji gruntów, celem dopasowanie jej zapisów do stanu rzeczywistego, należy co do zasady do ich właściciela lub użytkownika wieczystego. Nie zgadzając się z powyższą decyzją skarżąca w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzuciła naruszenie: - art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez nie dołożenie wszelkich starań, aby wykazać faktyczny stan opodatkowanych nieruchomości, - art. 7 k.p.a. w zw. z art. 75 § 1 k.p.a. oraz art.78 § 1 k.p.a. poprzez niezaliczenie przez Wójta Gminy decyzji Starosty z dnia "[...]" r. dotyczącej zmiany klasyfikacji użytków. W uzasadnieniu podniesiono, że organ powołuje regulację nakazującą, aby wszystkie przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości traktować za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli są tylko w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Pomija całkowicie fakt iż strona prowadzi działalność rolniczą. Skarżąca wskazała, że organ nie wskazał rodzaju działalności gospodarczej rzekomo prowadzonej przez spółkę na gruntach. Z punktu widzenia spółki organ nie mógł wskazać rodzaju działalności gospodarczej, ponieważ od samego nabycia gruntu strony prowadzi tam działalność rolniczą. Podniesiono, że organ I instancji przeprowadził oględziny na przedmiotowym gruncie, ale nie zawarł w decyzji informacji, że grunt faktycznie jest wykorzystywany rolniczo. Natomiast Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie odniosło się do wyników przeprowadzonych oględzin oraz nie przeprowadza oględzin osobiście co stanowiłoby główny dowód w sprawie potwierdzający faktyczne rolnicze wykorzystywanie gruntów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uznać za zasadną. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2016r. poz.716 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane takie jak budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z opodatkowania tego wyłączone zostały grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem takich, które zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust.2). Z treści wskazanych przepisów jednoznacznie wynika, że grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, nawet jeśli w ewidencji gruntów i budynków są sklasyfikowane jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, nie korzystają ze zwolnienia powyżej opisanego i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej polega na faktycznym jego wykorzystaniu w tej działalności tzn. musi istnieć bezpośredni związek gruntu z wykonywaną działalnością przez posiadacza tego gruntu. W świetle okoliczności niniejszej sprawy wątpliwości, Sądu wywołało stanowisko organów co kwalifikacji podmiotowej skarżącej, a co za tym idzie prawidłowości w ustaleniu wysokości podatku. Organy bowiem przyjęły jako okoliczność bezsporną i nie wymagającą żadnego rozważania, ustalenie, że skarżąca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą. Tymczasem sama forma organizacyjna osoby prawnej nie przesądza o prowadzeniu przez nią działalności gospodarczej. Podkreślić należy, że zarówno ustawa z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z dnia 6 sierpnia 2004r.) jak i obecnie obowiązująca ustawa z 6 marca 2018r. prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 30 marca 2018r). określiły co należy rozumieć pod pojęciem działalność gospodarcza. Ustawa z 2 lipca 2004r. w art. 2 stanowiła, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast ustawa z 6 marca 2018r. w art. 3 określa, że działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i sposób ciągły. Zapisy obu ustaw jednoznacznie wskazują (art.4), że przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Z okoliczności sprawy bezspornie wynika, że skarżąca prowadzi działalność rolniczą. Zarówno ustawa o swobodzie działalności gospodarczej jaki i prawo przedsiębiorców jednoznacznie określają (odpowiednio art.3 i art.6 tiret 1pkt 1), że przepisów ustawy nie stosuje się do działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz chowu i hodowli zwierząt, ogrodnictwa, warzywnictwa(...). W tej sytuacji organy winny rozważyć czy prawidłowo przyjęto, że skarżąca jest przedsiębiorcą i czy w ogóle prowadzi działalność gospodarczą, a co za tym idzie czy posiadane przez nią grunty mogą być uznane za posiadane przez przedsiębiorcę. Okoliczności powyższe mają znaczenie dla oceny czy sporny grunt prawidłowo organy zakwalifikowały jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. W tej sytuacji powyższe wątpliwości nie są możliwe do rozstrzygnięcia bez prawidłowego ustalenia stanu faktycznego okoliczności sprawy. Wskazując na powyższe Sąd uznał, że koniecznym jest by organ przeprowadził w powyżej wskazanym zakresie ustalenia. Okoliczności te nie były bowiem przedmiotem rozpoznania przez organy obu instancji w niniejszej sprawie. Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni poczynione wywody i oceny prawne w zakresie interpretacji i stosowania wskazanych przepisów prawa, dokona ponownej analizy okoliczności sprawy i wyda rozstrzygnięcie dokonując odpowiednich ustaleń faktycznych i prawnych aktualizujących stan sprawy, a następnie oceni czy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika możliwość nałożenia zobowiązania podatkowego na skarżącą, a jeżeli tak to w jakim zakresie i w jakiej wysokości. Biorąc powyższe pod uwagę na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) Prawa o postępowaniu przez sądami administracyjnymi orzeczono jak w wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przez sądami administracyjnymi.