I SA/Ol 467/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Marika Brzozowiec po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę oddala skargę. I SA/Ol 467/08 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. C. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" odmawiającą umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za październik 2000r., naliczonych na dzień wniesienia podania, tj. na 14 kwietnia 2008r., w kwocie 14.279,00 zł. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, iż: Pismem z dnia 13 kwietnia 2008r., strona skarżąca zwróciła się z prośbą o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług oraz kosztów egzekucyjnych. Wniosek uzasadniła tym, że zadłużając się w zakładzie pracy na okres pięciu lat, byłaby w stanie spłacić jednorazowo kwotę zaległości głównej w wysokości 10.406,90 zł. Podkreśliła, że w przypadku pozytywnego rozpatrzenia wniosku o ulgę, zaległość względem budżetu państwa byłaby w całości uregulowana, gdyż nie widzi innego sposobu załatwienia sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia "[...]", w oparciu o przepisy art. 207 i art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa oraz § 15 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz.U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.), odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. Uzasadniając powyższe wskazał, że przyznawanie ulg ma charakter wyjątkowy, a strona ani we wniosku, ani do protokołu nie podała żadnych nadzwyczajnych okoliczności, na powstanie których nie miała wpływu, bądź które powstały niezależnie od jej postępowania, a które uzasadniałyby przyznanie ulgi podatkowej. Wskazał, iż koszty utrzymania domu i rodziny, spłata zobowiązań, koszty leczenia w podanym zakresie, nie mają charakteru wyjątkowego i nie mogą stanowić automatycznie podstawy do przyznania ulgi podatkowej. Również konieczność zapewnienia sobie i rodzinie odpowiednich warunków bytowych, nie wyczerpuje przesłanek określonych w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż są to wydatki ponoszone przez ogół społeczeństwa. Ponadto, zaległość nie powstała w związku ze szczególnymi zdarzeniami niezależnymi od sposobu postępowania strony, bądź spowodowanymi działaniami czynników, na które strona nie miała wpływu. W odwołaniu od decyzji, strona skarżąca wniosła o pozytywne rozpatrzenie sprawy i przyznanie wnioskowanej ulgi. Podkreśliła, iż zwracając się z prośbą o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, kierowała się ważnym interesem podatnika. Podniosła, iż chce zapłacić zaległość główną w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2000r., w kwocie 10.406,90 zł, gdyż chce być uczciwa w stosunku do organów podatkowych. Wskazała również, że nie zgadza się z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego, który uznał stronę odpowiedzialną za zaległości podatkowe Spółki z o.o. A. Chce jednak spłacić ww. zaległość podatkową, lecz bez odsetek za zwłokę, gdyż uważa, że powstały nie z jej winy. Wskazuje ponadto na okoliczności powstania zaległości podatkowej A Spółki z o.o., jej likwidacji, która nie doszła jednak do skutku oraz przyczyny, które nie doprowadziły do zaspokojenia wierzytelności tut. Urzędu w drodze sprzedaży majątku ww. Spółki. Ponadto, odniosła się do zarzutu Naczelnika Urzędu Skarbowego, dotyczącego sprzedaży w dniu 28 sierpnia 2006r., za kwotę 18.000,00 zł działki gruntu położonej w B. Strona stwierdziła, że dzięki sprzedaży tej działki mogła pooddawać długi rodzinie i przyjaciołom, którzy pomogli Jej w trudnym okresie w latach 2001-2003. Podkreśliła również, że wystąpiła do swojego pracodawcy o pożyczkę na spłatę zaległości głównej w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2000r., w kwocie 10.406,90 zł, lecz nie jest w stanie spłacać również odsetek za zwłokę, za które nie czuje się odpowiedzialna. Ponadto stwierdziła, iż organ I instancji odmawiając ich umorzenia, krzywdzi nie tylko stronę lecz również Jej czteroosobową rodzinę, zamykając w ten sposób podstawowej komórce społecznej prawo do normalnego rozwoju, zaspakajania potrzeb egzystencji w normalnym społeczeństwie, a rodzinę traktuje jako wiecznych dłużników. Mając powyższe na uwadze, wniosła o pozytywne rozpatrzenie sprawy i przyznanie ulgi podatkowej. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazał, iż stosownie do art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zgodnie z art.67c § 2 powołanej wyżej ustawy, przepisy art.67a stosuje się odpowiednio do należności przypadających od osób trzecich. Jednocześnie wyjaśnił, iż decyzja wydana na podstawie wymienionego przepisu oparta jest na konstrukcji uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne to specyficzna konstrukcja prawna, która pozwala organowi podatkowemu na wybór konsekwencji prawnych stwierdzonego stanu faktycznego. Użycie przez ustawodawcę sformułowania "może" oznacza, że organ podatkowy może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę. Nawet w przypadku wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika, organ nie jest bezwzględnie zobowiązany do zastosowania powyższej ulgi, ponieważ jej udzielenie jest instytucją wyjątkową. Organy podatkowe mają możliwość uwzględnienia szczególnych i nadzwyczajnych okoliczności związanych z indywidualną sytuacją określonego podatnika, które uniemożliwiają mu wywiązanie się z konstytucyjnego obowiązku uiszczenia należnego zobowiązania podatkowego. Wobec czego nawet stwierdzenie, że w sprawie występują przesłanki zastosowania powyższych preferencji w realizacji wierzytelności podatkowych, nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Uznanie administracyjne wyraża się także w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia sprawy także w sytuacji jego ważnego interesu. Wyrażenia "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" są pojęciami nieostrymi, niezdefiniowanymi przez ustawodawcę. Są to tak zwane klauzule generalne, których treść musi być oceniona z uwzględnieniem konkretnych okoliczności w indywidualnej sprawie. Odnosząc powyższe rozważania do zebranego w sprawie materiału dowodowego organ odwoławczy wskazał, iż z protokołu o stanie majątkowym z dnia 29 kwietnia 2008r. wynika, że strona jest zatrudniona na umowę o pracę na czas nieokreślony. Dochód netto z wynagrodzenia za pracę wynosi 847,79 zł miesięcznie, a od miesiąca marca 2006r. pomniejszony jest o 33,92 zł, z powodu zajęcia wierzytelności przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Strona nie pozostaje na utrzymaniu osób trzecich, ani też nie korzysta z pomocy społecznej. Gospodarstwo domowe prowadzi wspólnie z żoną, która również zatrudniona jest na podstawie umowy o pracę, zawartej na czas nieokreślony. Dochód netto małżonki strony z wynagrodzenia za pracę wynosi 1.473,89 zł miesięcznie. Na utrzymaniu pozostaje dwoje dzieci w wieku 4 i 10 lat. Strona wraz z rodziną mieszka w mieszkaniu o powierzchni 60 m2 (3 pokoje z kuchnią), które jest własnością teściowej. Partycypuje w kosztach utrzymania mieszkania w kwocie ok. 400,00 - 450,00 zł miesięcznie. Teściowa prowadzi oddzielne gospodarstwo domowe. Wraz z małżonką nie posiada żadnego majątku w postaci nieruchomości, czy też ruchomości, jak również praw majątkowych do: akcji, obligacji, lokat terminowych lub papierów wartościowych. Organ odwoławczy wskazał również, iż stałe miesięczne wydatki strony wynoszą: - ok. 400,00-450,00 zł, koszty utrzymania mieszkania., zgodnie z oświadczeniem Strony do protokołu z dnia 29 kwietnia 2008r., - 52,00 zł, spłata kredytu w A Banku, z przyznanym limitem w kwocie 1.000,00 zł , - 295,00 zł, opłata za przedszkole 4-letniego syna , ok. 60,00 zł, na naukę 10-letniego syna, - ok. 100,00 zł, wykup leków dla Strony i jej dzieci, zgodnie z oświadczeniem z dnia 14 sierpnia 2008r., - ok. 1.000,00 zł, na utrzymanie rodziny, zgodnie z oświadczeniem Strony do protokołu z dnia 29 kwietnia 2008r. W oparciu o przedłożone dokumenty organ ustalił, iż strona wraz z małżonką posiada stały dochód netto w wysokości ok. 2.322,00 zł (po potrąceniach egzekucyjnych z wynagrodzenia za pracę), natomiast wysokość stałych miesięcznych wydatków na utrzymanie czteroosobowej rodziny wynosi ok. 2.000,00 zł. Z przeprowadzonej przez organ analizy dochodów i wydatków wynika, iż do dyspozycji rodziny pozostają jeszcze środki finansowe w kwocie ok. 320,00 zł. Ponadto, strona przedłożyła do protokołu z dnia 14 sierpnia 2008r. zaświadczenie pracodawcy - Firmy B P. N., dotyczące udzielenia skarżącemu pożyczki w kwocie 10.600,00 zł. Kwota ta ma pokryć dochodzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług, na które zostały wystawione tytuły wykonawcze Nr: "[...]" "[...]" i "[...]" "[...]". Zgodnie z ww. zaświadczeniem, pożyczka zostanie udzielona stronie do dnia 30 września 2008r., na okres czterech lat. Ponadto, organ odwoławczy wskazał, iż ze składanych w Urzędzie Skarbowym zeznań wynika, że w okresie od 2000r. do 2007r., strona wykazała: - za 2000r. - dochód z wynagrodzenia za pracę w wysokości 21.652,82 zł (wg PIT-37), - za 2001r. - dochód z działalności wykonywanej osobiście w wysokości 16.800,00 zł (wg PIT-37), - za 2002r. - brak zeznania rocznego w bazie Urzędu Skarbowego, - za 2003r. - dochód z działalności prowadzonej na własne nazwisko w wysokości 0,00 zł (wg PIT-28A), - za 2004r. - dochód z wynagrodzenia za pracę w wysokości 7.257,37 zł oraz dochód z działalności wykonywanej osobiście w wysokości 17.413,71 zł (wg PIT-37), - za 2005r. - dochód z wynagrodzenia za pracę w wysokości 9.058,69 zł oraz dochód z działalności wykonywanej osobiście w wysokości 18.979,90 zł (wg PIT-37), - za 2006r. - dochód z wynagrodzenia za pracę w wysokości 10.194,08 zł oraz dochód z działalności wykonywanej osobiście w wysokości 5.855,87 zł (wg PIT-37), - za 2007r. - dochód z wynagrodzenia za pracę w wysokości 10.259,92 zł. (wg PIT-37). Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż przedmiotowa zaległość wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", orzekającej odpowiedzialność strony, jako członka zarządu A Sp. z o.o., za zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2000r. w kwocie 10.415,00 zł oraz za miesiąc grudzień 2000r. w kwocie 1.832,60 zł. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia "[...]", utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie orzeczenia odpowiedzialności Strony za październik 2000r. oraz uchylił i umorzył postępowanie w przedmiocie orzeczenia jej odpowiedzialności za grudzień 2000r., gdyż strona od 1 grudnia 2000r., nie była już członkiem zarządu Spółki A. Na dzień złożenia wniosku, strona posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2000r., w kwocie 10.406,94 zł wraz z odsetkami za zwłokę, naliczonymi na dzień wniesienia podania, w kwocie 14.279,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż konstrukcja podatku od towarów i usług polega na tym, że nie jest on zależny od wyników działalności, jest płacony przez nabywcę towaru, a podatnik (sprzedawca) ma jedynie obowiązek odprowadzić go do budżetu (po pomniejszeniu o podatek naliczony). Niewykonanie tego obowiązku, oznacza więc zatrzymanie pieniędzy należnych budżetowi państwa i samowolne przeznaczenie ich na inne cele. Obowiązkiem każdego podatnika, również osoby prawnej, jest rzetelne i terminowe płacenie należnych podatków. Tego obowiązku nie dopełniono w niniejszej sprawie, co przyczyniło się do powstania zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę Spółki A, a w konsekwencji do orzeczenia odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami za zwłokę, jako byłego członka zarządu. Organ podkreślił, iż powyższe zaległości nie były spowodowane czynnikami niezależnymi od sposobu postępowania strony o charakterze nadzwyczajnym. Nie powstały na skutek zdarzeń losowych, niemożliwych do uniknięcia. Nie mają one w istocie zewnętrznego, obiektywnego charakteru. Również podniesiony w odwołaniu wywód strony, że nie zgadza się z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego, który uznał Stronę odpowiedzialną za zaległości podatkowe Spółki A - nie zasługuje w ocenie organu odwoławczego na uwzględnienie. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, iż okoliczności powstania zaległości podatkowej Spółki wraz z odsetkami za zwłokę oraz wskazywanie przyczyn, które nie doprowadziły do zaspokojenia wierzytelności organu podatkowego w drodze sprzedaży majątku ww. Spółki, nie mogą być przedmiotem obecnego postępowania. Kwestia odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe Spółki A, była rozpatrywana w oddzielnym postępowaniu podatkowym, które zostało zakończone decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". Uwzględniając powyższe okoliczności organ odwoławczy nie znalazł argumentów, które przemawiałyby za umorzeniem odsetek za zwłokę, zgodnie z wnioskiem Strony. Rozważając ważny interes publiczny z jednej strony oraz ważny interes podatnika z drugiej i mając na uwadze ustalony stan faktyczny sprawy, organ II instancji uznał, że okoliczności wskazane przez Stronę, nie przemawiają za udzieleniem przedmiotowej ulgi podatkowej. Odnosząc się do argumentacji Strony, iż wystąpiła do swojego pracodawcy o pożyczkę na spłatę zaległości głównej w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2000r., w kwocie 10.406,90 zł, lecz nie jest w stanie spłacać również odsetek za zwłokę, za które nie czuje się odpowiedzialna, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że odsetki za zwłokę nie mają samodzielnego charakteru, lecz pełnią rolę akcesoryjną w stosunku do zobowiązania głównego. Pełnią też funkcję kompensacyjną stanowiąc wyrównanie za korzystanie ze środków pieniężnych w okresie, gdy powinny znajdować się w dyspozycji budżetu państwa. Umorzenie odsetek od zaległości podatkowej, uzasadnione jest jedynie działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które nie są zależne od sposobu jego postępowania. Natomiast organ odwoławczy takich okoliczności w niniejszej sprawie nie stwierdził. Ustosunkowując się do argumentacji strony, iż zwracając się z prośbą o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, kierowała się ważnym interesem podatnika do uregulowania wszystkich zaległości podatkowych, organ odwoławczy zauważył, że definiując pojęcie "ważny interes podatnika", orzecznictwo wskazuje, że chodzi tu w szczególności o zagrożenie "jego egzystencji". Zagrożenie egzystencji w wypadku osoby fizycznej, to stan polegający na niemożności zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych, takich jak: jedzenie, ubranie czy mieszkanie. Organ wskazał, iż aktualnie Strona posiada stałe źródło dochodu w postaci wynagrodzenia za pracę w wysokości 847,79 zł miesięcznie, pomniejszone o 33,92 zł, z powodu zajęcia wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Postępowanie egzekucyjne i koszty z tym związane, są następstwem niepłacenia podatków, czyli zachowania niezgodnego z naczelną zasadą, którą jest płacenie podatków, a każde odstępstwo od niej powoduje zastosowanie środków, które ze swej istoty mają wpłynąć na uregulowanie należności. Ponadto zauważył, że małżonka Strony, z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe, posiada również stałe źródło dochodu z wynagrodzenia za pracę w wysokości 1.473,89 zł netto. W ocenie organu, Strona posiada środki na utrzymanie, wyżywienie i mieszkanie, dlatego też, w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika przemawiająca za zastosowaniem ulgi w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę. Organ odwoławczy zauważył także, że przyznanie ulgi w postaci umorzenia odsetek za zwłokę, niewątpliwie leży w interesie Strony, niemniej jednak nie oznacza to, iż leży również w interesie społecznym, czyli innych podatników, którzy terminowo wywiązują się z ciążących na nich obowiązków wobec budżetu państwa, bez korzystania z preferencji podatkowych. Podniósł również, iż umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w sytuacji, gdy strona posiada stałe źródło dochodów (wynagrodzenie za pracę), postawiłoby Ją w korzystniejszej sytuacji w stosunku do innych podatników, którzy terminowo regulują należne zobowiązania, a jednocześnie naruszałoby interes publiczny, wyrażający się w równym traktowaniu podatników. Przedmiotowe odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej są bezsporną należnością budżetu państwa, a obowiązkiem każdego podatnika lub podmiotu gospodarczego, jest terminowe regulowanie zadeklarowanych zobowiązań podatkowych. Za niedopuszczalne uznał organ przenoszenie negatywnych skutków prowadzenia działalności gospodarczej na Skarb Państwa. Dopóki istnieją możliwości wyegzekwowania należności (egzekucja z wynagrodzenia za pracę), dopóty ich umorzenie przed wyczerpaniem tych możliwości, nie leży w interesie publicznym. Nawiązując do wywodu dotyczącego odniesienia się strony do zarzutu Naczelnika Urzędu Skarbowego w kwestii sprzedaży w dniu 28 sierpnia 2006r., za kwotę 18.000,00 zł, działki gruntu położonej w B. oraz Jej argumentacji, iż dzięki sprzedaży tej działki mogła pooddawać długi rodzinie i przyjaciołom, którzy pomogli Jej w trudnym okresie w latach 2001-2003, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że obciążenia o charakterze konsumpcyjnym, które zaciągnięte zostały dobrowolnie u osób fizycznych, nie mogą być traktowane priorytetowo w stosunku do obligatoryjnych, nałożonych w drodze ustaw. Podkreślił, że strona spłaca zadłużenia wobec innych podmiotów pomijając należności budżetowe. Świadczy to o tym, że daje pierwszeństwo innym celom, niż wywiązywanie się z obowiązków wobec Skarbu Państwa. Bez znaczenia dla sprawy pozostaje też wola do spłaty należnych zobowiązań, skoro świadczenie to jest przymusowe. Ponadto, skoro Strona dokonuje spłat w zakresie wyłącznie przez siebie wybranym, to nie może oczekiwać umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Podkreślił także, iż zaległości podatkowe i w konsekwencji odsetki za zwłokę, powstały w związku z prowadzoną przez Stronę działalnością gospodarczą. Stwierdził, iż ryzyko związane z prowadzoną na własny rachunek działalnością gospodarczą ponosi podatnik, który winien poszukiwać możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej i płatniczej bez udziału państwa. Niepowodzenia w prowadzeniu działalności gospodarczej, nie mogą skutkować przyznaniem ulgi podatkowej. Wskazał ponadto, że decyzja o prowadzeniu działalności na własny rachunek była decyzją suwerenną i wszelkie związane z tym konsekwencje obciążają stronę. Organ zaznaczył, iż skoro umorzenie odsetek za zwłokę jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym, ważny interes podatnika, musi posiadać tę samą cechę, a co za tym idzie, przyczyna powstania zaległości, musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika. W ocenie organu, brak jest okoliczności szczególnych i wyjątkowych i niezależnych od Strony, które miałyby wpływ na Jej sytuację. Nawiązując do wywodu Strony dotyczącego twierdzenia, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego, odmawiając umorzenia odsetek za zwłokę, krzywdzi nie tylko stronę, lecz również Jej czteroosobową rodzinę, organ podkreślił, iż decyzja wydana na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, oparta jest na uznaniu administracyjnym. Uznanie administracyjne nie wyraża się w dowolności oceny okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, nawet przy istnieniu ważnego interesu podatnika. Wydając decyzję na podstawie ww. przepisu, organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalenia, czy zachodzą przesłanki wymienione w jego treści, lecz obowiązany jest także do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony, gdyż zobowiązuje go do tego art. 2 Konstytucji RP w każdym przypadku, w którym w sprawie ma zastosowanie norma prawna, uzależniająca załatwienie sprawy od tzw. uznania administracyjnego. Mając powyższe na uwadze, organ stwierdził brak podstaw do uwzględnienia wniosku Strony. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, skarżący wnosi o pozytywne rozpatrzenie wniosku i umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej. Podkreśla, że jako obywatel tego kraju, został potraktowany przez Dyrektora Izby Skarbowej jak złodziej, który nie chce spłacać swoich zobowiązań. Twierdzi, iż decyzje organów podatkowych są niesprawiedliwie i w dalszym ciągu nie zgadza się z ich rozstrzygnięciem, gdyż Jego zdaniem, bezprawnie orzekają odpowiedzialność Skarżącego, za zaległości podatkowe A Spółki z o.o.. W załączeniu do skargi przedkłada opinię biegłego sądowego o ustaleniu braku odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, kserokopię nieprawomocnego orzeczenia Sądu Okręgowego z "[...]", a także decyzję ZUS Oddział z dnia "[...]"., w których to dokumentach, nie stwierdzono odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki A, z tytułu świadczeń zusowskich. Podnosi, iż działając w dobrej wierze, i nie zwracając uwagi na fakt, że Sąd Okręgowy i biegły sądowy mają inne zdanie niż organy podatkowe w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki A, wniósł o umorzenie odsetek za zwłokę. Twierdzi, iż spłacając zaległości podatkowe, chce w sposób uczciwy spłacić dług względem Skarbu Państwa. Ponadto wskazuje, że zwrócił się z prośbą do swojego pracodawcy o pożyczkę na spłatę zaległości głównej w kwocie 10.600,00 zł. skarżący podnosi, iż pożyczkę otrzymał, a jej spłatę, rozłożono na okres 4 lat, w ratach miesięcznych po 273,83 zł. Wywodzi również, że w przypadku nie udzielenia ulgi przez organy podatkowe, sytuacja finansowa rodziny skarżącego z roku na rok będzie coraz gorsza. Ponadto, Skarżący twierdzi, iż uznanie administracyjne i interpretacja przepisów powinna być korzystna dla podatnika, a nie jak organ podatkowy stwierdza w decyzjach, że "może", ale nie musi umorzyć zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. W świetle powyższego skarżący ma nadzieję, iż sąd opierając się na dołączonych do skargi materiałach dowodowych, znajdzie uzasadnienie do pozytywnego jej rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zaistniały w rozpoznanej sprawie spór pomiędzy skarżącym a organami podatkowymi dotyczył zakresu uprawnień do kształtowania pozycji prawnej podatników, jakie organom podatkowym przyznaje przepis art. 67a§ 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie zaś do art. 67 c § 2 powołanej ustawy, przepisy art. 67 a stosuje się odpowiednio do należności przypadających od osób trzecich. W związku z tym należy wskazać, iż użycie w art. 67a§ 1 pkt 3, zwrotu "może umorzyć" oznacza, że w sytuacji gdy nawet w rozpoznanej sprawie wystąpią przewidziane w tym przepisie przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej, to organ ma prawo do odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Z tego względu, decyzje wydawane na podstawie powołanego przepisu określane są mianem decyzji uznaniowych, co oznacza, że sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do stwierdzenia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00). Istotne staje się więc zbadanie, czy postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami proceduralnymi i czy rozważono w sposób przekonujący wszystkie zgłoszone przez podatnika okoliczności. Organy podatkowe prowadząc postępowanie w przedmiocie udzielenia ulgi płatniczej w postaci umorzenia zaległości podatkowej są bowiem zobowiązane do podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej); zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 tejże ustawy); dokonania na podstawie zebranego materiału dowodowego oceny, czy dana okoliczność została faktycznie udowodniona (art. 191 powołanej ustawy) oraz ujawnienia w uzasadnieniu decyzji przesłanek jakimi kierował się organ wydając rozstrzygnięcie, a w szczególności wskazania faktów uznanych za udowodnione, przyczyn dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności oraz przepisów prawa zastosowanych w sprawie (art. 210 § 4 Ordynacji). W ocenie Sądu, treść decyzji z dnia "[...]" wyraźnie wskazuje, że zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji - w pełni zastosował się do wyżej wymienionych obowiązków. W pierwszej kolejności, organy zbadały sytuację majątkową skarżącego oraz jego rodziny, w szczególności w oparciu o: protokół o stanie majątkowym z dnia 29 kwietnia 2008r., o ustalone stałe, miesięczne wydatki strony skarżącej czy też w oparciu o składane w urzędzie skarbowym zeznania o wysokości dochodu, jaki strona uzyskała w okresie od 2000r. do 2007r. Uwzględniając powyższe Sąd uznał, iż organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uwzględnił wszystkie okoliczności faktyczne mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, wskazał potwierdzające je dowody, a także przytoczył przepisy prawa stanowiące podstawę rozstrzygania w niniejszej sprawie. Natomiast dokonana przez organ ocena dowodów była oceną swobodną, ale nie dowolną, gdyż wnioskowanie organu o możliwościach płatniczych skarżącego zostało przez organ uzasadnione zgodnie z zasadami logiki. Podkreślić przy tym należy, iż organ wykazał dochody skarżącego oraz jego małżonki, jak również wysokość ponoszonych przez niego kosztów i w oparciu o te dane uznał, że nie wystąpiła wystarczająca podstawa, aby umorzyć odsetki za zwłokę od zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, za bezzasadne uznać należy zarzuty dotyczące wydania decyzji w sposób niesprawiedliwy, czy też w oparciu o interpretację przepisów prawa w sposób niekorzystny dla podatnika. Zaskarżonej decyzji nie można bowiem zarzucić przedkładania interesu publicznego nad interesem jednostki, co stanowiłoby naruszenie art. 2 Konstytucji RP, bowiem regulacja ta, na gruncie prawa podatkowego wyraża również gwarancję w urzeczywistnianiu zasady sprawiedliwości podatkowej, poprzez stworzenie równych dla wszystkich warunków i zasad przyznawania ulgi podatkowej. Ponadto organy podatkowe uwzględniły również, iż podatnik spłacał wcześniej zadłużenie wobec innych podmiotów, co z kolei organy zinterpretowały jako chęć pokrywania należności finansowych ze środków pieniężnych należnych związkom publicznoprawnym w formie podatków. Skoro zatem zasadą jest powszechny obowiązek płacenia podatków w wysokościach i w terminach określonych przez prawo a przyznanie ulgi podatkowej traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, to Dyrektor Izby Skarbowej kierując się zasadami doświadczenia życiowego oraz zasadami logiki formalnej mógł z opisanych ustaleń faktycznych wywieść wnioski zawarte w uzasadnieniu decyzji, które w ocenie organu uzasadniały odmowę umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług. Podstawowym bowiem obowiązkiem konstytucyjnym każdego podatnika jest ponoszenie ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej) i tym samym terminowe i prawidłowe regulowanie podatków z których następnie realizowane są potrzeb ogólnospołeczne. Skarżący domagając się umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług wskazał, iż nie zgadza się z decyzjami organów podatkowych w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki A. Należy w związku z tym wskazać, iż decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" rozstrzygnięto kwestię odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe tejże Spółki. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, postanowieniem z dnia 28.02.2006r., sygn. akt I SA/Ol 99/06, odrzucił skargę podatnika, z dnia 27 .01.2006r. w tym przedmiocie. Ponadto, na żądanie skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia "[...]", wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". Skarżący w uzasadnieniu wniosku powołał się na nowe okoliczności w postaci ustaleń sądowych, zawartych w wyroku Sądu Okręgowego z dnia "[...]" , sygn. akt "[...]" i opinii biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym z dnia "[...]". Po wznowieniu postępowania, organ drugiej instancji, decyzją z dnia "[...]",odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż podniesione przez skarżącego zarzuty dotyczące przeniesienia odpowiedzialności na skarżącego oraz dowody przez niego przedłożone są bezzasadne. Przede wszystkim odnoszą się one do innego postępowania niż postępowanie w sprawie odmowy zastosowania ulgi w spłacie zaległości podatkowej. W opinii Sądu, organy bez przekroczenia granic uznania administracyjnego uznały, iż przedstawiona przez stronę argumentacja uzasadniająca "ważny interes podatnika" tj. groźba pogorszenia sytuacji rodziny podatnika nie stanowi wystarczającej podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi. Należy przy tym zauważyć, iż skarżący posiada stałe źródło dochodu w postaci wynagrodzenia za pracę w wysokości 847,79 zł miesięcznie, pomniejszone o 33,92 zł, z powodu zajęcia wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Natomiast małżonka skarżącego, z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe, posiada również stałe źródło dochodu z wynagrodzenia za pracę w wysokości 1.473,89 zł netto. Podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż umorzenia odsetek za zwłokę nie uzasadnia każdy interes podatnika, lecz jedynie "ważny interes". Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do konieczności udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych każdemu podmiotowi, który złoży stosowny wniosek uzasadniony trudną sytuacją finansową podatnika oraz jego rodziny. Z kolei taka sytuacja wypaczyłaby zasadę równości podmiotów wobec prawa oraz uniemożliwiałaby prowadzenie rozsądnej polityki fiskalnej Państwa. Nie można bowiem z instytucji umorzenia zaległości podatkowych czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski, Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Nie można było również dopatrzyć się naruszenia przez organy podatkowe przepisów proceduralnych. W związku z tym, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), należało orzec jak w sentencji.