I SA/Ol 502/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 grudnia 2011r. sprawy ze skargi S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa - Kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie kwotę 240 zł / dwieście czterdzieści zł/ wraz z należnym podatkiem od towarów i usług na rzecz doradcy podatkowego, tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. I SA/Ol 502/11 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]"Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia S. K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5.05.2011r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 16.03.2011 r. Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia 16.03.2011 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 56.550 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 5.444 zł. Postanowieniem z dnia 05.05.2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie przepisu art. 239b § 3 w związku z art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 Ordynacji podatkowej, nadał rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzji nieostatecznej. Uzasadniając postanowienie w ww. przedmiocie, organ podatkowy wskazał, że zachodzą przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 Ordynacji podatkowej. W zażaleniu strona zarzuciła organowi I instancji całkowicie błędne przyjęcie, że zachodzą przesłanki do zastosowania art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieprawomocnej decyzji. Strona podniosła, iż fakty i okoliczności jednoznacznie wskazują na stale pogarszający się stan Jej zdrowia, zaprzestanie m.in. z tych przyczyn prowadzenia działalności gospodarczej i możliwości rozliczania się z należności podatkowych. Wskazała że nigdy nie uchylała się od obowiązków podatkowych, natomiast wyższe szczególne wydarzenia losowe i zdrowotne winny być brane pod uwagę przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy. Zdaniem Strony, argumenty przytoczone przez organ podatkowy nie wyczerpują znamion do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności w stosunku do zaskarżonej nieostatecznej decyzji w tym konkretnym przypadku. Po rozpatrzeniu zażalenia, zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ wskazał, iż zgodnie z brzmieniem przepisu art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Przepis § 1 ww. artykułu stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej). Nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie art. 239b Ordynacji podatkowej, następuje w ściśle określonych przypadkach wskazanych w § 1 ww. przepisu. Przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności tworzą katalog zamknięty, co oznacza, że ich stwierdzenie i ocena nie mieści się w granicach uznania organu podatkowego. Tym samym, podniesione w zażaleniu argumenty na temat złego stanu zdrowia Strony, nie mogły mieć wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Organ zaznaczył, że w sprawie przesłanką nadania przez organ podatkowy rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej był fakt, iż Strona nie posiadała majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Okoliczności te Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił zarówno na podstawie własnych danych, jak i w oparciu o informacje przekazane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Mając na uwadze powyższe organ zażaleniowy stwierdził, że w niniejszej sprawie została spełniona wskazana przez organ I instancji przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji wymiarowej, wynikająca z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji Podatkowej. Podkreślił przy tym, że drugim warunkiem nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 ustawy). Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - jej zmaterializowania się. W związku z przyjętym przez ustawodawcę pojęciem "uprawdopodobni" organ uznał, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Zdaniem organu zażaleniowego, organ podatkowy w treści zaskarżonego postanowienia z dnia 05.05.2011r., w kontekście przesłanki uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji (art. 239b § 2 ww. ustawy), właściwie przeanalizował sytuację materialną i finansową Zobowiązanego. Z akt sprawy wynikało bowiem, że w zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (PIT -37) S. K. wykazał: -za 2006 r. - przychody z wynagrodzenia ze stosunku pracy w wysokości 5.040,00 zł oraz przychody z emerytur -rent krajowych w wysokości 7.191,14 zł, -za 2007 r. - przychody z emerytur -rent krajowych w wysokości 7.383,14 zł, -za 2008 r. - przychody z emerytur -rent krajowych w wysokości 8.185,98 zł, -za 2009 r. - zeznania nie złożono, ale ze sporządzonego przez ZUS rocznego obliczenia podatku PIT -40A wynika, że w 2009 r. S. K. uzyskał przychody z emerytur -rent krajowych w wysokości 12.385,89 zł, -za 2010 r. - przychody z emerytur -rent krajowych w wysokości 12.257,84 zł. Biorąc pod uwagę przeciętne roczne wydatki na l osobę w gospodarstwach domowych emerytów, publikowane przez Główny Urząd Statystyczny za lata 2006-2009 organ stwierdził, że osiągane przez Stronę dochody nie pokrywają nawet statystycznych kosztów utrzymania. Nadto, w zażaleniu Strona wskazała na pogarszający się stan Jej zdrowia, co świadczyło o konieczności ponoszenia dodatkowych wydatków na leczenie. Co więcej, zły stan zdrowia, według twierdzeń Strony, był przyczyną zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Z raportów na temat stanu zaległości sporządzonych na dzień 05.05.2011 r. wynikało, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia S. K. posiadał zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 56.041,00 zł plus odsetki w wysokości 53.836,00 zł oraz zaległości w podatku od towarów i usług za okresy: - VIII-IX 2002 r. i I-IX 2003 r. w kwocie 209.404.68 zł plus odsetki w wysokości 207.455,00 zł. Łączne zaległości wynosiły więc 526.736,68 zł. Na etapie postępowania odwoławczego (według list sporządzonych na dzień 17.06.2011 r.) stan zaległości głównej w podatku dochodowym od osób fizycznych nie zmienił się, natomiast zaległość główna w podatku od towarów i usług została pomniejszona o 69,88 zł, poprzez przeksięgowanie nadpłaty wynikającej z zeznania PIT-37 za 2010 r. Z powyższego wynikało, że zaległości podatkowe Strony są kilkudziesięciokrotnie wyższe, niż osiągane przez Nią dochody. Biorąc pod uwagę powołane wyżej okoliczności faktyczne, jak również wysokość zobowiązania podatkowego ustalonego w ww. nieostatecznej decyzji wymiarowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 16.03.2011r., a także mając na uwadze stan zaległości podatkowych organ zażaleniowy uznał, że organ I instancji w sposób właściwy uprawdopodobnił, iż zobowiązanie wynikające z ww. decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Organ nie zgodził się przy tym z zawartym w zażaleniu stwierdzeniem, że Strona nigdy nie uchylała się od obowiązków podatkowych. Przeczy temu chociażby fakt posiadania zaległości podatkowych. Ponadto, jak wynika z treści nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, Strona nie dopełniła obowiązku złożenia w Urzędzie Skarbowym zarówno deklaracji na zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych jak i zeznania rocznego PIT -36 za 2003 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący wniósł o: -zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez odstąpienie (anulowanie lub inną dopuszczalną formę) od nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 16.03.2011 r., -całkowite zwolnienie konta bankowego w "A S.A.". zajętego na poczet prowadzonej egzekucji. Skarżący wskazał, że w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, jak też po jej zaprzestaniu, aż do tej chwili, stan jego zdrowia pogarsza się. Od dnia 09.05.2011 r. przebywa na leczeniu "[...]", a w dniu 14.06.2011 r. po raz kolejny nagle pogorszył się stan "[...]", co wymagało przerwania leczenia "[...]". W terminie pilnym został przyjęty na KOR, a następnie w dniu 15.06.2011 r. na Oddział w "[...]", gdzie przebywał do 28.06.2011 r. (dokumentacja medyczna w załączeniu). W trakcie badań wykryto kolejne zagrożenie - w najbliższym czasie będzie przeprowadzona "[...]". Zdaniem Skarżącego, wszelkie twierdzenia organów podatkowych, iż kwestia ta nie ma żadnego znaczenia, świadczy jedynie o arogancji, głupocie i stereotypach urzędniczych. Skarżący podkreślił, że gdyby nie jego skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i wyznaczenie doradcy podatkowego z urzędu, to wymiar podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. byłby znacznie wyższy, co zostało ostatecznie zakwestionowane przez sprawiedliwe orzeczenie WSA w Olsztynie. Strona wskazała, że nie zamierza odnosić do treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia gdyż jest to "gotowiec z komputera", gdzie tylko zmienia się dane podatnika, bez analizy i wnikania w indywidualność sytuacji. To właśnie indywidualność okoliczności i faktów winna być brana pod uwagę, a nie schematy. Skarżący dodał, że od wielu lat jest podopiecznym Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej, aktualnie sytuacja także jest bardzo trudna. Z tych też względów, orzeczeniem Sądu Okręgowego oraz Sądu Apelacyjnego, umorzono należności likwidowanego funduszu alimentacyjnego powyżej kwoty 10.000 zł, Tak więc pozostała do spłaty kwota 10.000 zł oraz wielokrotnie wyższe zaległości alimentacyjne na rzecz wierzycieli, tj. córki A. K., nie wspominając o zaległościach podatkowych. Skarżący posiada szczegółowe uzasadnienia do ww. orzeczeń, które wbrew stanowisku organów podatkowych, popierają argumenty Skarżącego oraz Jego trudną sytuację. Wskazał, że mimo, iż wielce prawdopodobnym jest, że zmienione (znacznie zmniejszone) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. nie zostanie wykonane to nie zaistniały żadne okoliczności do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, jak też do zajęcia konta bankowego. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zaważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone w szczególności przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, tj. kontroli prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego, a także zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z treścią art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Przedmiotem niniejszego postępowania była odpowiedź na pytanie, czy organy podatkowe prawidłowo nadały decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności. Możliwość nadania takiego rygoru została określona w art. 239 b Ordynacji podatkowej. Jak wynika z treści § 1 tego przepisu, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1.organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2.strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3.strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4.okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Ponadto organ podatkowy zobowiązany jest do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (§ 2). Z przywołanej regulacji prawnej wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienia dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest zaistnienie jednej z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie prawa przy wymienieniu tych czterech okoliczności, pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności, spójnika "lub", wyrażającego - zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę rozłączną - oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności, daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się takiej okoliczności. Przyjęcie w treści § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku z przyjętym przez ustawodawcę pojęciem "uprawdopodobni" należało uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Ponadto nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, jak wynika z powołanych przepisów, ustawodawca pozostawił uznaniu organu, na co wskazuje zawarty w tym przepisie zwrot "może być nadany". Należy zauważyć, ze w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wskazały na jedną z czterech okoliczności wymienionych w § 1 omawianego przepisu, a mianowicie, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby pierwszeństwa zaspokojenia. Zaistnienie tej przesłanki nie było przy tym kwestionowane przez Skarżącego. Odnośnie zaś drugiej przesłanki pozwalającej na nadanie decyzji nieostatecznej klauzuli natychmiastowej wykonalności, a mianowicie uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, należy wskazać, że organ zażaleniowy powołując art. 239b par. 2 pkt 2 i par.2 Ordynacji podatkowej przyjął, że skarżący nie posiada żadnego majątku na którym można by ustanowić hipotekę czy zastaw skarbowy, a zły stan zdrowia skarżącego ma wpływ na wykonalność decyzji podatkowej. Uwzględniając zatem sytuację majątkową Skarżącego, stan jego zaległości podatkowych oraz stan zdrowotny przyjąć należy, że organ w sposób właściwy uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane, czym wypełniono przesłankę określoną w art. 239b § 2 ww. ustawy. Sąd nie dopatrzył się przy tym uchybień w dokonanej przez organy ocenie sytuacji finansowo-majątkowej Skarżącego. Okoliczności, które organ uwzględnił, zostały bowiem w sposób szczegółowy opisane na str. 3-4 uzasadnienia zaskarżonego postanowienia. Uwzględniono zwłaszcza informacje przekazane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, dokonano analizy zeznań skarżącego o wysokości osiągniętego przychodu (PIT-37) oraz przeciętnych rocznych wydatków na 1 osobę w gospodarstwach domowych emerytur, publikowanych przez GUS za lata 2006-2009. W ocenie Sądu, podniesione w skardze argumenty dotyczące złego stanu zdrowia Skarżącego nie stanowią podstawy do uwzględnienia skargi. Twierdzenia o złym stanie zdrowia nie podważają bowiem ustaleń organu, że Skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Twierdzenia Skarżącego nie zmniejszają również obawy, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Należy przy tym podkreślić, że postępowanie dotyczyło nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, nie zaś wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Wbrew przekonaniu Skarżącego, trudna sytuacja finansowa czy zły stan zdrowia nie mogą być przyczyną odstąpienia od zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, w przypadku spełnienia przesłanek wynikających ze wspomnianego art. 239b par.1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie podjęto wszelkie niezbędne działania, celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący i pozwalający na wszechstronne wyjaśnienie sprawy, zgodnie z dyrektywami art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto, zapewniono Skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania. Z tych też względów Sąd, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.