I SA/Ol 5/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie WSA Wiesława Pierechod (spr ) WSA Tadeusz Piskozub Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2006r. sprawy ze skargi G. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 rok oddala skargę Postanowieniem z dnia 7 listopada 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 220 § 2 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 18 sierpnia 2005r. nr "[...]" odmawiające wszczęcia postępowania z wniosku G. K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Będącym przedmiotem oceny organu odwoławczego postanowieniem Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r., z uwagi na brak podstaw prawnych do wydania decyzji określającej nadpłatę w sytuacji, gdy istnieje decyzja określająca wysokość zobowiązania zaległości i odsetek za ten rok podatkowy. Organ podatkowy I instancji odniósł się w uzasadnieniu postanowienia również do podniesionej przez podatnika we wniosku z dnia 14.07.2005r. kwestii egzekucji należności. W zażaleniu na postanowienie podatnik podniósł, iż organ I instancji nie wskazał w uzasadnieniu faktycznej przyczyny odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniósł o ujawnienie kwot ściągniętych w drodze egzekucji. Jego zdaniem Urząd Skarbowy "pobrał na poczet podatku dochodowego za 1995r. więcej niż należało i nie uzasadnił tego w decyzji". Niezrozumiałe też było prowadzenie postępowania egzekucyjnego do końca I kwartału 2005r, gdy w dniu 07.03.2005r. umorzono postępowanie egzekucyjne. Odnosząc się do zarzutów zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: Urząd Skarbowy w O. w dniu 29.11.2001r. wydał decyzję Nr "[...]", określającą: – zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. w kwocie 65.856,60 zł, – zaległość w tym podatku w kwocie 53.976,20 zł, – odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 135.693,20 zł, – odsetki za zwłokę od nie wpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy w kwocie 13.122,00 zł. W wyniku postępowania odwoławczego organ II instancji dnia 13.03.2002r. wydał decyzję znak "[...]" utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. Tymczasem stosownie do treści art.79 § 2 pkt 1 lit.a ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do złożenia żądania o stwierdzenie nadpłaty przysługuje m.in. podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli w zeznaniach wykazali oni zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej i płacili zadeklarowany podatek albo wykazali kwotę nadpłaty w wysokości mniejszej od należnej. Przepis ten ma więc zastosowanie w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została wyliczona wyłącznie w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika, tj. w zeznaniu lub deklaracji podatkowej. Natomiast, jeżeli doszło do weryfikacji tego samoobliczenia przez organ podatkowy, to zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji tego organu, a nie z zeznania podatkowego sporządzonego przez podatnika. W świetle unormowań przyjętych w Ordynacji podatkowej, jeżeli zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, to jest z dniem zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania i nakłada na podatnika obowiązek złożenia deklaracji (art.21 § 1 pkt 1 w związku z art.21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa), postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty może toczyć się samodzielnie tylko wówczas, gdy nie toczy się postępowanie podatkowe. Postępowanie podatkowe zmierza bowiem do stwierdzenia, czy dane zawarte w zeznaniu podatkowym, które mogą mieć wpływ na wysokość zobowiązania, są zgodne ze stanem faktycznym (art. 21 § 5 zdanie ostatnie ustawy Ordynacja podatkowa). W odniesieniu do podatków polegających na technice samoobliczenia (a do tej kategorii zalicza się także podatek dochodowy od osób fizycznych) wszczęcie postępowania podatkowego, o którym mowa wyżej, kończy proces samoobliczenia. Z tą chwilą prawo i obowiązek określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego spoczywa na organie podatkowym. Wszczęcie postępowania w zakresie podatku dochodowego za 1995r. nastąpiło postanowieniem z dnia 17.10.2001r, które zostało zakończone ostateczną decyzją Izby Skarbowej w O. z dnia 13.03.2002r. Wskazał – powołując pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 28.01.2003r. sygn. akt I SA/Łd 807/2001, iż dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego nie jest możliwe wydanie na żądanie podatnika decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku. Nadpłata, w takim przypadku, może wynikać wyłącznie z faktu wzruszenia decyzji ostatecznej w trybach przewidzianych przepisami prawa procesowego. Wobec tego zasadnie organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania z wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. Dyrektor Izby Skarbowej nadmienił, iż organ I instancji w piśmie z dnia 26.04.2005r. udzielił podatnikowi wyjaśnień w sprawie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego do jego majątku w oparciu o wystawione tytuły wykonawcze. G. K. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz zmianę postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzucając naruszenie art. 75 i art. 165a Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego uzasadnienie podane w zaskarżonym postanowieniu nie znajduje potwierdzenia w przepisach Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy uchyla się od merytorycznego załatwienia sprawy. Jego wniosek nie dotyczył wysokości zobowiązania podatkowego za 1995r. określonego ostateczną decyzją, a jedynie wysokości kwoty wyegzekwowanej tytułem tego zobowiązania, która wg niego była wyższa od określonej decyzją. Urząd Skarbowy prowadził egzekucję z majątku skarżącego do czasu złożenia przez niego dnia 25.02.2005r. wniosku o stwierdzenie, że zobowiązanie wygasło na skutek zapłaty w drodze egzekucji. Jego zdaniem egzekucję prowadzono również, gdy zobowiązanie nie istniało. Zatem zasadnie złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty, gdyż w myśl art. 72 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Taka sytuacja wystąpiła u skarżącego, to według art. 75 Ordynacji podatkowej uprawniało go do złożenia wniosku. Zdaniem skarżącego powołane przez niego przepisy wskazują, że organy podatkowe bezpodstawnie odmówiły udowodnienia, że prawidłowo wyegzekwowały tak wysokie kwoty w podatku dochodowym za rok 1995 a także, że zasadnie egzekwowały zobowiązanie przedawnione. Podnosił zarówno we wniosku jak i w zażaleniu kwestię przedawnienia zaległości podatkowych egzekwowanych tytułami wykonawczymi "[...]" z dnia 4.01.1996r. i "[...]" z dnia 15.11.1999r. do których organy podatkowe się nie ustosunkowały, co narusza zagwarantowane mu prawo do uzyskania wyjaśnień w sprawie, w której ma interes prawny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej żądanie wszczęcia postępowania podatkowego podlega weryfikacji przez organ podatkowy co to tego czy składający wniosek może być stroną tego postępowania w rozumieniu Ordynacji podatkowej oraz czy uregulowania odnoszące się do rodzaju żądanego postępowania nie stoją na przeszkodzie jego prowadzeniu i wydaniu decyzji o treści adekwatnej do żądania. Wynik takiej weryfikacji znajduje swój procesowy wyraz w postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. We wniosku z dnia 14 lipca 2005r. skarżący żądał, na podstawie art.75 § 1 stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. Prawidłowo zatem organy podatkowe obu instancji po stwierdzeniu, że w sprawie istnieje ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania, zaległości i odsetek za wskazany rok podatkowy odmówiły wszczęcia postępowania w tej sprawie, uzasadniając swoje stanowisko. Pomijając błąd numeracji przepisu powołanego w zaskarżonym postanowieniu organu II instancji, ponieważ nie miało to wpływu na rozstrzygnięcie, Sąd w pełni podziela argumentację opartą na treści art.75 § 2 pkt 1a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik może złożyć tylko wówczas gdy w zeznaniu podatkowym wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości wyższej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Zakaz wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w razie prowadzenia postępowania kontrolnego lub podatkowego wynika z art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej. Po zakończeniu postępowania decyzją określającą zobowiązania, na przeszkodzie wszczęciu postępowania o stwierdzenie nadpłaty stoi określona w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji ostatecznej i wyraźne rozróżnienie w rozdziale IX działu III Ordynacji podatkowej regulującym kwestie nadpłaty podatku pojęć "stwierdzenie nadpłaty" i "zwrot nadpłaty". Z przedstawionych Sądowi akt podatkowych wynika, że w odniesieniu do decyzji określającej podatek dochodowy za 1995r. skarżący składał wnioski: o wznowienie postępowania, o stwierdzenie nieważności decyzji a także o zmianę decyzji w trybie art. 254 Ordynacji podatkowej, czyli wyczerpał nadzwyczajne tryby postępowania w sprawie. Gdyby któreś z wymienionych postępowań doprowadziło do uchylenia bądź zmiany decyzji wymiarowej, podatnikowi przysługiwałby zwrot nadpłaty tj. podatku zapłaconego na podstawie decyzji która następnie została uchylona lub zmieniona. Przepisy Ordynacji podatkowej regulują zasady powstawania i wykonywania zobowiązań podatkowych bez stosowania środków przymusu. Podnoszone przez skarżącego kwestie pobrania w trakcie prowadzonej egzekucji wyższych kwot niż wynikałoby to z decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego czy też przedawnienie zobowiązań mogą być rozpatrywane w trybie postępowania egzekucyjnego. Ustawa z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2002r. nr 110, poz. 968 ze zm.) przewiduje środki prawne służące ochronie zobowiązanego przed niezgodnym z prawem prowadzeniem egzekucji. Aczkolwiek przedmiotem oceny Sądu jest wyłącznie zaskarżone postanowienie, to wskazać należy, że z przedłożonych akt podatkowych wynika, iż organy podatkowe wielokrotnie już udzielały skarżącemu informacji i wyjaśnień w sprawach dotyczących egzekucji należności w odniesieniu do powoływanych przez niego tytułów wykonawczych. W szczególności pełną informację w powyższym zakresie zawiera pismo Izby Skarbowej z dnia 21.11.2002r. będące odpowiedzią na pytania postawione w piśmie podatnika z dnia 8.08.2002r. Organ wyjaśnia w nim zarówno kwestie wystawienia poszczególnych tytułów wykonawczych w tym za 1994 rok, zasady rozliczania odsetek, zasady wszczęcia i prowadzenia egzekucji. Przedstawia też i odnosi się do poszczególnych zajęć na rachunkach bankowych oraz zajęcia emerytury konkludując, że z karty kontowej wynika, iż na dzień 14.10.2002r. podatnik posiadał zaległość w podatku dochodowym za 1995r. w kwocie 50.528,32 zł. Wyjaśnień udzielił też Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 26.04.2005r. Nie stwierdzając, by zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 165a i 75 Ordynacji podatkowej, jak to zarzucano w skardze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.