I SA/Ol 5183/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub Asesor WSA - Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant - Małgorzata Aleksandrowicz po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2004r. sprawy ze skargi D. L., J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz Skarżących kwotę 2714,80 zł. (dwa tysiące siedemset czternaście złotych osiemdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 16 kwietnia 2002r. o nr "[...]" Dyrektor Urzędu Celnego w O. uznał za nieprawidłowe w części dotyczącej ilości i wartości celnej towaru, dokonane przez Hurtownię A – D. L., J. Z. w dniu 21 marca zgłoszenie do procedury dopuszczenia do obrotu, sprowadzonych z zagranicy towarów – kwiatów sztucznych. Jednocześnie wymienioną decyzją ustalił wartość celną tych towarów w oparciu o metodę zastępczą (tzw. "ostatniej szansy") określoną w art.29 ustawy z dnia 09 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001r. nr 75, poz.802 z późn.zm.) oraz pobrał opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości równej ustalonej wartości towaru nieujawnionego w związku z dokonanym w dniu 21 marca 2002r. zgłoszeniem. Podstawą wydania decyzji były ustalenia poczynione w toku weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia w wyniku której stwierdzono, że stan faktyczny towaru nie był zgodny z dołączonymi do zgłoszenia dokumentami oraz deklaracją zgłaszającego. Jak wynikało bowiem z przeprowadzonej wizji lokalnej wystąpiła nadwyżka towaru w postaci 39186 sztuk główek kwiatów sztucznych. Podstawą wyżej wymienionego rozstrzygnięcia organu celnego była ponadto informacja Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia 25 lutego 2002r. przesłana Dyrektorowi Urzędu Celnego w O. wraz z dołączonymi kopiami czterech faktur o identycznych numerach, z których wynikało, że dwie z nich są fakturami "proforma" zaś dwie handlowymi oraz że dotyczą one tego samego towaru zgłoszonego przez stronę w dniu 21 marca 2002r. W związku z tym, iż wymienione faktury określały te same warunki dostawy, zaś różnice pomiędzy nimi dotyczyły jedynie cen jednostkowych dla tego samego towaru oraz wartości poszczególnych pozycji dokumentów i ich ogólnej wartości organ celny uznał, że wobec różnych kwot transakcyjnych nie było możliwości ustalenia wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną tych towarów, a więc stosownie do dyspozycji art.23 Kodeksu celnego. Dlatego na podstawie § 7 tego przepisu organ zakwestionował wartość transakcyjną podaną w dołączonej do zgłoszenia celnego fakturze w wysokości 6553 USD i w celu ustalenia wartości celnej przyjął metody zastępcze określone w art.25-29 Kodeksu celnego. Wyjaśniając w decyzji przyczyny dla których niemożliwym, w ocenie Urzędu, było zastosowanie jednej z metod wskazanych w art.25-28 Kodeksu celnego, do ustalenia wartości transakcyjnej przyjęto metodę wskazaną w art.29 tej ustawy. Powołując ten przepis Urząd Celny wskazał, iż zezwala on na ustalenie wartości celnej przywożonych towarów na podstawie danych porównawczych dostępnych na polskim obszarze celnym, dotyczących poziomu cen hurtowych danego rodzaju towaru. Dlatego w trakcie postępowania zebrano informacje na rynku hurtowym kwiatów sztucznych z terenu kilku miast na terenie kraju i po dokonaniu analizy uzyskanych informacji przyjęto dla potrzeb niniejszej sprawy asortyment kwiatów sztucznych znajdujący się w ofercie hurtowni kwiatów sztucznych z O. W tym celu organ dokonał porównania poszczególnych egzemplarzy kwiatów będących przedmiotem zgłoszenia celnego z egzemplarzami występującymi w wymienionej hurtowni, określając następnie wartości celne poszczególnych kwiatów, poprzez m.in. sprawdzenie ich cen w innych hurtowniach na terenie kraju, a następnie ustalił łączną wartość wszystkich kwiatów na podstawie przyjętej wg stosownego wzoru kalkulacji w wysokości 111656,16 zł. oraz kwotę cła – 20098,10 zł. W związku ze stwierdzoną różnicą pomiędzy towarem zgłoszonym, a ujawnionym w wyniku rewizji celnej Dyrektor Urzędu Celnego, uwzględniając dyspozycję art.276 § 2 Kodeksu celnego wymienioną wyżej decyzją postanowił również pobrać opłatę manipulacyjną w wysokości wartości towaru odpowiadającej tej różnicy. Decyzją z dnia 17.09.2002r. o nr "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy, w związku z wniesionym przez Hurtownię A odwołaniem, decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podtrzymał stanowisko Urzędu Celnego w kwestii sposobu ustalenia wartości celnej na podstawie art.29 Kodeksu celnego podnosząc, iż organ I instancji przeprowadził postępowanie zgodnie z zasadami ogólnymi postępowania oraz prawidłowo zastosował prawo materialne. Izba Celna wskazała, że jeżeli w przedmiotowej sprawie wartość celna nie mogła być z opisanych w decyzji przyczyn ustalona na podstawie art.23 i 25-28 Kodeksu celnego, to jedyną możliwą do zastosowania metodą była metoda opisana w art.29 tego kodeksu. Uzasadniając motywy zastosowania tego sposobu ustalenia wartości celnej Izba zwróciła uwagę, iż spowodowane to było koniecznością zwiększenia elastyczności metody opisanej w art.27 ustawy polegającej na przyjęciu ceny jednostkowej towaru na podstawie ofert handlowych proponowanych przez hurtownie kwiatów sztucznych, a nie sprzedanych w największych zbiorczych ilościach. W skardze na tę decyzję Hurtownia A - D. L. , J. Z. zarzuciła organom celnym obrazę przepisów Ordynacji podatkowej polegającą na naruszeniu zasad postępowania w stopniu mającym bezpośredni wpływ na wydane rozstrzygnięcie oraz przepisów Kodeksu celnego i wniosła o jej uchylenie. Uzasadniając skargę strona zarzuciła organowi celnemu: – określenie wartości celnej w oparciu o art.29 § 1 Kodeksu celnego, albowiem brak jest w niej ustaleń, które uzasadniałyby konkluzję, że wartość celna nie może być określona na podstawie art.25-28 Kodeksu celnego, – zastosowanie niewłaściwego materiału porównawczego, – braki w postępowaniu dowodowym, bowiem wykorzystano do określenia wartości celnej kwiatów, cenę stosowaną przez hurtownię nie będącą importerem oraz cenę kwiatów różnej jakości, co może powodować istotne różnice wartości towarów podobnych, – przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów polegające na nie uwzględnieniu wyjaśnień kontrahenta chińskiego w sprawie ujawnionej nadwyżki towaru z których wynika, iż to eksporter ponosi winę za większą niż w fakturze ilość kwiatów w kontenerze oraz na kwestionowaniu wskazanych przez niego cen, – nie zapewnienie Stronie aktywnego udziału w postępowaniu, polegające na naruszeniu art.200 § 1 Ordynacji podatkowej oraz dokonaniu oględzin kwiatów w Hurtowni A w O. w nieobecności Strony. W oparciu o tak sformułowane zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu własnej decyzji z dnia 17 września 2002r. Wskazał jednocześnie, iż nie odrzuca wyjaśnień Strony w sprawie stwierdzonej nadwyżki towaru oraz powodu, dla którego w dwóch ostatnich pozycjach faktury podano wartość zerową. Jednakże, zdaniem organu, w przypadku towarów otrzymanych bezpłatnie (nie posiadających wartości handlowej) zastosowanie znajdują postanowienia określone w art.24 Kodeksu celnego, tzn. wartość celna ustalana jest w oparciu o metody określone w art.25-29. W ocenie Dyrektora Izby Celnej pomimo różnic, jakie strona zasygnalizowała w skardze, kwiaty których ceny jednostkowe posłużyły do ustalenia wartości celnej spełniają kryteria "towarów podobnych". Organ celny nie uznał również zarzutów Strony dotyczących naruszenia zasad postępowania w tym art.200 §1 Ordynacji podatkowej, skoro zapoznano skarżących ze zgromadzonym materiałem dowodowym, po czym nie wnieśli oni do sporządzonego protokółu zaznajomienia, żadnych uwag. Organ stwierdził ponadto, iż czynności podjęte w Hurtowni A w O. polegały na zebraniu cen jednostkowych "podobnego towaru" co wynikało z zastosowania art.29 Kodeksu celnego do ustalenia wartości celnej kwiatów sztucznych. W ocenie organu w tym przypadku nie było konieczne zasięgnięcie opinii biegłego, jak również przesłuchanie świadków. Podjęte czynności nie były tez oględzinami. Celem postępowania prowadzonego przez organ I instancji w Hurtowni A w O., jak podała Izba Celna, było sprawdzenie czy przyjęte ceny jednostkowe dotyczyły kwiatów, które można zaliczyć jako "towar podobny", w myśl definicji zawartej w Kodeksie celnym. Zatem, zdaniem organu, w tym przypadku obecność Strony podczas prowadzonych czynności w hurtowni nie była konieczna. Sąd zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, kontrolując pod względem zgodności z prawem rozstrzygnięcia wydane przez organy administracji publicznej (art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.) uprawniony jest do badania, czy zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z regułami postępowania podatkowego (art.145 § 1 pkt 1 lit.c powołanej ustawy). Badając zaskarżoną decyzję Sąd stwierdził, iż nie można odmówić słuszności stanowisku organów celnych odnośnie zakwestionowania wiarygodności dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego i służących do ustalenia wartości celnej towaru, a w związku z tym zastosowania w sprawie art.23 § 7 Kodeksu celnego. Niemniej jednak kontrolując zgodność decyzji z prawem Sąd stwierdził również, iż w toku prowadzonego postępowania organy te naruszyły prawo procesowe, co miało wpływ na wynik sprawy. Nie podzielając stanowiska w kwestii uchybienia przez organy celne art.200 § 1 Ordynacji podatkowej, które nie znajduje zresztą oparcia w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 11.02.2001r., I SA Łd 2490/98, TEMIDA (CO) Sopot 2002) Sąd stwierdza, iż należy przyznać rację skarżącym co do zarzutu, że przy ustalaniu wartości celnej metodą ostatniej szansy organy celne nie zapewniły stronie czynnego udziału w postępowaniu i nie podjęły wszystkich niezbędnych czynności procesowych, które pozwoliłyby na prawidłowe i pełne ustalenie stanu faktycznego. Nie ulega wątpliwości, że istotnym dowodem w sprawie wymiaru należności celnych na podstawie tej właśnie metody był sporządzony przez organ celny w dniu 05 kwietnia 2002r. protokół w celu rozeznania cen hurtowych kwiatów sztucznych. Z akt sprawy wynika, że skarżący zakwestionowali wykorzystanie do ustalenia wartości celnej importowanych kwiatów ceny stosowane przez hurtownie nie będące importerem, w odniesieniu do kwiatów różniących się, jak wynika z twierdzeń skarżącego, co do jakości. W ocenie Strony skarżącej jakość kwiatów może w różnym stopniu wpływać na różnicę w cenie towarów podobnych i powodować różnice cen od niewielkich do istotnych. Trudno odmówić słuszności powyższym twierdzeniom, w sytuacji, gdy jak wynika z materiałów sprawy, dokonując w dniu 5 kwietnia 2002r. czynności mających na celu określenie średniej ceny kwiatów sztucznych w celu ustalenia wartości celnej towarów sprowadzonych przez Hurtownię A organ celny faktycznie dokonał niezbędnych w tym celu oględzin towarów podobnych, bez dopuszczenia do udziału w prowadzonych czynnościach strony postępowania. W art.123 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa została wyrażona zasada czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym. Stosownie do tej zasady strona ma zagwarantowane prawo do udziału w postępowaniu wyjaśniającym (art.190 § 1 Ordynacji podatkowej), z którym to prawem skorelowany jest wynikający z tego przepisu obowiązek organu podatkowego powiadomienia jej o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu. W rozstrzyganej sprawie strona została pozbawiona aktywnego udziału w postępowaniu, co powoduje, że organy celne nie podjęły wszystkich niezbędnych czynności procesowych, które pozwoliłyby na prawidłowe i pełne ustalenie stanu faktycznego, mimo że strona skarżąca powoływała się na określone i ważne dla niej okoliczności. Takie działanie jest sprzeczne z obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadą prawdy obiektywnej i wskazuje na naruszenie przepisów procedury, w tym również art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie może mieć zatem znaczenia dla oceny dowodów w sprawie stanowisko Dyrektora Izby Celnej zawarte w decyzji i odpowiedzi na skargę, iż funkcjonariusze celni mając na uwadze definicję towaru podobnego, przy ustalaniu wartości celnej i cen jednostkowych kwiatów sztucznych, dla porównania przyjmowali kwiaty sztuczne, możliwie jak najbardziej zbliżone pod każdym względem, zaś występujące różnice między kwiatami mieszczą się w granicach definicji kwiatów podobnych. Dokonaną w ten sposób ocenę, jako opartą na wadliwie poczynionych, bo z pominięciem udziału strony, ustaleniach faktycznych, należy uznać za sprzeczną z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art.191 Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy uzupełnić materiał dowodowy poprzez przeprowadzenie czynności porównawczych w celu ustalenia wartości celnej zakwestionowanych towarów z udziałem strony, po czym ponownie rozważyć cały materiał dowodowy i dopiero wówczas wydać stosowne decyzje. Kontrolując prawidłowość ustalenia stanu faktycznego i stosowania obowiązujących zasad prawa procesowego Sąd bada również wpływ zaistniałych uchybień w tym zakresie na treść zaskarżonej decyzji. Przedstawione wyżej uchybienia organów celnych miały niewątpliwie istotny wpływ na wynik sprawy, skoro podjęcie czynności w celu ustalenia cen kwiatów sztucznych na podstawie oględzin podobnego towaru, z udziałem strony, mogło prowadzić do wydania innego rozstrzygnięcia. Z wyżej podanych przyczyn decyzje organów obu instancji należało uchylić na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270), jako wydane z naruszeniem powołanych wyżej przepisów prawa procesowego. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy. B.S./W.Cz.