I SA/Ol 47/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Renata Kantecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Krzysztof Dzieliński, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 24 marca 2010r. sprawy ze skargi A. M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania A.G. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]". ustalającej zobowiązanie w kwocie 12.106 zł z tytułu podatku od spadków i darowizn, od darowizn środków pieniężnych przekazanych w 2005r. matce H. H. uchylił tę decyzję i ustalił zobowiązanie w kwocie 8.606 zł z tytułu podatku od spadków i darowizn, od darowizny środków pieniężnych przekazanych matce w 2005r. Z akt sprawy i motywów decyzji wynika następujący stan sprawy: W trakcie prowadzonego wobec H. H. postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz kontroli źródeł pochodzenia majątku, a także dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, strona powołała się na fakt otrzymania środków pieniężnych od córki w celu sfinansowania zakupu mieszkania w O. Użyła ona sformułowania "współfinansowanie", niemniej jednak Organ Kontroli Skarbowej stwierdził, iż była to niewątpliwie darowizna, której nie zgłoszono do opodatkowania w 2005 roku. W konsekwencji powyższego Organ Kontroli Skarbowej wszczął postępowanie kontrolne wobec darczyńcy środków finansowych, tj. A. G. Organ ustalił, że H. H. otrzymała w 2005r. od zamieszkałej w L. córki A.G. środki pieniężne w łącznej kwocie 201.020 zł na zakup lokalu mieszkalnego w O., przy ul. W.. Środki finansowe zadysponowane były przez A. G., I. A. G. przekazując je z własnego konta działał tylko w imieniu żony. Środki pieniężne w części wpłynęły bezpośrednio na rachunek bankowy H. H., w dniu [...]. (kwota 149.960 zł) i w dniu [...]. (kwota 20.000 zł), a w części w dniu [...]. na rachunek Przedsiębiorstwa "D." sp. z o.o. ( kwota 21.460 zł) tytułem: "zakup lokalu mieszkalnego nr 29 w O. przy ul. W.Pani H.". Ustalił także, że w sierpniu 2005r. H.H. otrzymała od córki A. G. kwotę 9.600 zł. Podstawą powyższych ustaleń były wyjaśnienia i twierdzenia H.H. oraz wypowiedzi A. G. i jej męża l. G. oraz dowody z dokumentów. Z treści oświadczenia H.H. z dnia [...]. o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów (przychodów) wynika, że źródłem jej dochodu była m.in. darowizna kwoty 9.600 zł od córki A. G.. W pozycji 11 "inne nie wyszczególnione powyżej źródła" wykazała "współfinansowanie zakupu mieszkania przez córkę A. G. w kwocie 149.960,00 zł". W oświadczeniu tym, H.H. wśród źródeł dochodu jakie posiadała w 2005r. nie wykazała ani kwoty 21.460 zł, którą wpłacono na poczet ceny nabycia przez nią lokalu mieszkalnego bezpośrednio na rachunek bankowy dewelopera, ani kwoty 20.000 zł, która w dniu 11.10.2005r. wpłynęła na jej rachunek bankowy w Banku M. SA. W oświadczeniu o wysokości poniesionych wydatków w 2005r., wskazała, między innymi, zakup lokalu mieszkalnego za kwotę 215.490 zł i koszty sporządzenia aktu notarialnego dotyczące tego zakupu - 4.711 zł oraz koszty remontów - 22.061 zł, zakup mebli, artykułów gospodarstwa domowego 6.290 zł. W piśmie z dnia [...]. matka podatniczki wyjaśniła, że "pieniądze wpłacone przez A. G.w dniach [...]. i [...]. przeznaczone były na częściowe sfinansowanie zakupu mieszkania, które w części sfinansowanej przez córkę, stanowiło jej własność, a reszta mieszkania aktem notarialnym [...]została przepisana na córkę A. G.". Stwierdziła, że na pewno część tych pieniędzy była przelana na lokaty, część pieniędzy była wydatkowana na wykończenie mieszkania oraz zakupy wyposażenia mieszkania. Z "umowy inwestycyjnej zakupu i wyposażenia mieszkania" zawartej w dniu 1.05.2005r. pomiędzy A.G., a matką, wynika, iż postanowiły one kupić wspólnie lokal mieszkalny na terenie miasta Olsztyna oraz wyposażyć go w meble i inne sprzęty niezbędne do zamieszkania. Umowa miała na celu zapewnienie stronie lokalu mieszkalnego po powrocie z Anglii oraz godziwego i dożywotniego zamieszkania H. H.. Zgodnie z umową H. H. zainwestuje posiadane środki finansowe w czasie, kiedy będzie taka potrzeba wynikająca z zakupu lokalu mieszkalnego, zaś jej córka zainwestuje brakujące środki finansowe po otrzymaniu informacji od matki o takiej potrzebie do wysokości 200 tys. zł. Właścicielami zakupionego mieszkania będą wspólnie proporcjonalnie do włożonych środków finansowych – strony tej umowy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał, że według aktu notarialnego z dnia [...]. Rep. A Nr [...]lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku nabyła wyłącznie H.H. (z majątku osobistego). Podkreślił, że również z odpisu księgi wieczystej [...]według stanu na dzień [...]. wynika, że przedmiotowy lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość jest wyłączną własnością H.H.. Organ I instancji powołał się na regulacje kodeksu cywilnego odnośnie umowy darowizny. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1 i art. 14 ust. 1, 2 i 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. z 2004r. Dz.U. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) ustalił zobowiązanie podatkowe. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie art. 120, 121, 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisów kodeksu cywilnego. Podniosła, że ani ona, ani matka nigdy nie twierdziły, że przekazane pieniądze były darowizną. Przekazanie pieniędzy nie oznaczało, że matka mogła nimi dowolnie dysponować. Powołując się na art. 889 kc, stwierdziła że pieniądze były przekazywane w ramach tymczasowego zobowiązania w postaci "umowy inwestycyjnej zakupu i wyposażenia mieszkania". Podkreśliła, że matka dysponowała własną całą kwotą na zakup mieszkania. Pieniądze przesłane przez nią i jej męża zostały wykorzystane za ich zgodą na wykończenie i wyposażenie mieszkania, ponieważ zakupione mieszkanie było w stanie surowym i wymagało dużo nakładów. W toku postępowania odwoławczego do akt sprawy przedłożono kserokopię aktu notarialnego z dnia 16.10.2009r. stanowiącą umowę sprzedaży i umowę darowizny. Rozstrzygając w sprawie reformatoryjnie Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na treść art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006, a także art. 888 i 890 kodeksu cywilnego. Stwierdził, iż z przekazanych H.H. środków pieniężnych tylko kwotę 151.020 zł należało zakwalifikować jako przekazaną tytułem darowizny. Organ odwoławczy uznał za bezsporny fakt wpływu bezpośrednio na rachunek bankowy H. H., w dniu 11.08.2005r. kwoty 149.960 zł i w dniu 11.10.2005r. kwoty 20.000 zł oraz w dniu 28.07.2005r. na rachunek Przedsiębiorstwa "D." sp. z o.o. w kwocie 21.460 zł tytułem: "zakup lokalu mieszkalnego nr 29 w O. przy ul. W. Pani H.". Bezsporny jest też fakt, że odwołująca w sierpniu 2005r. przekazała tytułem darowizny matce kwotę 9.600 zł. Organ II instancji, oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazał, że najistotniejsze znaczenie mają dowody z dokumentów urzędowych, a mianowicie: akt notarialny z dnia [...]. dotyczący nabycia przez matkę strony od Przedsiębiorstwa "D." Sp. z o.o. lokalu mieszkalnego przy ul. W.w O., akt notarialny z dnia [...]- stanowiący testament oraz akt notarialny z dnia [...]. stanowiący umowę sprzedaży i umowę darowizny. Stwierdził, że z treści oświadczenia woli matki strony złożonego do aktu notarialnego z dnia [...]., jednoznacznie wynika, iż lokal ten nabywa z majątku osobistego. Nie może zatem budzić wątpliwości, że wszystkie środki jakie były niezbędne na zapłacenie ceny stanowiły jej majątek osobisty niezależnie od tego z jakiego źródła zostały zgromadzone. Z treści tego aktu w żaden sposób nie wynika, aby strona była współinwestorem i służyły jej w stosunku do nabywcy lokalu jakiekolwiek roszczenia, z uwagi na bezpośrednią wpłatę kwoty 21.460 zł, na poczet ceny nabycia lokalu oraz przekazanej na rachunek matki kwoty 149.960 zł. Zdaniem organu, sporządzony w dniu [...]. testament, przemawia za tym, aby uznać, iż pomiędzy matką, a stroną istnieją zobowiązania wynikające z faktu przekazania środków pieniężnych i zakupu lokalu mieszkalnego. Taki tok rozumowania zgodny jest też z twierdzeniami zarówno matki, jak i córki, z których wynika, iż przekazane środki pieniężne były przeznaczone na częściowe sfinansowanie zakupu lokalu jak też na jego wykończenie i wyposażenie. Potwierdza to ostatecznie akt notarialny umowy sprzedaży i umowy darowizny z dnia [...]., mocą którego H.H.: – sprzedała A. G. udział wynoszący 23% we współwłasności przedmiotowego lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z własnością lokalu udziałem wynoszącym 108/10.0000 części w nieruchomości wspólnej za cenę 50.000 zł, – darowała A. G. udział wynoszący 77% we współwłasności opisanego lokalu mieszkalnego, a A. G. oświadczyła, że darowiznę tę przyjmuje i zgodnie z wolą darczyńcy nabycie następuje do majątku osobistego. Zgodnie zaś z § 4 w/w umowy strony zgodnie postanowiły, że tytułem rozliczenia ceny w kwocie 50.000 zł - zaliczają wysokość nakładów A. G., poniesionych na wykończenie i wyposażenie lokalu mieszkalnego i tym sposobem wszelkie roszczenia między nimi uznają za zaspokojone. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż dowód z tego aktu jest kluczowym dowodem w sprawie, jego analiza potwierdza bowiem najbardziej zbliżony do rzeczywistego sposobu rozliczenia wzajemnych zobowiązań do jakiego doszło pomiędzy stronami tej umowy. Pozwala na stwierdzenie, że ze środków pieniężnych przekazanych w 2005r. w łącznej kwocie 201.020 zł na rzecz podatniczki tylko kwota 50.000 zł posiadała przymiot ekwiwalentności. Wskazuje na to wprost zgodne oświadczenie woli obu stron umowy sprzedaży. Zauważył również, że kwota ta nie jest wynikiem przypadku. Odpowiada ona bowiem twierdzeniom H.H. oraz jej córki i zięcia. Z twierdzeń tych oraz z zawartej umowy inwestycyjnej wynika, że strony będą współfinansowały nabycie i wyposażenie nieruchomości lokalowej, przy czym A. G. w zakup mieszkania zainwestuje brakujące środki. Właścicielami mieszkania będą wspólnie, proporcjonalnie do włożonych środków. Na kwotę tę tj. 50.000 zł składa się wpłata do dewelopera - 21.460 zł ( ok. 10% ceny), wpłata 20.000 zł na rachunek podatniczki po zakupie lokalu oraz środki A. G. jakimi już dysponowała jej matka z tytułu wpłaty na swój rachunek bankowy kwoty uzyskanej ze sprzedaży wspólnej nieruchomości. Skoro zatem pozostała kwota miała charakter nieodpłatny, nieekwiwalentny to odpowiada definicji darowizny zawartej w art. 888 Kodeksu cywilnego, wywołującej określone skutki także w sferze prawa podatkowego. Na nie ekwiwaletność tej kwoty wskazuje zarówno treść oświadczenia woli złożonego do aktu notarialnego umowy z dnia [...]. jak i omawiana już wyżej treść oświadczenia woli złożonej w umowie sprzedaży lokalu przez dewelopera na rzecz H.H.. Organ podkreślił, że w toku całego postępowania H.H. dwukrotnie twierdziła, że miała dostateczną ilość własnych środków finansowych na nabycie lokalu, co oznacza, że wszystkie środki jakimi dysponowała, między innymi, na ten cel, traktowała jako swoją własność i swobodnie nimi rozporządzała. Wskazał, iż w toku postępowania, ani podatniczka ani też jej matka nie wykazały w dostateczny sposób, aby z tytułu kwoty 151.020 zł nastąpiły pomiędzy nimi jakiekolwiek rozliczenia. Fakt ustanowienia służebności mieszkania na rzecz H.H. w zbytym przez nią - córce mieszkaniu, zdaniem organu nie jest rezultatem wzajemnych rozliczeń z tytułu przekazanych jej środków pieniężnych przez stronę w kwocie powyżej 50.000 zł. Z faktu tego wynika wręcz odwrotny wniosek, iż jest to wyraz wdzięczności A. G. za uczynioną darowiznę. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, iż istotna dla oceny powyższych działań stron jest też analiza historii rachunków bankowych H.H. dokonana na podstawie uzyskanych w toku postępowania wyciągów bankowych, a w szczególności rachunku oszczędnościowo - rozliczeniowego prowadzonego w Banku M. SA. Na podstawie przeprowadzonej analizy, organ odwoławczy stwierdził, że wszystkimi środkami pieniężnymi z tego rachunku w 2005r. H.H. zarządzała jako ich właściciel, niezależnie od tego z jakiego źródła na rachunek ten one wpłynęły. Organ nie dał wiary twierdzeniom podatniczki zawartym w odwołaniu, że środki przekazane na rachunek matki są własnością jej i jej męża i tylko oni decydują na jakie cele mogą być przeznaczone. Takie twierdzenia oznaczałyby, że środki w kwocie 151.020 zł nadal pozostają pod pieczą H.H. do dyspozycji jej córki i zięcia podczas, gdy na koniec 2005r. na tymże rachunku bankowym środków takich nie było (saldo wynosiło 2.450,14 zł), a pytana na jakie cele pobierała ona środki z tego rachunku w okresie od. [...]. do [...]. nie twierdziła, aby przekazała jakąkolwiek kwotę do dyspozycji strony i jej męża, ani też, aby dokonywała wydatków w ich imieniu i na ich rzecz. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził zatem, iż środki finansowe jakie przekazała A. G. matce w 2005r. w kwocie 50.000 zł miały charakter ekwiwalentny, natomiast środki pieniężne w wysokości 151.020 zł należało zakwalifikować jako przekazane tytułem darowizny. Na tej podstawie organ zweryfikował decyzję organu I instancji i ustalił zobowiązanie podatkowe od tej części środków, które stanowią darowiznę. Dodał, że decyzja organu I instancji, co do kwalifikacji otrzymanych środków, a następnie podstawy opodatkowania i wysokości podatku znajdowała swoje oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, jaki przy udziale stron postępowania organ ten zdołał zgromadzić, wykorzystując wszelkie środki prawne. Na rozstrzygnięcie reformatoryjne wpłynął natomiast dowód, którym organ ten na dzień rozstrzygnięcia nie dysponował. Zasadnicze znaczenie, mające wpływ na wynik sprawy, miała ocena dowodu z aktu notarialnego z dnia [...]., Rep. [...], na mocy którego strony dokonały ostatecznie wzajemnych rozliczeń. Wskazał również, iż wobec braku zawarcia w przedmiotowej sprawie umowy darowizny w formie aktu notarialnego, obowiązek podatkowy powstał z chwilą ziszczenia się przyrzeczonego świadczenia. Mając na uwadze okoliczności w jakich doszło do porozumienia stron, zdaniem organu była to jedna darowizna tyle, że wykonana w sposób ustalony przez strony. Przedmiotem darowizny były środki pieniężne w kwocie 151.020 zł przeznaczone częściowo na nabycie lokalu mieszkalnego przez obdarowaną. Obdarowana stosownie do postanowień art. 14 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zalicza się do I grupy podatkowej. Podstawę opodatkowania, w myśl art. 7 ust. 1 stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru. Organ odwoławczy wskazał, iż wartość ta, z uwagi na przedmiot darowizny, jest oczywista. Z uwagi na to, iż część środków przeznaczona była na nabycie lokalu, to stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, kwota darowizny do wysokości 9.637 zł podlega zwolnieniu. W tej sytuacji, podstawa opodatkowania wynosi 141.383 zł. Opodatkowaniu, w świetle postanowień art. 9 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej. Podatek zgodnie z art. 15 ust. 1 w/w ustawy oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, od nabywców zaliczanych do I grupy podatkowej, według skali określonej w pkt 1 art. 15 ustawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie A. G., reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła decyzji organu II instancji oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. istotne naruszenie prawa materialnego i procesowego, poprzez błędną jego wykładnię oraz naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego, w szczególności: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187§1 Ordynacji podatkowej. Wniosła o uchylenie decyzji w całości lub o stwierdzenie nieważności decyzji w całości gdyż zachodzą przyczyny określone w art. 247§1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że nie przekazywała żadnej darowizny matce, za wyjątkiem kwoty 9.600 zł, odpowiednio udokumentowanej. Ponownie podtrzymała, iż wszystkie pieniądze przesłane na konto matki były własnością jej i jej męża oraz, że przedmiotowe mieszkanie miało być jej własnością na mocy spisanego testamentu, że inwestowała pieniądze w wykończenie i wyposażenie mieszkania według własnego gustu i potrzeb oraz, że wysłanych pieniędzy nie traktowała jako darowizny, ponieważ nie były to pieniądze do dyspozycji matki. Na rzecz matki przekazała jedynie kwotę 9.600 zł. Wskazała, że przy umowie darowizny musi być wyrażone oświadczenie woli darczyńcy i obdarowanego. Tymczasem ani ona ani matka nie złożyły oświadczeń o daniu i przyjęciu świadczenia pieniężnego. Cały czas podkreślano, że "pieniądze przesłane na konto są do dyspozycji wysyłających" i matka "nie miała do tych pieniędzy żadnych praw więc nie mogła być obdarowana kosztem majątku A.G.". Ponadto zarzuciła, iż Dyrektor Izby Skarbowej zrezygnował z przesłuchania H.H. w obawie, iż zeznania potwierdzą, iż nie otrzymała ona żadnej darowizny. Wskazała również, iż w decyzji podkreślone zostało, iż ww. odmówiła przesłuchania, co nie jest prawdą i manipulowaniem, ponieważ proponowano dostarczenie jej pytań na piśmie i na pewno takie przesłuchanie odbyło by się w tej formie. Stwierdziła również, iż umowa inwestycyjna jest koronnym dowodem, iż nikt nikomu pieniędzy nie darował. Podkreśliła, iż matka posiadała swoje pieniądze wystarczające na zakup mieszkania. Dodała też, iż jej mąż nie tylko pośredniczył w przelewaniu pieniędzy, ale także był ich współwłaścicielem, szczególnie, że większość tych pieniędzy zarobił. W uzasadnieniu skargi dotyczącym naruszenia przepisów prawa procesowego stwierdzono w sposób teoretyczny na czym polega naruszenie poszczególnych, wymienionych na wstępie zasad procedury podatkowej, ze wskazaniem w jaki sposób organy winny prowadzić postępowanie i odniesiono je w sposób ogólny do przeprowadzonego postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: W skardze, podobnie jak w odwołaniu, pełnomocnik skarżącej kwestionuje stanowisko organów obu instancji, że świadczenie środków pieniężnych przez A.G.na rzecz H.H. stanowiło darowiznę. W tym kontekście zarzuca naruszenie zasad ogólnych procedury podatkowej, nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony oraz nie rozpatrzenie wszystkich dowodów a także błędną ich ocenę. Mimo podniesienia w petitum skargi zarzutu wystąpienia w sprawie przesłanki nieważności decyzji, określonej w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, w uzasadnieniu skargi nie wskazano, dlaczego podniesione naruszenia prawa należałoby uznać za rażące. W przypadku takiego zarzutu, strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa. Sąd, dokonując kontroli działania organów pod względem zgodności z prawem i na podstawie akt sprawy nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji. Wbrew zarzutom skargi organom podatkowym nie można zarzucić nie tylko rażącego, ale i zwykłego naruszenia przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Nie można się zgodzić z argumentacją, że o darowiźnie, w rozumieniu prawa cywilnego, można mówić tylko w takiej sytuacji, gdy strony expressis verbis wyrażą wolę uczynienia i przyjęcia świadczenia tak nazwanego. W granicach swobody umów strony mogą ustanawiać różne stosunki zobowiązaniowe, ale o ich kwalifikacji nie przesądza nazwa umowy. Na tle definicji umowy darowizny zawartej w art. 888 kc, w doktrynie jak i w praktyce orzeczniczej, ugruntowane jest stanowisko, że cechy darowizny należy przypisać każdej umowie, w której przesłanką świadczenia jest bezpłatne przysporzenie korzyści obdarowanemu kosztem majątku darczyńcy. Nie traci charakteru darowizny nałożenie na obdarowanego obowiązku określonych działań, w tym przeznaczenia otrzymanych środków na określony cel – art. 893 kc. W sprawie poza sporem jest, iż w 2005r. skarżąca przekazała na rzecz matki środki pieniężne w łącznej wysokości 201.020 zł. Zdaniem Sądu organy podatkowe zebrały wystarczający materiał dowodowy na okoliczność tego świadczenia oraz jego przeznaczenia by uznać, że faktyczne działania stron stanowiły o dokonaniu i przyjęciu darowizny. Nietrafny jest zarzut naruszenia procedury polegający na zaniechaniu przesłuchania H.H. przez organ podatkowy II instancji ze względu na obawę zaprzeczenia przez nią, że otrzymała darowiznę. Z akt sprawy wynika, że po doręczeniu wezwania pełnomocnik, informując o podeszłym wieku i trudnościach w poruszaniu się H.H. wniósł o przekazanie pytań za jego pośrednictwem. W piśmie z dnia [...]. organ podatkowy zaproponował przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony w miejscu jej zamieszkania. Poinformował też o skutkach braku wypowiedzenia się w tej kwestii w wyznaczonym terminie. Wobec braku odpowiedzi na pismo zasadnie przyjął, że strona nie wyraziła zgody na przesłuchanie. Błędne jest natomiast mniemanie doradcy podatkowego, iż przekazanie za jego pośrednictwem H.H. pytań, na które miałaby pisemnie odpowiedzieć jest równoznaczne ze środkiem dowodowym o którym mowa w art. 199 Ordynacji podatkowej. Przyznać należy, że zarówno skarżąca jak i jej matka w toku postępowania zaprzeczały, by doszło między nimi do darowizny środków pieniężnych. Zauważyć jednak należy, że w aktach sprawy znajduje się zarówno "umowa inwestycyjna", akt notarialny z dnia [...]. dotyczący zakupu lokalu mieszkalnego przez H.H., jak też sporządzony w formie aktu notarialnego w dniu [...]. testament o powołaniu do całości spadku skarżącej lub jej spadkobierców. Zdaniem Sądu z powyższych dowodów wynika, że strony zgodnie ustaliły, że córka przekaże matce brakującą kwotę na zakup i wyposażenie lokalu mieszkalnego. Czynności zakupu i wykańczania lokalu będą dokonane przez matkę w jej własnym imieniu i na swoją rzecz. Przy urządzaniu mieszkania H.H. miała jednak uwzględnić potrzeby córki, gdyby chciała ona podczas czasowych pobytów w kraju zatrzymywać się u matki. Zabezpieczeniem przyszłego interesu majątkowego A.G. był sporządzony testament (z uwagi na nakłady A.G. nie chciała, by ewentualnie w wyniku dziedziczenia, mieszkanie w połowie, nabyła siostra). Tak więc niewątpliwie przekazane środki pieniężne stanowiły darowiznę. To zaś spowodowało powstanie obowiązku podatkowego, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1993r. o podatku od spadków i darowizn (j.t. Dz.U. z 2004r. nr 142, poz. 1514 ze zm.) w związku z art. 1 ust. 1 pkt tej ustawy. W skardze nie podniesiono żadnych zarzutów, co do zastosowanej przez organ odwoławczy podstawy opodatkowania, jak i wymiaru zobowiązania. W tym zakresie Sąd wyraża pogląd, że Dyrektor Izby Skarbowej niezasadnie przypisał znaczenie dowodowe czynnościom, zdziałanym w 2009r. a więc po upływie czterech lat od powstania obowiązku podatkowego, z których wywiódł, że w istocie darowiznę stanowiła jedynie kwota 151.020 zł. Trzeba zauważyć, że według art. 7 ust. 1 podstawę opodatkowania stanowi czysta wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych ustalona według stanu w dniu nabycia i cen z dnia powstania obowiązku podatkowego. Także dzień powstania obowiązku podatkowego jest właściwy dla przyjęcia właściwych kwot wolnych i skal podatkowych, przy ustalaniu podatku, o czym stanowi art. 15 ust. 3 ustawy. Stąd o zamiarach i woli stron nie można wnioskować w oparciu o dowody przedstawione i sporządzone w innym czasie (zwłaszcza w toku toczącego się od dwóch lat postępowania w przedmiocie wymiaru zobowiązania podatkowego). Nie było wszak żadnych przeszkód prawnych do nabycia lokalu mieszkalnego na współwłasność w 2005r., gdyby rzeczywiście taka była intencja przekazania pieniędzy przez skarżącą na rzecz matki. Natomiast według reguł cywilnoprawnych strony mogły uchylić się od skutków prawnych czynności dokonanych pod wpływem błędu w okresie 1 roku od złożonych oświadczeń. Sąd uznał, że stanowisko organu II instancji skutkujące ustaleniem niższego zobowiązania nie daje podstawy do uchylenie decyzji, z uwagi na treść art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.