I SA/Ol 627/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski,, sędzia WSA Wiesława Pierechod, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 19 października 2016r. sprawy ze skargi G. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z o. o. za zaległości podatkowe spółki I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 500 (pięćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., działając na podstawie art.107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art.108 § 1, art.116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz.613 ze zm.), dalej jako "O.p." orzekł solidarną odpowiedzialność G. J. (dalej jako: "strona", "skarżący"), jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. w likwidacji z siedzibą w O. (dalej jako "spółka"), wraz ze spółką za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień, październik i listopad 2012r. oraz odsetki za zwłokę od powyższych zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji wskazał, że ww. zaległości w VAT wynikają ze złożonych przez spółkę deklaracji VAT-7. Strona była prezesem zarządu spółki w okresie od 31 sierpnia 2012r. do 31 grudnia 2012r., a zatem w czasie powstania tych zobowiązań. Na przedmiotowe zaległości podatkowe Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wystawił cztery tytuły wykonawcze, które zostały doręczone dłużnikowi w dniach: 21 listopada 2012r., 9 stycznia 2013r., 23 stycznia 2013r. i 28 stycznia 2013r. łącznie z zawiadomieniami o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. W dniu "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. umorzył postępowanie egzekucyjne jako bezskuteczne. Organ wskazał, że nie dysponuje dokumentami pozwalającymi na pełną analizę sytuacji finansowej spółki, ale już na koniec 2011r. jej sytuacja nie była dobra – 2011r. spółka zakończyła stratą w wysokości 60.328,87 zł, a w 2012r. uległa ona dalszemu pogorszeniu. Na dzień 3 września 2012r. spółka posiadała zaległości wobec ZUS za okres od listopada 2011r. do sierpnia 2012r., oraz zobowiązania wobec kontrahentów. Z protokołu z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki z dnia 3 września 2012r. wynika, że strona zapoznała się z sytuacją finansową spółki i wiedziała, że nie wykonuje ona swoich wymagalnych zobowiązań. Zatem, najpóźniej do dnia 17 września 2012r. strona winna złożyć wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Postanowieniem z dnia "[...]" Sąd Rejonowy w O. oddalił wniosek spółki o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację jej majątku. Reasumując organ wskazał, że strona nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe oraz nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa. Za nieuzasadniony uznał wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność powołania jej na stanowisko prezesa oraz okoliczności zgłoszenia wniosku o upadłość. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie, w którym zarzucił naruszenie prawa procesowego (art.122 O.p.) oraz prawa materialnego (art.116 O.p.). Zdaniem strony organ nie podjął wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia sprawy poprzez odrzucenie dowodu z jej przesłuchania oraz odmowy wglądu do akt postępowania sądowego Sądu Rejonowego w O. na okoliczność zgłoszonego wniosku o ogłoszenie upadłości, stanu finansowo-majątkowego spółki. Wskazała, że wniosek o ogłoszenie upadłości złożyła we właściwym czasie. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej w O. utrzymał w mocy opisaną decyzję organu I instancji. W motywach decyzji organ odwoławczy przytoczył treść art.107 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 4, art.108 § 2 pkt 2 lit.a oraz art.116 § 1 i 2 O.p. Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowe zaległości wynikają ze złożonych przez spółkę deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7. Zobowiązania z nich wynikające nie zostały uiszczone. W toku postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku, z którego egzekucja doprowadziłaby do wyegzekwowania ww. zaległości. Postępowanie egzekucyjne zostało umorzone jako bezskuteczne. Powyższe świadczy o spełnieniu pozytywnej przesłanki warunkującej orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej – organ egzekucyjny wyczerpał wszelkie sposoby egzekucji i nie zaspokoił roszczeń Skarbu Państwa. Ustalono nadto, że termin płatności przedmiotowych zobowiązań upływał w czasie pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki przez stronę. Organ stwierdził, że strona nie wskazała mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Za pozostające bez znaczenie dla sprawy uznał wyjaśnienia strony, że na dzień zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w posiadaniu spółki pozostawało mienie o wartości ponad 100.000 zł. W celu uwolnienia się od odpowiedzialności obowiązkiem strony było wykazanie składników mienia, z których wierzyciel faktycznie może się zaspokoić w znacznej części. Podkreślił jednocześnie, że ciężar wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu powołującym się na ich istnienie. Organ zaznaczył, że art.116 § 1 pkt 1 lit.a O.p. nie definiuje pojęcia "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o upadłość. W orzecznictwie przyjęto, że ocena czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie, powinna być dokonana w świetle przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2002r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2012r., poz.1112 ze zm.). "Właściwy czas" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy na ochronę wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne, chociaż tylko np. częściowe zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych tylko wierzycieli ze szkodą dla innych albo w ogóle żadnego z wierzycieli. Organ zaznaczył, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, dłużnik jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni, od dnia w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Czternastodniowy termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w postaci odmiennej niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Organ zaznaczył, że Sąd Rejonowy w O. odmówił wglądu do akt postępowania upadłościowego, a likwidator spółki nie udzielił żadnej odpowiedzi na wezwanie do przedłożenia dokumentów związanych z upadłością spółki. W związku z tym, przy ocenie czy i kiedy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości, organ oparł się na dokumentach zgromadzonych w toku postępowania: deklaracjach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez spółkę za lata 2010-2012, sprawozdaniach finansowych na dzień 31 grudnia 2010r. i 31 grudnia 2011r., rachunków zysków i strat za 2010r. i 2011r. Na tej podstawie organ stwierdził, że pierwsze symptomy niewypłacalności spółki pojawiły się pod koniec 2011r., kiedy spółka nie uiściła w terminie składek na ubezpieczenia społeczne za listopad 2011r. Trwałe zaprzestanie spłaty długów nastąpiło ostatecznie w dniu 16 stycznia 2012r., tj. z upływem terminu zapłaty składek za grudzień 2011r. Na trwały charakter wskazuje brak zapłaty na rzecz ZUS składek za kolejne okresy. Nadto spółka nie uiściła zobowiązania w VAT za okres od września do listopada 2012r. Za 2012r. spółka poniosła stratę w wysokości 633.026,25 zł. W konsekwencji powyższego, organ uznał, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki istniały przed datą powołania strony na prezesa zarządu spółki. Skoro poprzedni zarząd wniosku nie złożył, to strona obejmując funkcję członka zarządu przejęła jednocześnie odpowiedzialność za dokonanie tej czynności. Czasem właściwym w rozumieniu art.116 § 1 pkt 1 lit.a O.p. na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest w takim przypadku termin 14 dni od dnia objęcia funkcji w zarządzie, tj. do dnia 14 września 2012r. Za błędne uznał przyjęcie przez organ I instancji, że zgłoszenie wniosku o upadłość powinno nastąpić do 17 września 2012r., ale okoliczność ta pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. W świetle powyższego, stwierdził, że złożenie wniosku w dniu 21 listopada 2012r. nie może być uznane za złożenie we właściwym czasie, a tylko taki wniosek uwalniałby stronę od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Organ zgodził się ze stroną, że w dniu 3 września 2012r. mogła nie mieć pełnej wiedzy na temat sytuacji spółki, ale już wtedy wiedziała, że spółka nie realizuje swoich wymagalnych zobowiązań. Obowiązkiem strony było zatem podjęcie stosownych działań w celu ogłoszenia upadłości. O braku winy w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stanowi okoliczność podjęcia działań, które zmierzałyby do zmniejszenia zadłużenia spółki. Oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez Sąd Rejonowy w O. z uwagi na brak majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego potwierdza ocenę organów o niezgłoszeniu wniosku we właściwym czasie. Bez znaczenia dla sprawy pozostają wyjaśnienia, że na dzień złożenia wniosku wartość majątku spółki wynosiła ponad 100.000 zł. Ocena wniosku o ogłoszenie upadłości leżała w gestii sądu i to on dokonał stosownej oceny. Zarzut naruszenia art.116 § 1 pkt 1 lit.a O.p. organ uznał za bezzasadny. Za niezasadny uznał także zarzut naruszenia art.122 O.p. Podkreślił, że organy podatkowe nie mają wglądu w akta postępowania upadłościowego, a przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony było nieuzasadnione. W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzucił naruszenie art.116 O.p., poprzez uznanie, że brak jest przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za długi spółki, w szczególności złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z naruszeniem terminu oraz art.122 O.p., w następstwie pominięcia zasady podejmowania przez organ wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia sprawy. Skarżący podniósł, że zapoznanie się z sytuacją ekonomiczną spółki wymagało odpowiedniego czasu. Spółka prowadziła pełną księgowość oraz działała na różnych polach gospodarczych. Oprócz dokumentacji księgowej do oceny należały także kontakty z innymi podmiotami, umowy, faktury, inspekcje w miejscach prowadzenia działalności. Same faktury spływały do siedziby spółki w terminie 30 dni. Realna ocena stanu mogła zatem nastąpić w październiku 2012r. Fakt powierzchownej znajomości sytuacji spółki 3 września 2012r. nie stanowi, że posiadał on pełną wiedzę upoważniającą do złożenia wniosku o upadłość. Podniósł, że realizował wyznaczone w uchwale z 3 września 2012r. cele skutkujące zmniejszeniem zadłużenia spółki. Dopiero zajęcie rachunku bankowego spółki w dniu 31 października 2012r. przez wierzyciela uniemożliwiło dalszą działalność. Wymóg sporządzenia bilansów spółki i innych dokumentów księgowych spowodował, że wniosek o upadłość złożono 21 listopada 2012r. Stwierdził, że dopełnił staranności w wykonaniu zarządu i zgłosił wniosek we właściwym czasie. Odmowa jego przesłuchania uniemożliwiła przedstawienie faktycznej sytuacji finansowej spółki, przyczyn złożenie w listopadzie wniosku o upadłość i posiadanego majątku przez spółkę w tym okresie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Nie zastępują one organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne, bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art. 3 i art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r. poz.718) cytowanej dalej jako "p.p.s.a.". Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji pod względem zgodności z prawem Sąd bada ich prawidłowość zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego. Zastosowanie przepisów prawa materialnego determinowane jest natomiast przez ustalenia faktyczne. Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności oceny wymaga zgodność zaskarżonej decyzji w aspekcie naruszenia przepisów postępowania. Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 O.p.). Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 O.p. Rozpoznawana skarga podnosi w istocie zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Wprawdzie formułuje zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 116 O.p., lecz wiąże go z błędnym ustaleniem faktycznym, że niezłożenie wniosku o upadłość we właściwym czasie nastąpiło z winy skarżącego. Jest to zatem zarzut naruszenia przepisów postępowania. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p., a to w wyniku zaniechania pełnego wyjaśnienia i rozważenia istotnych okoliczności dotyczących możliwości zapoznania się przez skarżącego z sytuacją finansową i majątkową spółki, podjętych przez niego działań restrukturyzacyjnych, przyczyn złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 21 listopada 2012r., a w konsekwencji ustalenia, czy spełniona została jedna z przesłanek egzoneracyjnych, tj. brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Ustalenia faktyczne w tym zakresie mają zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy na skarżącego można przenieść subsydiarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki na podstawie art. 116 O.p. W tych kwestii zarzuty skarg są więc trafne. Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji jest art.116 § 1 O.p., zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), bądź niezgłoszenie ww. wniosku lub niewszczęcie ww. postępowania nastąpiło bez jego winy oraz nie wskazuje mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Według § 2 ww. artykułu, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art.52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Ustalenie daty, w której wniosek o zgłoszenie upadłości, bądź wniosek o wszczęcie postępowania układowego powinien zostać przez członków zarządu złożony jest niezwykle istotne, gdyż data ta determinuje odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki w myśl art.116 § 1 O.p.. Faktem niespornym w sprawie jest okoliczność, że skarżący był jedynym członkiem zarządu spółki w okresie od 31 sierpnia 2012r. do 31 grudnia 2012r. Był on zatem członkiem zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych wymienionych w zaskarżonej decyzji. Na obecnym etapie postępowania w sprawie nie są kwestionowane ustalenia i oceny dokonane co do bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. W tym zakresie zaskarżona decyzja wydana została po zebraniu obszernego i pełnego materiału dowodowego, który poddany został wszechstronnemu rozważeniu w uzasadnieniu decyzji. Poczynione oceny pozwalały na niewątpliwe ustalenie, że egzekucja z majątku spółki okazała się w bezskuteczna. O powyższym świadczy m.in.: umorzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. postępowań egzekucyjnych wobec spółki z uwagi na ich bezskuteczność (postanowienie z dnia "[...]"), umorzenie postępowania egzekucyjnego przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w R. prowadzonego wobec spółki z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych (postanowienie z dnia "[...]"), oddalenie przez Sąd Rejonowy w O. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z powodu braku środków wystarczających na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego (postanowienie z dnia "[...]"). Podstaw do kwestionowania ustaleń w tym zakresie nie dopatrzył się także Sąd. Nie jest sporna także kwestia, że nie zostało wskazane mienie spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Co prawda w odwołaniu od decyzji I instancji oraz w skardze, skarżący powołuje się na okoliczność posiadania przez spółkę, w dacie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, majątku o wartości ponad 100.000 zł (wyposażenie apteki i medykamenty lecznicze), ale nie wykazuje tego jako mienia, z którego egzekucja byłaby możliwa, a jedynie na poparcie swojego stanowiska dotyczącego stanu majątkowego spółki na dzień złożenia wniosku o upadłość. Skarżący kwestionuje natomiast ustalony przez organ II instancji termin, do którego powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, bądź o wszczęcie postępowania układowego. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że trwałe zaprzestanie płacenia długów przez spółkę miało miejsce 16 stycznia 2012r., a zatem z dniem 30 stycznia 2012r. członkowie zarządu spółki mieli obowiązek zgłosić wniosek o upadłość spółki. Powyższe ustalone zostało po analizie sytuacji finansowej i majątkowej spółki za lata 2010-2012 dokonanej na podstawie zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez spółkę, sprawozdań finansowych oraz rachunków zysków i strat. Następnie organ stwierdził, że skoro poprzedni zarząd stosownego wniosku nie złożył, to skarżący, obejmując funkcję prezesa zarządu, przejął odpowiedzialność za dokonanie tej czynności w terminie. Tym samym "właściwy termin", według organu odwoławczego, upływał 14 września 2012r. Złożenie przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 21 listopada 2012r., organ uznał za spóźnione i w związku z tym nieuwalniające go od odpowiedzialności. Zasadniczy spór w sprawie dotyczy zatem kwestii, czy skarżącemu można przypisać zawinione niezłożenie we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Na brak winy w niezgłoszeniu stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "we właściwym czasie" strona wskazywała w toku postępowania przed organami podatkowymi. W piśmie z dnia 9 grudnia 2015r. skarżący wyjaśnił, że podjął działania zmierzające do restrukturyzacji zadłużenia spółki oraz poprawy jej kondycji finansowej. Na poparcie powyższego przedłożył kserokopię protokołu z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia 3 sierpnia 2012r. Skutkiem powyższego było zaspokojenie częściowe roszczeń wierzycieli i całościowe należności pracowniczych. W dniu 31 października 2012r., w toku postępowania zabezpieczającego wszczętego przez jednego z wierzycieli, zajęte jednak zostały rachunki bankowe spółki i jej wierzytelności. Pomimo negocjacji, wierzyciel ten nie odstąpił od zajęć. W następstwie powyższego spółka utraciła całkowitą zdolność do regulowania należności. W związku z tym w listopadzie 2012r. złożony został wniosek o upadłość. Podniósł, że okres od objęcia stanowiska prezesa do daty złożenia wniosku o upadłość nie był znaczny i wynikał z konieczności zapoznania się z dokumentacją księgową i finansową spółki. Wniósł o przesłuchanie go na te okoliczności. Organ I instancji, odniósł się do powyższego wniosku, jedynie w uzasadnieniu decyzji, stwierdzając, że przesłuchanie to jest nieuzasadnione, ponieważ okoliczności powołania strony na stanowisko prezesa i okoliczności zgłoszenia wniosku o upadłość zostały wyczerpująco udowodnione w postępowaniu, a okoliczności podjęcia przez stronę działań restrukturyzacyjnych organ nie kwestionuje. W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący kwestionował odrzucenie zgłoszonego wniosku dowodowego i ponowił argumentację wskazaną w powołanym piśmie z dnia 9 grudnia 2015r. Podniósł, że odmowa jego przesłuchania uniemożliwiła przedstawienie faktycznej sytuacji finansowej spółki, przyczyn złożenia w listopadzie wniosku o upadłość oraz posiadania przez spółkę w tym okresie majątku. Zarzut ten uznany jednak został przez organ II instancji za niezasadny. Organ stwierdził, że uwzględnione zostały wszelkie zgłoszone przez stronę okoliczności związane z objęciem funkcji prezesa zarządu spółki i podjęcia działań restrukturyzacyjnych, a jeżeli istniały inne istotne okoliczności w sprawie strona mogła złożyć stosowne oświadczenie i dowody potwierdzające jej twierdzenia. W tej mierze zaskarżona decyzja przyjęła, że skarżący nie wykazał braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Organ stwierdził, że o braku winy w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stanowi podjęcie przez stronę działań zmierzających do zmniejszenia zadłużenia spółki. Z takim stanowiskiem organu nie sposób się zgodzić. W ocenie Sądu wnioski wyciągnięte przez organ podatkowy ze zgromadzonego materiału dowodowego są po pierwsze przedwczesne, a po drugie - dowolne. Na podstawie obecnie zgromadzonych dowodów, nie można bowiem wykluczyć, że skarżący prawidłowo oceniał sytuację finansową i majątkową spółki podejmując próbę naprawienia jej kondycji finansowej i dopiero w wyniku zajęcia rachunków bankowych spółki w toku postępowania zabezpieczającego toczącego się – jak twierdzi skarżący – z przyczyn niezależnych od działalności samej spółki, a jej wspólnika zaszły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Na okoliczności uzasadniające twierdzenie skarżącego, że wniosek o upadłość złożony w dniu 21 listopada 2012r. był wnioskiem złożonym we właściwym czasie, wskazywał on w toku postępowania i wnosił o przeprowadzenie dowodu z jego zeznań. Ustalenia organów w tym zakresie zostały poczynione z naruszeniem przepisów postępowania dowodowego, przy czym naruszenia tych przepisów mogły w sposób istotny wpłynąć na wynik sprawy. Biorąc pod uwagę specyfikę postępowania prowadzonego w rozpoznanej sprawie powinno ono być przeprowadzone ze szczególną wnikliwością i dokładnością. Zgodnie z art. 180 O.p., w toku postępowania organy podatkowe powinny dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w niniejszej sprawie winny zatem być zeznania strony postępowania, o które wnioskowała. Do wszystkich dowodów i twierdzeń strony organ winien się odnieść i wskazać dlaczego jednym daje wiarę, a innymi wiarygodności odmawia. W postępowaniu naruszono tym samym art.188 O.p.. Nie można z góry ocenić, czy dowód będzie przydatny dla rozstrzygnięcia sprawy, czy też nie, jeszcze przed jego przeprowadzeniem. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli jego przedmiotem są okoliczności mające znaczenia dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Jeżeli zatem strona wnioskuje o przeprowadzenie dowodów na okoliczności, które nie są "wystarczająco stwierdzone", czyli odnoszą się do okoliczności, których organ jeszcze w sposób wystarczający nie ustalił, bądź też są zgłoszone na tezę odmienną od tezy stawianej przez organ, to organ zobowiązany jest do uwzględnienia wniosku. Przedmiotem zgłoszonych dowodów miała być okoliczność m.in. podjętych działań restrukturyzacyjnych i zgłoszonego wniosku o upadłość, przez co skarżący chciał wykazać, że wniosek ten złożył w terminie. Tym samym wskazywał, że – wbrew twierdzeniom organów podatkowych - nie zaistniała przesłanka jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Okoliczność ta miała zatem znaczenie dla sprawy, dotyczyła przedmiotu sprawy i mogła mieć wpływ na jej rozstrzygnięcie. Nadto teza, na którą dowody zostały zgłoszone nie została stwierdzona innym dowodem na korzyść skarżącego. Podnieść także należy, że organ nie odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, a zatem strona mogła pozostawać w przeświadczeniu, że zostanie przesłuchana w toku postępowania. Dopiero w decyzji organ stwierdził, że przesłuchanie nie jest uzasadnione. W konsekwencji powyższego za uzasadniony uznać też należy zarzut naruszenia zasady prawdy materialnej, gdyż organ nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art.122 O.p.). Nadto naruszono zasadę swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art.191 O.p. Zgodnie z powołanym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Na podstawie całego zebranego materiału dowodowego organ musi ocenić czy dana okoliczność została udowodniona. Oceny tej nie dokonuje "wybiórczo", na podstawie poszczególnych dowodów, a jedynie oceniając wszystkie dowody łącznie. Innymi słowy organ obowiązany jest rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach. W rozpoznanej sprawie, poprzez pominięcie twierdzeń skarżącego, że dopiero w listopadzie 2012r. zaistniała podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, ocena zamiast być oceną swobodną, przekształciła się w ocenę dowolną. Skarżący miał wgląd do pełnej dokumentacji spółki dopiero od dnia powołania go na prezesa zarządu, wskazywał, że spółka działała na różnych polach gospodarczych, a oprócz dokumentacji księgowej musiał zapoznać się i ocenić kontrakty z innymi podmiotami, umowy, faktury oraz poznać miejsca prowadzenia działalności. Do tych okoliczności organy się nie odniosły. Reasumując stwierdzić należy, że organ nie podjął wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie rozważył bowiem wszystkich istotnych okoliczności, zgodnie z wymogami art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. i nie poczynił wszechstronnych ustaleń faktycznych, które powinny być podstawą prawidłowej oceny materiału dowodowego, zgodnie z wymogami art. 191 O.p. Okoliczność, że to na członkach zarządu spółki ciąży wykazanie zaistnienia przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zaległości spółki nie zwalnia organu podatkowego z ustawowego obowiązku dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Jeżeli strona na takie przesłanki się powołuje i przedstawia dowody na potwierdzenie swoich tez, to organ nie może ich pominąć. W rozpoznanej sprawie zaś organ nie przeprowadził wnioskowanych dowodów, czym naruszył art.188 O.p.. Stwierdzone naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy bowiem tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny może być podstawą prawidłowego zastosowania prawa materialnego. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ powinien przeprowadzić wszystkie niezbędne dowody, w tym także z przesłuchania strony, celem wyjaśnienia okoliczności związanych z sytuacją finansową i majątkową spółki w okresie od 31 sierpnia 2012r. do 21 listopada 2012r., skutkach podjętych przez skarżącego działań restrukturyzacyjnych i powodów złożenia wniosku o upadłość w dniu 21 listopada 2012r.. Dopiero po dokonaniu ustaleń w tym zakresie możliwa będzie prawidłowa ocena, czy spełnione są wszystkie, przewidziane w art. 116 O.p., przesłanki przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, w szczególności, czy ponosi on winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. Z przedstawionych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzec należało jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. Zasądzona kwota obejmuje uiszczony wpis sądowy (500 zł).