I SA/Ol 549/06

Dnia 15 lutego 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Lidia Wachowska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 15 lutego 2007 roku sprawy ze skargi A sp. z o.o. w N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku rolnego za 2005 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz Skarbu Państwa – Kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie kwotę 500 zł tytułem opłaty sądowej. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z dnia "[...]" w sprawie odmowy umorzenia zaległości w podatku rolnym za rok 2005, należnej od A sp. z oo. w N. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje: A sp. z o.o. w N., pismem z dnia 21 października 2005r. wystąpiło do Burmistrza o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku rolnego za rok 2005. Prośbę swą spółka uzasadniła dużymi stratami poniesionymi wskutek suszy w 2005r. przez gospodarstwo rolne, ponadto wyjaśniła, że dokonywana kalkulacja ryzyka prowadzonej działalności nie zakładała tak dużych strat (30-40%) Organ podatkowy pierwszej instancji decyzją "[...]", odmówił umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej, podnosząc w uzasadnieniu, że zgodnie z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie zaistniały przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi w zapłacie podatku. W odwołaniu od decyzji spółka powtórzyła argumentację zawartą we wniosku o udzielenie ulgi podnosząc, że zaskarżona decyzja została wydana przez organ I instancji po ponownym rozpoznaniu sprawy. W ocenie odwołującej, organ I instancji nie wypełnił zaleceń organu odwoławczego, poprzez niedostateczne uzasadnienie stanowiska zajętego w przedmiotowej sprawie. Spółka wskazując na rozmiar szkody poniesionej z powodu suszy, w wysokości — 61.584,30 zł, stwierdziła, że było to powodem obniżenia zdolności płatniczych spółki, a egzekucja zaległości spowoduje jej upadłość. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu sprawy w II instancji, decyzją "[...]", utrzymało w mocy decyzję Burmistrza, podnosząc w uzasadnieniu, że: Stosownie do art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę, lub opłatę prolongacyjną. Z powyższego przepisu wynika, że organ podatkowy jest uprawniony do umarzania zaległości podatkowych, czyli podatków nie zapłaconych w terminie płatności. Natomiast podjęta w tej sprawie decyzja, wydana jest na zasadzie uznania organu podatkowego. W związku z tym, organ podatkowy może odmówić umorzenia zaległości podatkowej nawet w sytuacji istnienia, w ocenie podatnika, okoliczności uzasadniających pozytywne rozstrzygnięcie. Po stronie podatnika nie powstaje bowiem żadne roszczenie o umorzenie zaległości podatkowych. Organ odwoławczy zaznaczył, iż podjęte rozstrzygnięcie nie może jednak nosić cech dowolności i powinno zostać wydane po uprzednim wszechstronnym zebraniu i rozważeniu materiału dowodowego pod kątem występowania przesłanek wymienionych w w. cyt. przepisie. W ocenie organu, zaskarżona decyzja I instancji została podjęta w granicach uznania administracyjnego, z uwzględnieniem wyżej przytoczonych wymogów. Natomiast organ I instancji zgromadził materiał dowodowy i dokonał jego analizy, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że spółka prowadziła produkcję rolną roślinną na powierzchni 248 ha. Posiadała majątek ruchomy w postaci niezbędnego sprzętu rolniczego. Posiadała zobowiązanie wobec ZUS (ok. l4tys.zł) oraz ANR ( również 14 tys. zł). Spłacała kredyt zaciągnięty w 2003r. (do spłaty pozostało 11 .800zł). W 2005r. otrzymała dopłatę rolniczą w wys. 82.043,68zł. W 2005r. gospodarstwo dotknęła susza, powodując straty od 30% do 4O%. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, stosowanie ulg podatkowych, szczególnie w postaci umorzenia zaległości podatkowych jest wyjątkiem od konstytucyjnej zasady równości opodatkowania, dlatego organy podatkowe mogą stosować tą instytucję niezmiernie rzadko, jedynie w szczególnie uzasadnionych sytuacjach, natomiast umarzanie podatku bez wyraźnej przyczyny, naruszałoby w/w zasadę oraz interes publiczny. Ponadto, nawet zaistnienie okoliczności uzasadniającej zastosowanie ulgi, nie obliguje organu podatkowego, w tym wypadku Gminy, do jej udzielenia. Wymagalny podatek jest bowiem jej wierzytelnością, z której dochodzenia nie musi rezygnować, zwłaszcza w sytuacji ciążących na niej obowiązków publicznych, na które musi zabezpieczyć konieczne do ich realizacji fundusze. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie, nie zaistniały przesłanki do zastosowania ulgi. Organ odwoławczy dostrzegając trudną sytuację finansową spółki stwierdził, że nie jest to okoliczność uzasadniająca sama w sobie umorzenie podatku. Zdaniem Kolegium, susza jest częstym zjawiskiem i jako taka winna być wkalkulowana w ryzyko działalności rolniczej, natomiast przewidujące gospodarstwo prowadzące działalność o szeroko zakrojonym rozmiarze, zjawiska tego spodziewa się i podejmuje kroki w celu minimalizacji strat (np. poprzez ubezpieczenia). W ocenie organu II instancji, nie jest dopuszczalnym przerzucanie ryzyka, związanego z tą działalnością, na budżet Gminy, tym bardziej że, spółka mogła skorzystać z preferencyjnego kredytu na wznowienie produkcji dla gospodarstw poszkodowanych w wyniku klęski suszy i gradobicia, który w 2005r. uruchomiło Ministerstwo Rozwoju Rolnictwa i Wsi. Kredyt ten, przeznaczony był dla gospodarstw o pogorszonej (wskutek strat spowodowanych klęską) kondycji finansowej. Spółka A złożyła skargę na decyzję odwoławczą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji, spółka zarzuciła: 1/ naruszenie art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, wyrażające się błędnym ustaleniem zaistniałego w sprawie stanu faktycznego, 2/ naruszenie art. 32 Konstytucji, wyrażające się brakiem bezstronności organu administracji publicznej oraz naruszenie zasady równości wobec prawa, 3/ naruszenie art. 121, 122, 123 Ordynacji podatkowej, wyrażające się zaniechaniem przez organ podatkowy spełnienia obowiązku w postaci poinformowania skarżącego o zebraniu całości materiału dowodowego i umożliwienia spółce wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów, co doprowadziło do nie ustalenia w sprawie rzeczywistego stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi, spółka wskazała, że od 2004 roku nie posiada tytułu prawnego do gruntów objętych umową dzierżawy z dnia 15 kwietnia 1994 r. Strona skarżąca została wyrokiem Sądu Rejonowego "[...]" zobowiązana do wydania całości gruntów Agencji Nieruchomości Rolnych, i obecnie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne zmierzające do wydania przedmiotów nieruchomości, co skutkuje brakiem możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Zarzucając z kolei naruszenie wynikającej z art. 32 Konstytucji zasadę równości wobec prawa, skarżący podał, że organ I instancji umorzył zaległości podatkowe dwóm podatnikom z powodu suszy, uzasadniając to niepowetowanymi stratami. Nadto zdaniem skarżącego, organy obu instancji uniemożliwiły podatnikowi wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, poprzez nie powiadomienie go w odpowiednim terminie o przysługujących mu uprawnieniach. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę, zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przepis art.67a §1 Ordynacji podatkowej regulujący podstawy instytucji umorzenia zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę jest przepisem opartym na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza to zatem, iż w wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, zaległości podatkowe mogą być umarzane w całości lub w części, jeżeli wystąpią pewnego rodzaju zdarzenia lub okoliczności, które organ administracji podatkowej w tym indywidualnym przypadku uzna za zasadne. Podkreślić należy, iż użyte w wymienionym przepisie prawa wyrażenie "organ podatkowy może umorzyć" oznacza, że nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności uzasadnionych ważnym interesem podatnika, organ ten nie jest bezwzględnie zobowiązany umorzyć zaległość podatkową lub zastosować innego rodzaju ulgę podatkową. Powołany przepis ma bowiem charakter swoistego uprawnienia, dającego organom skarbowym możliwość uwzględnienia sytuacji nadzwyczajnych, których nie uwzględniły przepisy regulujące powstanie obowiązku podatkowego w danym podatku. Tego rodzaju konstrukcja przepisu prawnego praktycznie uchyla się od kontroli legalności (sprawowanej przez sąd administracyjny), ponieważ negatywna w tej kwestii decyzja nie narusza prawa zarówno wtedy, gdy przypadki uzasadnione ważnym interesem podatnika wystąpiły jak i wtedy, gdy one nie wystąpiły. Należy tutaj zaznaczyć, że zaskarżona decyzja w pełnym zakresie podlega badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a zatem organ podatkowy nie jest zwolniony od prawidłowych ustaleń dotyczących powodów, które mają spowodować umorzenie zaległości podatkowej oraz sytuacji majątkowej podatnika, a następnie oceny czy zagrozi to m.in. jego egzystencji, bądź bytowi prowadzonej przez niego działalności. Przyjmuje się przy tym, że powołany przepis, jak zresztą każdy inny przepis Ordynacji podatkowej, dający podstawę do zastosowania ulgi polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej bądź odsetek za zwłokę albo rozłożeniu płatności na raty czy jej odroczeniu, ma charakter wyjątkowy, gdyż zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie zatem nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej zasady. Poprzez jednolity dla wszystkich sposób i termin płacenia podatków, przejawia się bowiem zasada równości podatników i sprawiedliwości podatkowej. Organy podatkowe muszą mieć zatem na uwadze interes publiczny, a więc i to, że to "właśnie względy społeczne wymagają również żeby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany" (por. wyrok NSA z dnia 24 września 1998 r. sygn. akt I SA/Sz 1913/97). Odnosząc się w związku z powyższym do argumentu, który - zdaniem skarżącego - winien spowodować zastosowanie wobec niego instytucji umorzenia przedmiotowej zaległości, to na wstępie zgodzić należy się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż podatnik winien uregulować tę należność, kiedy posiadał odpowiednie środki finansowe oraz kiedy spłacił inne zadłużenia. Równocześnie Sąd zauważa, że zaskarżona decyzja w stopniu niedostatecznym rozważa indywidualny interes skarżącego w umorzeniu zaległości w podatku rolnym. Przedstawiony bowiem stan faktyczny i sytuacja materialna skarżącego, klęska suszy, która obniżyła plony o ok.40%, zaprzestanie produkcji rolnej wobec wydania gospodarstwa rolnego Agencji Nieruchomości Rolnych, wymagają podjęcia decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowej również z punktu widzenia ważnego interesu podatnika. Zatem powyższe względy wymagają ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią na skutek realizacji zobowiązania podatkowego, powstałego po klęsce suszy i nie osiągnięcia zaplanowanych dochodów, a wręcz powstania straty w produkcji rolnej. Jest to tym bardziej uzasadnione, iż przedstawione w skardze zarzuty i argumenty, sprowadzają się zasadniczo do twierdzenia, iż określona zaległość podatkowa jest następstwem klęski suszy i niesprzyjających okoliczności w gospodarowaniu w tym przedsiębiorstwie. Zatem powstanie zaległości w podatku rolnym za 2005 rok w ocenie podatnika nie zostało zawinione przez niego. W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż organy obu instancji nie poddały należytej ocenie argumentów, które zdaniem strony skarżącej przemawiają za umorzeniem zaległości w podatku rolnym za 2005 rok, biorąc pod uwagę uzasadniony ważny interes podatnika. Zatem nie wyjaśniono wszystkich przesłanek i okoliczności, tym bardziej, iż podatnik podnosił fakt umorzenia innym rolnikom podatku rolnego właśnie z powodu suszy. Rozpoznając ponownie sprawę, organy mając na uwadze postanowienia art. 122, uzupełnią materiał dowodowy tak, by mogły dokonać pełnej analizy sytuacji finansowej skarżącego (wysokość wpływów i wydatków w tym kosztów niezbędnych utrzymania, wysokość poniesionej straty, dalszą możliwość prowadzenia gospodarstwa rolnego), a następnie, uwzględniając dokonaną wykładnię przepisu art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa, powinny rozważyć wystąpienie indywidualnego interesu skarżącego w przyznaniu ulgi polegającej na umorzeniu należności w podatku rolnym za 2005 rok. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, rozpoznając sprawę nie podzielił zatem argumentacji organu odwoławczego zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i w oparciu o przepis art.145§1 pkt 1 lit.c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art.152 ppsa orzeczono o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji, o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 223§2 ppsa.