I SA/Ol 56/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka,, Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Krzysztof Dzieliński, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 3 marca 2010r. sprawy ze skarg spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006r. i 2007 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej Spółki kwotę 7307 zł (siedem tysięcy trzysta siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z "[...]"r., "[...]", utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z "[...]"r., nr "[...]", określającą "S." Spółce z o.o. w O. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 40.413 zł i za 2007 r. w kwocie 42.555 zł. W uzasadnieniu decyzji SKO wywiodło, iż zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12.01.1991 r. o opłatach i podatkach lokalnych (t.j. DZ.U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm.) – dalej jako u.o.p.l, przez grunty, budynki, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki, budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust.1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Organ odwołał się do poglądów doktryny i orzecznictwa sądowoadministracyjnego, stwierdzając, iż sam fakt objęcia we władanie (posiadanie) nieruchomości przez przedsiębiorcę, niezależnie od faktycznego ich wykorzystania dla prowadzonej działalności gospodarczej, uzasadnia opodatkowanie ich przy zastosowaniu stawek najwyższych. Poza budynkami mieszkalnymi oraz gruntami związanymi z tymi budynkami, a także gruntami, o których mowa w art. 5 ust.1 pkt 1 lit. b u.o.p.l., ustawodawca wyłączył z kategorii nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej takie grunty, budynki, budowle, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego względy techniczne, to przeszkody istniejące, niezależnie od woli podatnika, a wynikające z wad fizycznych gruntów, budynków i budowli i uniemożliwiające w sposób stały korzystanie z nich przez przedsiębiorcę. Przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie powoduje utraty przez nieruchomość charakteru nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ze sporządzonych aktów notarialnych ("[...]"r., "[...]" r.) wynika, że Spółka nabyła od Agencji działki oznaczone symbolami Bi (inne tereny zabudowane przy ul. L. w O. ), zabudowane budynkiem dydaktyczno – szkoleniowym i budynkiem koszarowym. W obydwóch aktach notarialnych sprzedający oświadczył, iż budynki wymagają remontu w celach adaptacji, a ponadto, że nieruchomość wymaga uzyskania warunków technicznych przyłączenia budynku do sieci miejskich. Kupujący oświadczył, iż stan techniczny budynków jest mu znany. Według SKO stan faktyczny w sprawie nie jest sporny. Rozbieżność pomiędzy stanowiskiem organów a stanowiskiem Spółki sprowadza się do poprawności rozumienia sformułowania "względy techniczne". Według Spółki nabyte budynki nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej z przyczyn technicznych, ponieważ brak zewnętrznych sieci i uzbrojenia technicznego terenu uniemożliwia rozpoczęcie inwestycji. Tymczasem jak wynika z zakresu działalności Spółki, przedmiotem jej działalności jest m.in. kupno, sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, realizacja projektów związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, wykonywanie robót wykończeniowych, rozbiórka i przygotowanie terenu pod zabudowę, a zatem zakres przedmiotowy działalności gospodarczej Spółki pozwala na stwierdzenie, że zajmuje się ona szeroko rozumianym budownictwem , do którego należy zaliczyć także prace remontowe i adaptacyjne mające na celu zmianę przeznaczenia i sposobu użytkowania nabytych nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Prace remontowe i adaptacyjne mające na celu zmianę funkcji i sposobu użytkowania nieruchomości nie stanowią względów technicznych. Mają one charakter przejściowy i wynikają z podejmowanych decyzji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka nabyła przedmiotowe budynki w celu adaptacji na budynki mieszkalne i odsprzedaży ich z zyskiem. Jest to istota prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej. W przedmiocie "względów technicznych" i "trwałości niemożności korzystania" organ powołał się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10.09.2009 r., sygn. akt I SA/Gd 136/09 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 09.01.2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07. Wywiódł, iż niesprawność sieci uzbrojenia wodno – kanalizacyjnego nie można uznać za "względy techniczne", gdyż sieci te istniały w momencie nabywania nieruchomości przez Spółkę i stan sieci był jej znany. Oczywistym jest, że budynek koszarowy nie będzie spełniał warunków jakim powinny odpowiadać budynki mieszkalne i dla spełnienia tych warunków niezbędne jest wykonanie odpowiednich prac adaptacyjnych; w tym także przebudowy budowy odpowiednich sieci. Wykonanie takich prac mieści się jednak w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Są to przeszkody przejściowe, które każdy przedsiębiorca musi pokonać, aby budynek spełniał wymogi budynku mieszkalnego i mógł być sprzedany z zyskiem. Organ podkreślił, iż nie bez znaczenia dla wyniku sprawy jest to, ze Spółka uzyskała, decyzją z "[...]"r., nr "[...]", zatwierdzenie projektu budowlanego i pozwolenia na budowę w zakresie przebudowy i zmiany sposobu użytkowania budynku koszarowego na budynek mieszkalny, z zastrzeżeniem, że inwestor będzie mógł ubiegać się o pozwolenie na użytkowanie obiektu dopiero po podłączeniu do projektowanej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Decyzja ta została następnie zmieniona, poprzez wskazanie, iż pozwolenie na użytkowanie jest możliwe po podłączeniu do istniejącej sieci z obowiązkiem podłączenia budynku do sieci nowo projektowanej po jej zrealizowaniu. Nadto "[...]"r. organ nadzoru budowlanego udzielił Spółce pozwolenia na użytkowanie budynku wielorodzinnego przed wykonaniem wszystkich robót. To zdaniem organu świadczy o tym, że Spółka uzyskuje niezbędne pozwolenia pokonując kolejne trudności w realizacji swojego celu, czyli adaptacji budynków na budynki mieszkalne wielorodzinne. SKO wskazało także na wyrok WSA w Olsztynie z dnia 17.09.2008 r., sygn . akt I SA/OL 315/08 , w którym to orzeczeniu wywiedziono, że przebudowa budynku koszarowego na budynek mieszkalny (jego remont i modernizacja), z uwagi na przedmiot działalności Spółki (budownictwo i obsługa nieruchomości) uzasadnia twierdzenie, że Spółka wykorzystywała nieruchomość do prowadzenie działalności gospodarczej i dlatego winna być ona opodatkowana według stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Zdaniem organu nie można podzielić stanowisko strony, iż w sprawie brak jest podstaw do objęcia nieruchomości do opodatkowania najwyższymi stawkami. Brak jest też podstaw do opodatkowania nieruchomości według stawek dla budynków mieszkalnych i gruntów z nimi związanych, gdyż ani w 2006 r., ani w 2007 r. nieruchomości nie miały charakteru nieruchomości mieszkalnych. SKO za bez znaczenia dla wyniku sprawy uznało fakt, iż uchwałą Rady Miasta O. z "[...]"r. tereny obejmujące także nieruchomości nabyte prze Spółkę uznano za przeznaczone pod zabudowę mieszkalnictwa wielorodzinnego. Dopiero "[...]"r. organ nadzoru budowlanego udzielił Spółce pozwolenia na użytkowanie budynku wielorodzinnego przed wykonaniem wszystkich robót budowlanych. Organ wykazał także, iż zarzut, że postanowienie wyznaczające stronie 7 - dniowy termin do zapoznania się z materiałem zebranym w sprawie zostało wydane po rozpatrzeniu sprawy, jest niezasadny. Strona potwierdziła odbiór postanowienia "[...]"r. , a decyzja wydana została "[...]"r. "S." Spółka z o.o. w O. na decyzję SKO wniosła skargę do WSA w Olsztynie. Decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 121, 122, 187§1, 191, 210 §1 pkt 6 Ordynacji podatkowej – dalej jako O.p. oraz art. 1 a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. W konsekwencji zgłoszonych zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, a dodatkowo na rozprawie o zasądzenie kosztów postępowania. Spółka w uzasadnieniu skargi wywiodła, iż w sprawie wypełniona została hipoteza normy prawnej art. 1a ust.1 pkt 4 u.op.l. , gdyż stan istniejącej na terenie byłej jednostki wojskowej sieci wodno – kanalizacyjnej uniemożliwiał jakąkolwiek eksploatację budynków oraz działalność gospodarczą, a przyłączenie do sieci miejskiej z uwagi na jej brak było niemożliwym. W sprawie nie chodzi zatem o stan techniczny budynków, lecz o stan techniczny przyłączy sieci wodno – kanalizacyjnej. Chodzi więc o braki w infrastrukturze, której to stan zależał od gminy, a nie od Spółki. W ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej były prace remontowo – budowlane dotyczące budynków, a nie budowa sieci infrastrukturalnej. Urządzenie infrastruktury należy bowiem do zadań publicznych gminy. Brak uzbrojenia terenu w latach 2006 – 20027 miało charakter trwały, a nie przejściowy. Z decyzji Prezydenta Miasta z "[...]"r. wynika, iż realizacja aktualizacji samego projektu budowy sieci wodno – kanalizacyjnej w zakresie I etapu przewidziana była do końca 2009 r. Decyzja Prezydenta Miasta "[...]"r. zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę, zawierająca zastrzeżenie, że inwestor będzie mógł ubiegać się o pozwolenie na użytkowanie obiektu dopiero po podłączeniu do projektowanej sieci wodociągowej, jak też zmieniająca ją decyzja z dnia "[...]"r., a stanowiąca , że uzyskanie pozwolenia na użytkowanie obiektu jest możliwe dopiero po podłączeniu go do istniejącej sieci, z obowiązkiem podłączenia budynku do sieci nowej, która została zaprojektowana, nie zmieniają stanu rzeczy, że w latach 2006 – 2007 istniały przeszkody o charakterze trwałym uniemożliwiające Spółce wykonywanie robót. Spółka wskazała, że znany był jej stan faktyczny budynków oraz to, że konieczne jest uzyskanie warunków technicznych przyłączenia budynków do sieci miejskich. Nie był jej natomiast znany stan sieci wodno – kanalizacyjnej. W tym przedmiocie Spółka odwołała się do treści aktów notarialnych. W przedmiocie braku świadomości co do stanu sieci wodno – kanalizacyjnej w czasie nabywania nieruchomości Spółka odwołała się do korespondencji prowadzonej po nabyciu nieruchomości z Agencją oraz z Rejonowym Zarządem Infrastruktury w O.. Skarżąca wskazała, że z pisma Zastępcy Prezydenta Miasta O. do A.w O. z "[...]"r. wynika, że zły stan sieci wodno – kanalizacyjnej uniemożliwia ich przyjęcie na stan majątkowy i do eksploatacji przez Przedsiębiorstwo W.i K.Sp. z o.o. w O. Organy nie badały czy Spółce znany był w czasie nabywania nieruchomości stan sieci wodno – kanalizacyjnej, a mimo tego fakt ten uznał za oczywisty. Za nieuzasadnione uznała Spółka powołanie się przez organ na rozstrzygnięcie sprawy I SA/Ol 315/08 przez WSA w Olsztynie. W powołanej sprawie podnoszono bowiem fakt prowadzenia robót remontowo – adaptacyjnych , a nie braki w infrastrukturze technicznej. Organ nie uzasadnił także swego stanowiska w przedmiocie braku podstaw do zastosowania w sprawie stawek opodatkowania przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 §1 i §2 ustawy z 25.08.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Oznacza to, że sądy administracyjne uprawnione są do kontroli zgodności z prawem prowadzonych przez organu administracji publicznej postępowań, jak też zgodności rozstrzygnięć z przepisami prawa materialnego stanowiącymi podstawę prawną wydanego aktu (dokonanej czynności). Dokonując kontroli, sądy administracyjne orzekają na podstawie akt sprawy, w granicach konkretnej sprawy i nie są związane zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd administracyjny nie może tylko wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 133§1 i art. 134§1 i §2 ustawy z 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a. Po tych poczynionych uwagach wstępnych przejść należy do oceny zgodności zaskarżonej w sprawie decyzji z obowiązującymi przepisami prawa materialnego jak też zgodności prowadzonego postępowania z przepisami prawa formalnego (regulującego zasady postępowania). Problemem wymagającym rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ustalenie czy nieruchomości nabyte przez Spółkę, będące przedmiotem opodatkowania, winny być opodatkowane jako: nieruchomości związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą; czy też, jak proponowała Spółka, jako budynki mieszkalne i grunty z nimi związane. Spór w gruncie rzeczy dotyczy interpretacji pojęcia niedookreślonego, użytego w ustawie o opłatach i podatkach lokalnych "warunki techniczne", gdyż właśnie od rozumienia tego określenia zależało, czy Spółka za lata 2006 i 2007 ma zapłacić podatek od nabytych nieruchomości jako od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej czy jak od nieruchomości pozostałych. W tym miejscu należy od razu jednoznacznie stwierdzić, iż pogląd Spółki, że nabyte budynki i grunty mogłyby w latach 2006 i 2007 być opodatkowane według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych i gruntów z nimi związanych, jest nie do zaakceptowania. O przyjęciu takiej podstawy opodatkowania można mówić dopiero po "[...]"r., kiedy to dokonano zmian w ewidencji budynków (wykaz zmian k.91). Do tego czasu żaden z nabytych przez Spółkę budynków nie był budynkiem mieszkalnym. Jak wyżej podniesiono, decydującym dla wyniku sprawy jest ocena, czy organ właściwie przeprowadził postępowanie, poprawnie zinterpretował określenie "warunki techniczne" i czy dokonane ustalenia pozwalały na opodatkowanie nabytych przez Spółkę nieruchomości według stawki podatkowej przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i gruntów związanych z prowadzeniem takiej działalności. W myśl art. 5 ust.1 u.o.p.l. rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Przepis ten w pkt 1 lit.a wymienia grunty związane z prowadzeniem działalności, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, a w pkt 2 lit. b budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz w pkt 1 lit.c i w pkt 2 lit.e pozostałe grunty i budynki. Rada Miasta O. podjęła stosowne uchwały odpowiednio "[...]"r. i "[...]"r. Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust.1 pkt 1 lit.b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W sprawie poza sporem pozostaje, iż Spółka prowadziła działalność gospodarczą. Zakres działalności gospodarczej Spółki wynika z odpisu z rejestru przedsiębiorstw (k.103 – 106 akt adm.). W zakresie działalności Spółki wymienia się m.in. realizację projektów związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, wykonywanie robót wykończeniowych, pozostałe specjalistyczne roboty budowlane. W sprawie nie jest kwestionowane, że Spółka nabyła grunty i znajdujące się na nich budynki (koszarowy i dydaktyczno – szkoleniowy) z zamiarem przebudowy na budynki mieszkalne. Z akt sprawy wynika również, że Spółka zwracała się do Przedsiębiorstwa W. i K. Sp. z o.o. w O. o dostawę wody. W odpowiedzi uzyskała wyjaśnienie, że sieci wodno – kanalizacyjne znajdujące się na terenie byłej jednostki wojskowej są niesprawne technicznie i nie nadają się do użytkowania. Wobec tego Przedsiębiorstwo nie może zapewnić dostawy wody ani odbioru ścieków dla planowanej inwestycji (pismo "[...]"r. – k. 60). Z pisma Zastępcy Dyrektora Inwestycji Miejskich w O., Urzędu Miasta O. z "[...]"r. (k. 78 akt adm.) wynika, że realizacja całego uzbrojenia w sieci wodnokanalizacyjne terenu oznaczonego A.Koszary przewidziana jest na lata 2009 – 2012. Dopiero "[...]"r. Spółka uzyskała pozwolenie na budowę (decyzja – k. 81 akt adm.) z zastrzeżeniem, że o pozwolenie na użytkowanie obiektu będzie mogła ubiegać się dopiero po podłączeniu budynku do projektowanej sieci wodnokanalizacyjnej. Warunek, od którego uzależniono wydanie pozwolenia na użytkowanie obiektu, zmieniono decyzją z "[...]"r. (k.82) poprzez uzależnienie zezwolenia na użytkowanie od podłączenia obiektu do istniejącej sieci z zobowiązaniem podłączenia go do sieci nowej po jej zrealizowaniu. W istniejącym w sprawie stanie faktycznym rozważyć zatem należało czy nabyte przez Spółkę nieruchomości (grunty i budynki) powinny być opodatkowane w latach 2006 i 2007 podatkiem od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też na zasadzie wyjątku przewidzianego w art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. – ze względów technicznych – jako grunty i budynki pozostałe. Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że gruntami, budynkami i budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy. Ta część przepisu dawałaby podstawę do opodatkowania nabytych przez Spółkę nieruchomości według stawek podatkowych przewidzianych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponieważ ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia przedsiębiorcy należy posłużyć się zatem definicją zawartą w ustawie z 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. DZ.U. z 2007 r. , nr 155, poz. 1095 ze zm.). W myśl art. 4 ust. 1 w/w ustawy przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Przepis art. 2 w/w ustawy stanowi natomiast, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób ciągły. Z analizy powołanego przepisu oraz zakresu działalności Spółki wynika, że Spółka jest przedsiębiorcą. Skoro tak, to posiadane przez nią grunty i budynki podlegałyby opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powołany art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. przewiduje jednak wyjątki od opodatkowania według takiej stawki. Nie podlega opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej posiadane przez przedsiębiorcę budynki mieszkalne i związane z nimi grunty oraz grunty i budynki, które nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jak wyżej wykazano nieruchomości nabyte przez Spółkę nie mogły być opodatkowane według stawki podatkowej przewidzianej dla budynków mieszkalnych, gdyż takimi nabyte budynki nie były w latach 2006 i 2007, a zatem i nabyte grunty nie były związane z budynkami mieszkalnymi. Dla opodatkowania nieruchomości nabytych przez Spółkę według stawki podatkowej przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej niezbędnym było ustalenie i rozważenie, iż w sprawie nie mamy do czynienia ze "względami technicznymi" uniemożliwiającymi wykorzystanie gruntów i budynków do prowadzenia działalności gospodarczej. Określenie "względy techniczne" nie zostały w ustawie zdefiniowane i to trafnie stwierdziły organy podatkowe. Zgodzić się też należało ze stwierdzeniem organów, że przejściowe trudności w korzystaniu z nieruchomości nie powodują tego, że nieruchomość jest traktowana jako nie podlegająca opodatkowaniu według stawek przewidzianych dla opodatkowania nieruchomości (gruntów, budynków) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W sprawie niniejszej Spółka wywiodła, że nie miała dostępu do wody. Nie mogła przyłączyć się do sieci wodnokanalizacyjnej. Ta kwestia nie została w sprawie wyjaśniona w sposób jednoznaczny. Oczywistym dla Sądu pozostaje brak dostępu do wody; wobec niemożliwości podłączenia się do sieci wodociągowej; uniemożliwia korzystanie z budynków, które mogły być adaptowane na budynki mieszkalne. Brak możliwości dostępu do wody, do czasu uzyskania takiej możliwości, należy zdaniem Sądu traktować jako względy techniczne, uniemożliwiające wykorzystanie – przynajmniej budynków – do działalności gospodarczej. Za trafności takiego poglądu Sąd przemawia interpretacja art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17.11.2005 r., sygn. akt FSK 2319/04. NSA po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Olsztynie z 26.05.2004 r., sygn.akt I SA/Ol 41/04 w uzasadnieniu wyroku stwierdził m.in., iż z akt sprawy wynika, że wykonanie sieci wodociągowej sfinansowane zostanie ze środków własnych gminy, a ich wydatkowanie na ten cel zaplanowano na rok 2008. Tak stan rzeczy skutkował stwierdzeniem przez Sąd, że gospodarcze wykorzystanie przedmiotowego gruntu w 2003 r. było niemożliwe. Nie wymaga bowiem żadnego dowodu, że prowadzenie jakiejkolwiek działalności wymaga przynajmniej zaopatrzenia w wodę. Niemożność wykorzystania gruntu na potrzeby działalności była przy tym niezależna od skarżącej i była przez nią nieusuwalna. W konsekwencji tego NSA stwierdził, ze wspomniane braki infrastrukturalne stanowią "względy techniczne" i mogły stanowić przeszkodę do uznania gruntu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p..l. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpoznając niniejszą sprawę swoje stanowisko utożsamia z interpretacją art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej powołanym wyroku. W sprawie poza ustaleniami i rozważeniami organów pozostały także okoliczności jak m.in. czy istniejąca sieć wodnokanalizacyjna na terenie byłej jednostki wojskowej w momencie nabycia nieruchomości przez Spółkę w ogóle nadawała się do użytku. Czy umożliwiała Spółce dostęp do wody. Zwłaszcza, że jak wynika z powołanych w uzasadnieniu pism , istniała możliwość włączenia tej sieci do sieci istniejącej poza terenem byłej jednostki. Nie rozważono też kwestii, że nieruchomość nabyta została przez Spółkę z zamiarem modernizacji budynków na budynki mieszkalne, a pozwolenie na budowę Spółka uzyskała dopiero "[...]"r. Do tego czasu nie mogła więc wykonywać na tych budynkach żadnych prac modernizacyjnych. Istota problemu w sprawie sprowadza się do ustalenia czy Spółka mogła w latach 2006 i 2007 prowadzić działalność gospodarczą. Art. 1a ust.1 pkt 3 u.o.p.l. zawiera bowiem wyjątek od zasady opodatkowania gruntów i budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy według stawki podatku przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Otóż tej stawki opodatkowania nie stosuje się do gruntów i budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy, jeżeli grunty te i budynki nie mogą być ze względów technicznych wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Odwołanie się do zakresu możliwości działalności gospodarczej Spółki nie może być uznany za wystarczający argument, że Spółka mogła wykorzystać nabyte nieruchomości do prowadzonej działalności. Zdaniem Sądu ustalenia dokonane przez organy podatkowe na dzień rozpatrzenia sprawy nie dawały podstaw do jednoznacznego stwierdzenia, że Spółka mogła wykorzystać nabyte nieruchomości do prowadzonej działalności gospodarczej w latach 2006 i 2007. Zgodnie z art. 121§1 i §2 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako O.p., postępowanie podatkowe winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a organy te winny stronom udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem postępowania. Oznacza to m.in. konieczność sprawdzenia przez organ okoliczności podnoszonych przez stronę i ustosunkowanie się do jej argumentów Organy są zobowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy (art. 187§1 O.p.) i na postawie tak zebranego i ocenionego materiału rozważyć czy istnieje podstawa do stwierdzenia – w niniejszej sprawie – że nie zachodzi sytuacja, w której Spółka nie mogła korzystać z nabytych nieruchomości ze względów technicznych. (191 O.p.). W sprawie zabrakło oceny całego zebranego materiału; w szczególności pism urzędów i instytucji dotyczących możliwości uzyskania przez Spółkę dostępu do sieci wodnokanalizacyjnej. Nie poświęcono żadnej uwagi temu, czy brak dostępu do wody miał wpływ na możliwość zrealizowania zamierzenia Spółki, czy przystąpienia do modernizacji zakupionych budynków na budynki mieszkalne. Z zakresu działalności Spółki (według rejestru) nie wynika by Spółka miała zajmować się budową budynków mieszkalnych z przeznaczeniem wybudowanych mieszkań na sprzedaż. Rozważenia, zatem wymagało czy w tej konkretnej sytuacji nabycia gruntu i budynków (koszarowego i dydaktyczno – szkoleniowego) z zamiarem ich modernizacji z przeznaczeniem na budynki mieszkalne nie jest działalnością inną od wynikającej z zakresu działalności uwidocznionej w rejestrze i czy nie uzasadnia to – wobec braku dostępu do wody – zastosowania do opodatkowania nieruchomości według stawek opodatkowania przewidzianych dla tych gruntów i budynków, które ze względów technicznych nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe uwagi pozwalają na stwierdzenie, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 121, 122, 187 i 191 O.p. Dlatego Sąd, na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. uchylił zaskarżona decyzję. Zgodnie z art. 152 w/w ustawy Sąd orzekł, że decyzja nie podlega wykonania, a o kosztach postępowania orzeczono po myśli art. 200 i 205§1 p.p.s.a. Rozpatrując sprawę ponownie organ będzie miał na uwadze wyżej poczynione uwagi, a przede wszystkim postara się ustalić i wyjaśnić czy możliwy był dostęp i czy możliwe było korzystanie przez Spółkę z wody przed uzyskaniem pozwolenia na przyłączenie się do starej sieci wodnokanalizacyjnej oraz czy nie istniały przeszkody do wykorzystania budynków bez pozwolenia na zmianę ich sposobu użytkowania.