I SA/Ol 522/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 września 2009 r., sprawy ze skargi Spółki A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym Oddala skargę. I SA/Ol 522/09 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia Agencji A. Spółka z o.o. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" uznające za nieuzasadnione zarzuty braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia oraz niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje: Organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego, w związku z dokonaną w dniu 04 grudnia 2008r. aktualizacją tytułów wykonawczych o numerach: "[...]", "[...]" do "[...]", "[...]" do "[...]", obejmujących należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, wystawionych wobec Agencji A. z siedzibą w S., zawiadomieniem z dnia 10 grudnia 2008r., dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną. Zawiadomienie doręczono Spółce wraz z odpisami stanowiącymi aktualizację tytułów wykonawczych w dniu 17 grudnia 2008 r. Pismem z dnia 22 grudnia 2008r., (uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2009r.,) pełnomocnik Strony wniósł zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Wskazał, że tytuły wykonawcze z dnia 03 grudnia 2008r. (z adnotacją "aktualizacja"), z dnia 04 grudnia 2008r. oraz z dnia 11 grudnia 2007r. zostały wystawione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Zgodnie z art. 15 §1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Jako podstawę zwolnienia z obowiązku doręczenia upomnienia (w pozycji 50 tytułów wykonawczych) podano §13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 z późno zm.). Podniósł, że tytuły wykonawcze zawierają błędne podstawy prawne egzekwowanych obowiązków. Wskazanie przepisu § 13 pkt 1 wym. rozporządzenia dotyczy sytuacji, gdy podstawą egzekucji jest przepis prawa (bez potrzeby wydawania decyzji), z którego wprost wynikają obowiązki podatnika lub płatnika. Wówczas tylko ten akt będzie stanowił podstawę prawną egzekwowanego obowiązku. W tytułach wykonawczych z dnia 11 grudnia 2007r. nie wskazano okresów przerw w naliczaniu odsetek. Natomiast w tytułach wykonawczych z dnia 03 grudnia 2008r.( z adnotacją "aktualizacja") oraz z dnia 04 grudnia 2008r. błędnie wskazano okresy przerw w naliczaniu odsetek. Ponadto, wszystkie doręczone tytuły wykonawcze wystawione zostały przez niewłaściwy organ egzekucyjny oraz błędnie wypełniono pozycje 46 i 54. Ponadto, skierowane do egzekucji w dniu 05 grudnia 2008r. tytuły wykonawcze z dnia 11 grudnia 2007r. wskazują nieprawidłową podstawę prawną należności. Brak natomiast jednego z elementów (lub podanie nieprawidłowej podstawy prawnej), które winien zawierać tytuł egzekucyjny powoduje niedopuszczalność egzekucji w postępowaniu administracyjnym. Postanowieniem z dnia 18 marca 2009r., Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał za nieuzasadnione zarzuty braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia oraz niespełnienia przez tytuły wykonawcze o numerach "[...]", "[...]" do "[...]", "[...]", "[...]" do "[...]", wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia "[...]" utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Odnosząc się do zarzutów wskazał, że organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego nie miał obowiązku występowania o wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela. Wydanie bowiem postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zrzutów, o których mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jest bezprzedmiotowe w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa reprezentowany przez naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007r., sygn. akt I FPS 4/06). Podniósł, że podstawę wystawienia tytułów wykonawczych o numerach "[...]", "[...]" do "[...]", "[...]" do "[...]" stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]"., oraz decyzje z dnia "[...]"., określające wysokość należności z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń z tytułu umów o pracę i wypłat należności z tytułu umów zlecenia za lata 2002-2004. Z uwagi na fakt, iż w wyniku prowadzonego postępowania odwoławczego, powyższe orzeczenia zostały w części zmienione decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", wierzyciel, zgodnie z §9 ust. 1 b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 z późno zm.) w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dokonał aktualizacji tytułów wykonawczych. Przedmiotowe tytuły wykonawcze wraz z ich aktualizacją oraz zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności pieniężnej zostały doręczone w dniu 17 grudnia 2008r. Organ nie uwzględnił zarzutów stanowiących o braku doręczenia upomnień, zgodnie z art. 15 §1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz zarzutów dotyczących niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 tej ustawy, tj. wskazanie błędnej podstawy prawnej obowiązku, błędne określenie terminu od którego nalicza się odsetki, błędne wskazanie odnośnie zabezpieczenia hipoteką lub zastawem skarbowym, wystawienie tytułów wykonawczych przez niewłaściwy organ egzekucyjny. W ocenie organu, przedmiotowe tytuły wykonawcze, jak również strony tytułów wykonawczych wypełnione w związku z dokonaną aktualizacją spełniają wymogi określone w art. 27 ustawy. Zostały one wystawione zgodnie z obowiązującym wzorem i zawierają wszystkie niezbędne elementy i właściwą podstawę prawną. Organ odrzucił przy tym zarzut niewypełnienia poz. 46 i 54 tytułów wykonawczych. Wskazał, że pozycję 46 tytułu wykonawczego, zgodnie z art. 27 §1 pkt 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wypełnia się jedynie w przypadku uprzedniego dokonania zabezpieczenia w formie hipoteki lub zastawu, a taka sytuacja nie zaistniała w przedmiotowej sprawie. W pozycji 54 tytułów wykonawczych wskazano "brak konta bankowego", ponieważ wierzyciel mógłby wskazać rachunek, gdyby posiadał taką informację. Ponadto, art. 27 wym. ustawy nie wymienia wśród obligatoryjnych elementów tytułu wykonawczego konieczności podania rachunku bankowego zobowiązanego. Za bezpodstawny uznał także zarzut wystawienia tytułów wykonawczych przez niewłaściwy organ egzekucyjny w sytuacji, gdy zgodnie z art. 26 ustawy, tytuł wykonawczy jest wystawiany przez wierzyciela, a nie przez organ egzekucyjny. W ocenie Dyrektora nie doszło również do naruszenia art. 33 pkt 9 ustawy. Właściwość miejscową organu egzekucyjnego w postępowaniu prowadzonym wobec Spółki ustalono na podstawie art. 22§ 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który stanowi, że jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. Ponieważ jedyny znany majątek Spółki (ruchomości) znajdował się na terenie działania Naczelnika Urzędu Skarbowego, to właściwość organu egzekucyjnego ustalono w oparciu o wyjątek przewidziany w w/w przepisie. W związku z tym, wszystkie tytuły wykonawcze zostały wystawione przez właściwego wierzyciela, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego. Odnosząc się z kolei do kwestii niewskazania w tytułach wykonawczych okresów przerw w naliczaniu odsetek lub ich błędnego wskazania organ zauważył, że we wszystkich tytułach wykonawczych wypełniona została poz. 36, gdzie wpisano datę od której naliczane są odsetki, jak również w wyniku aktualizacji tytułów wykonawczych uwzględniono w poz. 39 okres przerwy w naliczaniu odsetek. Podano, iż odsetek nie nalicza się za okres od 04.03.2008r. do 29.10.2008r stosownie do art. 54 §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późno zm.). Zgodnie z jego treścią, odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 §3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 §3. W przedmiotowej sprawie nastąpiła przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę, ze względu na toczące się postępowanie odwoławcze, które nie zostało zakończone w terminie 2 miesięcy. Uwzględniono przerwę w naliczaniu odsetek do 29 października 2008r., ponieważ w tym dniu doręczono decyzje organu odwoławczego. Organ za bezpodstawny uznał zarzut dotyczący braku doręczenia upomnień. Wskazał, iż §13 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. stanowi, iż postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. W niniejszej sprawie, podstawę wystawienia tytułów wykonawczych stanowiły decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego, które mają charakter deklaratoryjny. Określają więc wysokość zobowiązania już istniejącego, będącego zaległością, które powstało w wyniku niewykonania przez zobowiązanego ustawowego obowiązku obliczania lub uiszczenia należności pieniężnej. W związku z tym, w pozycji 50 tytułów wykonawczych i dokonanej aktualizacji prawidłowo wpisano podstawę prawną, dotyczącą braku obowiązku doręczenia upomnienia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia w całości i zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przypisanych. Skarżąca ponownie wskazała na naruszenie art. 15 §1, art. 27 oraz art. 33 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, powtarzając argumenty podniesione w trakcie postępowania zażaleniowego. Dodatkowo, zarzuciła naruszenie art. 34 §1 w/w ustawy. Wskazała, iż wydanie postanowienia nie zawierającego stanowiska wierzyciela jest bezpodstawne, gdyż przepisy art. 34 §1 ustawy nie zwalniają organu z tego obowiązku. Podniosła, iż w świetle definicji zawartej w art. 1 a pkt 13 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tylko wierzyciel ma kompetencje do tego aby uwzględnić zarzuty zobowiązanego lub ich nie uwzględnić Odpowiednie stosowanie zasady ogólnej dwuinstancyjności postępowanie administracyjnego - art. 15 oraz art. 138 Kodeksu postępowania administracyjnego powoduje, że organ wyższego stopnia właściwy dla wierzyciela bada jedynie zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia wierzyciela wyrażającego stanowisko odnośnie zgłoszonych zarzutów, nie mając w tym zakresie kompetencji reformacyjnych. Organ wyższego stopnia właściwy dla wierzyciela na skutek wniesionego zażalenia na postanowienie wyrażające stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów dokonuje kompleksowej kontroli zarówno zaskarżonego postanowienia wierzyciela jak poprzedzającego go tytułu wykonawczego, w związku z którym wniesiono zarzuty. Zdaniem Strony, w niniejszej sprawie brak jest takiego stanowiska organu. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji (postanowień) z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z treści art. 145 § 1 cytowanej ustawy wynika natomiast, że sąd uchyla decyzję (postanowienie) jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Analiza akt prowadzonego postępowania oraz zarzutów podniesionych w skardze doprowadziły Sąd do przekonania, iż przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procedury, uzasadniających uchylenie zaskarżonego postanowienia. Istota powstałego między stronami sporu sprowadza się do oceny dopuszczalności rozpatrzenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji w trybie art. 33 i 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 24, poz. 151 ze zm.) w sytuacji gdy zobowiązany składa te zarzuty po uprzednim wszczęciu i prowadzeniu egzekucji przez administracyjny organ egzekucyjny. Aby dokonać powyższej oceny odnieść się należy do stanu faktycznego sprawy. Badanie przedstawionych akt egzekucyjnych pozwoliło sądowi na stwierdzenie, że sprawa egzekucyjna prowadzona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przeciwko Agencji A Spółka z o.o. w S., została wszczęta zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Występując z wnioskiem o wszczęcie egzekucji wierzyciel Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił stosowny tytuł wykonawczy, organ egzekucyjny, również Naczelnik Urzędu Skarbowego przy pierwszej czynności doręczył dłużnikowi odpis tytułu wykonawczego, wraz z aktualizacją oraz zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności, na adres korespondencyjny Spółki w E. Spółka reprezentowana przed pełnomocnika wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Podstawą zarzutów podatnika były - wskazane jednocześnie – brak doręczenia upomnień, podania błędnej podstawy prawnej zwolnienia z obowiązku ich doręczenia, błędnego naliczenia odsetek za zwłokę i nieprawidłowego wskazania przerw w naliczaniu odsetek, niewłaściwe wypełnienie rubryk nr 46 i 56 tytułu wykonawczego, naruszenie właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Skarbowego, do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w administracji. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia "[...]" uznał zarzuty Spółki za nieuzasadnione na podstawie art.34 § 4 i art.33 pkt 7 i 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia "[...]" utrzymał mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia według którego zarzuty których mowa w art. 33 pkt 7 i pkt 10 oraz art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji związane są z etapem wszczęcia postępowania egzekucyjnego i doręczenia tytułu wykonawczego, co wynika bezpośrednio z treści art. 33, precyzującego okoliczności mogące być podstawą wniesionych zarzutów. Nowe kwestie podnoszone w toku postępowania zażaleniowego, a mianowicie naruszenia art.34 §1 cyt. ustawy o postępowaniu egz. w adm., zgodnie z którym organ egzekucyjny ma obowiązek rozpatrzenia zarzutów wniesionych na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8 niniejszej ustawy, dopiero po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów o których mowa wart. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Według zaś art. 34 § 4 w/w ustawy, organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Przy czym, wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zrzutów, o których mowa wart. 34 w/w ustawy, jest bezprzedmiotowe w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa reprezentowany przez naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, o czym stanowi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007r., sygn. akt I FPS 4/06. W ocenie Sądu, wskazując na powyższe unormowania prawne organy egzekucyjne zajęły prawidłowe stanowisko, iż w rozpatrywanej sprawie, organ egzekucyjny Naczelnik Urzędu Skarbowego nie miał obowiązku występowania o wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela. Dlatego, podniesiona w złożonej skardze przez Pełnomocnika Spółki kwestia naruszenia art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie znajduje uzasadnienia. Zasadnie organ egzekucyjny podniósł w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że podstawę wystawienia tytułów wykonawczych o numerach "[...]", "[...]" do "[...]", "[...]" do "[...]" stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]", a także decyzje Dyrektora UKS z dnia "[...]"., o nr "[...]" i "[...]", określające wysokość należności z tytułu niepobranego i niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń z tytułu umów o pracę i wypłat należności z tytułu umów zlecenia za lata 2002-2004. W wyniku prowadzonego postępowania odwoławczego, powyższe orzeczenia zostały w części zmienione decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", o nr "[...]" i "[...]" dlatego wierzyciel, zgodnie z § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 z późno zm.) w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dokonał aktualizacji tytułów wykonawczych. Przedmiotowe tytuły wykonawcze wraz z ich aktualizacją oraz zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności pieniężnej zostały doręczone w dniu 17 grudnia 2008r. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze, podniesionych przez Pełnomocnika Spółki należy zauważyć, że zarzuty nie znajdują uzasadnienia w odniesieniu do stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy. Ustalono, że przedmiotowe tytuły wykonawcze, jak również strony tytułów wykonawczych wypełnione w związku z dokonaną aktualizacją spełniają wymogi określone w art. 27 wym. Ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji , ponieważ zostały wystawione zgodnie z obowiązującym wzorem i zawierają wszystkie niezbędne elementy oraz właściwą podstawę prawną. Również nieuzasadniony jest zarzut nie wypełnienia poz. 46 i 54 tytułów wykonawczych, ponieważ poz. 46 tytułu wykonawczego, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wypełnia się jedynie w przypadku uprzedniego dokonania zabezpieczenia w formie hipoteki lub zastawu, a taka sytuacja nie zaistniała w rozpatrywanej sprawie. Z kolei w poz. 54 tytułów wykonawczych wskazano "brak konta bankowego". Wierzyciel mógłby wskazać rachunek, gdyby posiadał taką informację, a powyższe nie świadczy o wadliwości tytułów wykonawczych. Tym bardziej, iż art. 27 wym. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wymienia wśród obligatoryjnych elementów tytułu wykonawczego konieczności podania rachunku bankowego zobowiązanego. Zdaniem Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut wystawienia tytułów wykonawczych przez niewłaściwy organ egzekucyjny w sytuacji, gdy zgodnie z art. 26 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tytuł wykonawczy jest wystawiany przez wierzyciela, a nie przez organ egzekucyjny. Pełnomocnik dopiero na etapie postępowania zażaleniowego podniósł zarzut naruszenia właściwości miejscowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji nie miał więc możliwości ustosunkowania się do wniesionego zarzutu w prowadzonym postępowaniu, jednakże Dyrektor Izby Skarbowej w wydanym rozstrzygnięciu stwierdził, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 33 pkt 9 upea. Zasadnie w ocenie Sądu organy podatkowe przyjęły, że właściwość miejscową organu egzekucyjnego w postępowaniu prowadzonym wobec Agencji A Spółka z o.o. w S., ustalono na podstawie art. 22 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który stanowi, że jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, to właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. W związku z tym, że jedyny znany majątek Spółki w postaci ruchomości, znajduje się na terenie działania Naczelnika Urzędu Skarbowego, dlatego właściwość organu egzekucyjnego – Naczelnika Urzędu Skarbowego - ustalono w oparciu o wyjątek przewidziany w powołanym przepisie. Sąd rozpatrujący sprawę, odnosząc się natomiast do zarzutu skargi, nie wskazania w tytułach wykonawczych okresów przerw w naliczaniu odsetek lub ich błędnego wskazania stwierdził, że zarzuty te są całkowicie nieuzasadnione. Należy dodać, że we wszystkich tytułach wykonawczych wypełniona została poz. 36, gdzie wpisano datę od której naliczane są odsetki, jak również w wyniku aktualizacji tytułów wykonawczych uwzględniono w poz. 39 okres przerwy w naliczaniu odsetek, podając, iż odsetek nie nalicza się za okres od 04.03.2008r. do 29.10.2008r, na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późno zm.), zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w wart. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa wart. 139 § 3 Op. W niniejszej sprawie nastąpiła przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę, ze względu na toczące się postępowanie odwoławcze, które nie zostało zakończone w terminie 2 miesięcy. Uwzględniono przerwę w naliczaniu odsetek do dnia 29 października 2008r., ponieważ w tym dniu doręczono decyzje organu odwoławczego. Zdaniem Sądu, również kolejny zarzut skargi dotyczący braku doręczenia upomnień należy uznać jako bezzasadny. Zgodnie z treścią § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. W niniejszej sprawie, podstawę wystawienia tytułów wykonawczych stanowiły decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego, które mają charakter deklaratoryjny. Oznacza to, że nie tworzą one nowych obowiązków, a jedynie stwierdzają fakt uprzedniego powstania zobowiązania. Decyzja deklaratoryjna określa więc jedynie wysokość zobowiązania już istniejącego, będącego zaległością, które powstało w wyniku niewykonania przez zobowiązanego ustawowego obowiązku obliczania lub uiszczenia należności pieniężnej. W związku z tym, w pozycji 30 tytułu wykonawczego, jako podstawę prawną należności wpisano decyzję wymiarową, natomiast w pozycji 50 tytułów wykonawczych i dokonanej aktualizacji prawidłowo wpisano podstawę prawną, dotyczącą braku obowiązku doręczenia upomnienia, wymieniając § 13 pkt 1 cyt. Rozporządzenia z dnia 22.11.2001 r.. Po dokonaniu wnikliwej analizy akt egzekucyjnych, a także zbadaniu przebiegu postępowania Sąd doszedł do przekonania, iż działania i rozstrzygnięcia podjęte w niniejszej sprawie były prawidłowe i nie naruszały przepisów prawa materialnego ani procedury, także przepisów wskazanych przez zobowiązanego w skardze. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za bezzasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 nr 153, poz. 1270), oddalił skargę.