I SA/Ol 689/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski asesor WSA Anna Janowska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi P. O. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]"., nr "[...]" w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz skarżącego P.O. kwotę 497 zł (czterysta dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie decyzją z "[...]" Zakład Ubezpieczeń Społecznych, działając na podstawie art. 31zq ust. 7 w zw. z art. 31zo ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych i zwalczaniem COVlD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm., dalej jako: "ustawa o COVID") odmówił P. O. (dalej jako: "skarżący", "strona") prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za osoby ubezpieczone za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r. W świetle przedstawionych wraz ze skargą akt administracyjnych sprawy, zaskarżona decyzja została wydana w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/OI 766/20, którym uchylono uprzednio wydaną decyzję Zakładu z "[...]". Decyzja ta została wydana w związku z wnioskiem strony o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za okres od marca do maja 2020 r. za osoby ubezpieczone. Pismem z 1 czerwca 2020 r. Zakład zwrócił się do wnioskodawcy, o wyjaśnienie, dlaczego we wniosku wskazał zwolnienie z obowiązku opłacenia składek za osoby ubezpieczone, zamiast za siebie jako osobę prowadzącą pozarolniczą działalność opłacającą składki wyłącznie za siebie, w sytuacji gdy na dzień 29 lutego 2020 r. wnioskodawca nie zgłosił do ubezpieczeń żadnej osoby. W odpowiedzi wnioskodawca podał, że przed dniem 1 lutego 2020 r. był zgłoszony jako płatnik składek, a na dzień 29 lutego 2020 r. zgłosił do ubezpieczenia społecznego mniej niż 10 ubezpieczonych, tj. 1 osobę - siebie. Natomiast od 1 marca 2020 r. spoczywa na nim obowiązek opłacania składek również za pracownika. W związku z tym wnioskodawca uznał, że spełnił przesłanki określone w art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID. Utrzymując w mocy decyzję o odmowie prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na własne obowiązkowe ubezpieczenia za okres od marca do maja 2020 r., ZUS w uzasadnieniu decyzji z "[...]" wskazał, że strona prowadziła działalność gospodarczą przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego nie zgłaszała do ubezpieczeń jako płatnik składek osób ubezpieczonych (pracowników, zleceniobiorców czy osób współpracujących), dlatego nie może zostać zwolniona z obowiązku opłacenia należności w zakresie, jaki wskazała we wniosku. Uchylając powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w uzasadnieniu wyroku z 24 lutego 2021 r. ocenił, że treść zaskarżonego rozstrzygnięcia odnoszącego się do składek na własne ubezpieczenia płatnika nie koresponduje z treścią wniosku strony. Skarżący wnosił bowiem o zwolnienie obejmujące osoby ubezpieczone, zaś organ nie mógł samodzielnie modyfikować lub uzupełniać wniosku strony. Organ de facto nie rozstrzygnął wniosku skarżącego co do istoty, wypowiadając się co do kwestii pozostającej poza granicami żądania, przy czym lakoniczne uzasadnienie decyzji nie pozwalało na ewentualne usunięcie wątpliwości co do treści rozstrzygnięcia, jak i argumentacji stojącej u jego podstaw. Odnosząc się zaś do wykładni art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID, Sąd przywołał wyrok WSA w Szczecinie z 2 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 758/20, zgodnie z którym konstrukcja przepisu ma złożony charakter. Przepis w pierwszej jego części dotyczy trzech okresów rozliczeniowych od marca do maja 2020 r., natomiast poszczególne punkty odnoszą się do każdego z okresów z osobna (zarówno pod względem zgłoszenia jako płatnika składek oraz zgłoszenia ubezpieczonych). Jak podnosił Sąd, odczytując poprawnie ww. przepis, należy przyjąć, że: 1) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za marzec 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych; 2) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za kwiecień 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych; 3) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za maj 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Rozpatrując ponownie sprawę, ZUS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że wnioskodawca w dniu "[...]" złożył wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za marzec-maj 2020 r. za osoby ubezpieczone, czyli osoby zgłoszone do ubezpieczeń społecznych lub ubezpieczenia zdrowotnego, w tym osoby współpracujące z osobą prowadzącą pozarolniczą działalność oraz osobą prowadząca pozarolniczą działalność, która opłaca składki jednocześnie za innych ubezpieczonych. Jest płatnikiem składek od 7 czerwca 2010 r., czyli przed dniem 1 lutego 2020 r. był zgłoszony jako płatnik składek. Na dzień 29 lutego 2020 r. nie zgłaszał do ubezpieczeń żadnej osoby, pracownik został zgłoszony do ubezpieczeń od 1 marca 2020 r. W związku z tym, zdaniem organu, odmowę zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za osoby ubezpieczone za okres marzec-maj 2020 r., uzasadnia fakt, że na 29 lutego 2020 r. wnioskodawca nie zgłosił do ubezpieczeń osoby ubezpieczonej. W tej dacie zgłoszony był tylko skarżący, jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność opłacająca składki wyłącznie za siebie. ZUS nie podzielił stanowiska strony w zakresie interpretacji art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID. W ocenie organu, przepisy art. 31zo ust. 1 i 2 ustawy wyraźnie rozdzielają przesłanki zwolnienia z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek dla płatników zgłaszających do ubezpieczeń mniej niż 10 ubezpieczonych, od przesłanek dla osób prowadzących działalność gospodarczą, które opłacają składki wyłącznie na własne ubezpieczenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy skarżący jest osobą prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą i przed 1 lutego 2020 r. i na 29 lutego 2020 r., w okresie od 1 lutego 2020 r. do 29 lutego 2020 r. i na 31 marca 2020 r., jak również w okresie od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r. i na 30 kwietnia 2020 r., jako płatnik składek zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, a co za tym idzie zostały spełnione przesłanki wymagane do jego zastosowania, 2) art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), poprzez rozstrzygnięcie sprawy z pominięciem oceny prawnej wyrażonej w wyroku WSA w Olsztynie z 24 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/OI 766/20. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ nie zastosował się do zobowiązania Sądu i nie uwzględnił oceny prawnej wynikającej z wyroku. Jedynym argumentem wysuwanym przez organ, przemawiającym za odmową zwolnienia skarżącemu z opłacania składek, jest fakt, że skarżący nie zatrudniał pracownika w dniu 29 lutego 2020 r. Bezsprzeczne natomiast jest, że pracownik był zatrudniony od 1 marca 2020 r., tj. także w dniach 31 marca i 30 kwietnia 2020 r. Zgodnie z oceną prawną Sądu w kwestii traktowania każdego z okresów z osobna, zarówno pod względem zgłoszenia jako płatnika składek oraz zgłoszenia ubezpieczonych, skarżącemu bez wątpienia przysługuje zwolnienie z opłacania składek za kwiecień i maj 2020 r. W kwestii zaś zwolnienia z opłacania składek za marzec 2020 r. strona podniosła, że przepis art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID nie określa minimalnej liczby osób zgłoszonych do ubezpieczeń koniecznej do skorzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnienia w opłacaniu składek na ubezpieczenia społeczne. Przepis ten również nie wyłącza z grupy 10 ubezpieczonych osoby prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą. W myśl art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 300 ze zm.), zwanej dalej: u.s.u.s., każda osoba objęta obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi podlega zgłoszeniu do ubezpieczeń społecznych. Zaś obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym w świetle art. 6 ust. 1 pkt 5 tejże ustawy podlegają, z zastrzeżeniem art. 8 i 9, osoby fizyczne, które na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej są osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność oraz osobami z nimi współpracującymi. Z kolei zgodnie z art. 4 pkt 2 lit. d) u.s.u.s. za płatnika składek należy rozumieć ubezpieczonego zobowiązanego do opłacenia składek na własne ubezpieczenia społeczne. W związku z tym, jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, skarżący był zobligowany z mocy prawa do zgłaszania siebie do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych. Przed 1 lutego 2020 r. skarżący był zgłoszony jako płatnik składek, a na 29 lutego 2020 r. zgłosił do ubezpieczenia społecznego mniej niż 10 ubezpieczonych, tj. 1 osobę - siebie, w związku z czym wypełnił przesłanki określone w art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID. Przepis ten nie wskazywał minimalnej liczby osób podlegających zgłoszeniu, a jedynie maksymalną. Oznacza to, że przesłanki wynikające z przepisu zostałyby spełnione nawet w sytuacji niezgłoszenia żadnej osoby na dzień 29 lutego 2020 r. W ocenie strony, celem powyższego przepisu jest ochrona miejsc pracy małych przedsiębiorców. Z powyższym celem nie jest tożsama sytuacja, kiedy pracodawca zatrudnia pracowników począwszy od marca 2020 r. Kuriozalne byłoby takie rozumienie tego przepisu, że pracodawca zatrudniający co najmniej jednego pracownika w lutym 2020 r., zatrudniłby kolejnego w marcu 2020 r., to podlegałby zwolnieniu z opłacania składek w całości za siebie oraz za pracowników. Natomiast pracodawca, który dwóch pracowników zatrudnił w marcu 2020 r., ze zwolnienia skorzystać by nie mógł pomimo, że dotyczy ono tego samego okresu. Zważywszy na zasadę równości wobec prawa taka sytuacja jest niedopuszczalna, a do niej właśnie prowadzi interpretacja organu. W piśmiennictwie na tle regulacji art. 31zo ust. 1 specustawy jako niebudzącą wątpliwości uznaje się sytuację, w której pracodawca niezatrudniający pracownika w lutym 2020 r. może skorzystać ze zwolnienia z opłacania składek na ubezpieczenia społeczne w przypadku zatrudnienia w marcu 2020 r. (P. Kostrzewa, Pytania i odpowiedzi do art. 31zo ust. 1: czy osoba, która była płatnikiem składek przed 1.02.2020 r. tylko za własne ubezpieczenia, a w marcu 2020 r. zatrudniła 9 pracowników może starać się o całkowite umorzenie składek za okres marzec-maj 2020 r. czy tylko w 50%?, LEX/el). Na marginesie wskazano również, że zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 marca do 31 maja 2020 r. na podstawie art. 31zo ust. 2 ustawy o COVID ma zastosowanie do płatnika składek, który spełnia łącznie następujące warunki: 1) jest osobą prowadzącą pozarolniczą działalność w rozumieniu art. 8 ust. 6 u.s.u.s., 2) opłaca składki wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne, 3) prowadził działalność przed dniem 1 kwietnia 2020 r., 4) przychód z pozarolniczej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w pierwszym miesiącu, za który jest składany wniosek o zwolnienie z opłacania składek nie był wyższy niż 300% prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w 2020 r., tj. 15.681 zł, 5) złożył wniosek o zwolnienie z opłacania składek w terminie do 30 czerwca 2020 r., 6) złożył deklaracje rozliczeniowe za marzec, kwiecień i maj 2020 r. najpóźniej 30 czerwca 2020 r., chyba że jest zwolniony z obowiązku ich złożenia. Zdaniem strony, z tego zwolnienia nie może skorzystać osoba prowadząca pozarolniczą działalność, która w marcu 2020 r. zatrudniała chociaż 1 pracownika. Brzmienie powyższego przepisu wydaje się klarowne, za sprawą sformułowania "opłaca składki wyłącznie na własne ubezpieczenie". Gdyby zatem przyjąć, że w zaistniałych okolicznościach, skarżący nie może ubiegać się o zwolnienie z opłacenia składek na podstawie art. 31zo ust. 1 ustawy, to w ogóle nie mógłby o nie wnioskować, z uwagi na wyłączenie tej możliwości na podstawie art. 31zo ust. 2 ustawy. W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 2 p.p.s.a. Sądowa kontrola legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona stosownie do wskazań zawartych w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. Nr 153, poz. 137), wykazała, że wniesiona skarga jest częściowo zasadna. W pierwszej kolejności wskazania wymagało, że zaskarżona aktualnie decyzja organu rentowego została wydana w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/OI 766/20, którym uchylono uprzednio wydaną decyzję Zakładu z "[...]". W tej sytuacji zarówno organ, jak i w dalszej kolejności Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, byli związani oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku WSA w Olsztynie. Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, a zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (B.Dauter, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek, Komentarz do art. 170 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2018, s. 553). Ponadto stosownie do 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w sprawie. Wskazania co do dalszego postępowania dotyczą natomiast sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (B.Dauter, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek, Komentarz do art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2018, s. 496). Wskazania wymaga, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia orzeczenie, chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie orzeczenia. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie z wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku. Przez ocenę prawną, o której stanowi analizowany przepis, należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć zarówno stanu faktycznego, jak i wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego. Przy czym obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie i na sądzie może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego. Należy zaznaczyć, że ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego utraci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny. Podobny skutek, tj. ustanie mocy wiążącej wspomnianej oceny, może spowodować zmiana – po wydaniu orzeczenia sądowego – istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie. Działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego. Bez ścisłego stosowania art. 153 p.p.s.a. trudno byłoby zapewnić spójność działania systemu władzy państwowej. Jego nieprzestrzeganie w istocie podważałoby bowiem obowiązującą w polskim prawie zasadę sądowej kontroli nad działalnością organów administracji publicznej. Zdaniem Sądu, w sprawie nie doszło ani do zmiany prawa, ani też zmiany stanu faktycznego, które uzasadniałyby odstąpienie od stanu związania oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku sądu. Kontrola legalności obecnie zaskarżonej decyzji musi więc być dokonana z uwzględnieniem wytycznych zawartych w wyroku tut. Sądu z 24 lutego 2021 r. Z wyroku tego zaś wynika, że rozpatrując uprzednio sprawę, organ wydał decyzję w zakresie niekorespondującym z żądaniem wnioskodawcy. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, uchybienie to zostało aktualnie naprawione, gdyż zaskarżona aktualnie decyzja dotyczy odmowy zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za osoby ubezpieczone. Organ wypowiedział się tym samym w zakresie żądania zawartego we wniosku skarżącego. W wyroku z 24 lutego 2021 r. Sąd odniósł się również do kwestii wykładni art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID. Odwołując się do wyroku WSA w Szczecinie z 2 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 758/20, Sąd stwierdził, że konstrukcja przepisu ma złożony charakter i dotyczy w pierwszej części trzech okresów rozliczeniowych od marca do maja 2020 r., natomiast poszczególne punkty odnoszą się do każdego z okresów z osobna (zarówno pod względem zgłoszenia jako płatnika składek oraz zgłoszenia ubezpieczonych). Jak wskazał Sąd, odczytując poprawnie przepis, należy przyjąć, że: 1) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za marzec 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych; 2) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za kwiecień 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych; 3) zwalnia się płatnika z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia za maj 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Jak już wyżej wskazano, rozpatrując ponownie sprawę, organ był stosownie do art. 153 p.p.s.a. związany wykładnią prawa przedstawioną w uzasadnieniu prawomocnego wyroku wydanego w tej sprawie. W ocenie Sądu, w świetle powołanych wyżej przepisów prawa oraz oceny prawnej wyrażonej w wyroku tut. Sądu z 24 lutego 2021 r., w sprawie istotne było ustalenie odrębnie za każdy z okresów rozliczeniowych objętych regulacją art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID przesłanek prawa do zwolnienia. W niniejszej sprawie organ nie przeprowadził takiej analizy, odnosząc przesłankę prawa do zwolnienia, jaką jest zgłoszenie osób ubezpieczonych do ubezpieczeń społecznych, wyłącznie do daty 29 lutego 2020 r., niezależnie od okresu, jakiego dotyczyło prawo do zwolnienia, tj. łącznie do wszystkich okresów rozliczeniowych wymienionych w art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID, czyli marzec-maj 2020 r. W ocenie Sądu, trafnie w tym zakresie argumentował autor skargi, że rozstrzygnięcie organu narusza art. 153 p.p.s.a., gdyż nie respektuje przedstawionej w wyroku sądu wykładni prawa, i jako takie nie może pozostać w obrocie prawnym. Zakładowi przysługiwało prawo zaskarżenia wyroku sądu administracyjnego, jednakże z niego nie skorzystał, a zatem niedopuszczalna jest na aktualnym etapie postępowania polemika z oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku. Sąd nie podzielił natomiast zarzutów skargi, w zakresie, w jakim jej autor prowadzi taką wykładnię przepisów prawa, z odwołaniem do przepisów u.s.u.s., której efektem jest rozciągnięcie w stanie sprawy prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek za osoby ubezpieczone również na marzec 2020 r. W świetle tego stanowiska, skoro osobą ubezpieczoną na dzień 29 lutego 2020 r. jest również wnioskodawca, jako płatnik składek na własne ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, to z uwagi na fakt zatrudnienia pracownika w okresie od 1 marca 2020 r., przysługuje mu zwolnienie w pełnym zakresie również za marzec 2020 r. na podstawie art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID. W ocenie Sądu, takie stanowisko jest nieuprawnione w świetle wykładni systemowej wewnętrznej, zgodnie z którą żaden przepis prawa nie jest oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym - jest częścią określonego aktu normatywnego, który z kolei jest częścią określonej gałęzi prawa przynależącej do systemu prawa polskiego. Wykładając więc dany przepis prawa, należy brać pod uwagę m.in. jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego. Tylko bowiem realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Warszawa 2010, s. 133 i nast.), gwarantuje zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa. Wskazać również należy na utrwalone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko, zgodnie z którym konstrukcje prawne są tworzone za pomocą słów w ten sposób, że stanowią określoną całość. W konsekwencji nie można ich interpretować, nie uwzględniając owej całości, co może również przemawiać za stosowaniem wykładni systemowej (por. uchwały NSA: z 22 czerwca 1998 r., sygn. akt FPS 9/97, ONSA 1998/4/110; z 14 grudnia 1998 r., sygn. akt FPS 19/98, ONSA 1999/2/44; z 20 marca 2000 r., sygn. akt FPS 14/99, ONSA 2000/3/92). Należy w tym miejscu zwrócić również uwagę na prezentowaną w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego zasadę per non est (nie wolno interpretować przepisów prawnych, tak by pewne ich fragmenty okazały się zbędne), która uznaje za niedopuszczalną interpretację przepisu w sposób, który pozbawiałby jego część prawnego znaczenia. Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że zgodnie z art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID, na wniosek płatnika składek, zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek: 1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r., 2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r., 3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. - zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Natomiast stosownie do ust. 2 ww. przepisu na wniosek płatnika składek, będącego osobą prowadzącą pozarolniczą działalność, o której mowa w art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, zwanej dalej "osobą prowadzącą pozarolniczą działalność", opłacającego składki wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne, zwalnia się z obowiązku opłacenia nieopłaconych należności z tytułu składek na jego obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., jeżeli prowadził działalność przed dniem 1 kwietnia 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany w pierwszym miesiącu, za który jest składany wniosek o zwolnienie z opłacania składek, o którym mowa w art. 31zp ust. 1, nie był wyższy niż 300% prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w 2020 r. W ocenie Sądu, stosownie do powyższych zasad wykładni prawa, prawidłowa interpretacja art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID musi uwzględniać brzmienie ust. 2 tego przepisu. Łączne odczytanie art. 31zo ust. 1 i ust. 2 ustawy o COVID prowadzi zaś do wniosku, że odrębnie zostały uregulowane prawo do zwolnienia dotyczące należności z tytułu składek za osoby ubezpieczone oraz prawo do zwolnienia dotyczące należności z tytułu składek wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. W świetle powyższego, niezasadna jest argumentacja skargi, że w sytuacji gdy wnioskodawca na dzień 29 lutego 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń jako płatnik składek wyłącznie siebie, to spełnia przesłanki określone w art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o COVID. Taka wykładnia art. 31zo ust. 1 ustawy, jaka została przedstawiona w skardze, pozostawałaby w kolizji art. 31zo ust. 2 tej ustawy, co ocenić należy jako niedopuszczalne. Dodatkowo w sytuacji związania w niniejszej sprawie wykładnią art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID przedstawioną w prawomocnym wyroku Sądu, wskazać należy, że przesłanki prawa do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek powinny podlegać odrębnie w odniesieniu do każdego z okresów rozliczeniowych, o jakich stanowią powołane przepisy, tj. odrębnie za marzec, kwiecień i maj 2020 r. Ponadto myli się skarżący, twierdząc, że w art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID mowa jest jedynie o płatniku składek, a nie o ubezpieczonych, bowiem przepis ten wprost w swej treści stanowi - obok kryterium zgłoszenia jako płatnik składek - właśnie o: "zgłoszeniu do ubezpieczeń społecznych (...) ubezpieczonych" w oznaczonej w tym przepisie liczbie: "mniej niż 10". Bezspornie natomiast skarżący na dzień 29 lutego 2020 r., o którym - co wymaga podkreślenia - stanowi art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy, nie zgłaszał do ubezpieczeń społecznych ubezpieczonych, bowiem zatrudnienie pracownika, a co za tym idzie i jego zgłoszenie do ubezpieczeń jako ubezpieczonego, miało miejsce dopiero 1 marca 2020 r. W związku z tym nie budzi wątpliwości, że skarżący nie spełnił wszelkich wymogów wynikających z art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o COVID, co wyklucza możliwość zwolnienia skarżącego z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za marzec 2020 r. Uwzględniając powyższe należy zatem stwierdzić, że skoro skarżący zgłosił do ubezpieczeń społecznych pracownika z dniem 1 marca 2020 r., będąc jednocześnie zgłoszony jako płatnik składek w okresie od 1 lutego 2020 r. do 29 lutego 2020 r., to spełniał wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 2 ustawy o COVID, uprawniający do zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za kwiecień 2020 r. Podobnie – skoro skarżący był zgłoszony jako płatnik składek w okresie od 1 marca 2020 r. do 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, to spełniał wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID, uprawniający do zwolnienia z przedmiotowego obowiązku za maj 2020 r. Tym samym organ niezasadnie odmówił skarżącemu zwolnienia z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za kwiecień i maj 2020 r. W kwestii zaś zwolnienia z obowiązku z opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek za marzec 2020 r. wskazać należy, że skarżący wprawdzie był płatnikiem składek przed dniem 1 lutego 2020 r., lecz na dzień 29 lutego 2020 r. nie zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych, co oznacza, że spełniał pierwszy wymóg określony w art. 31zo ust. 1 pkt 1 ustawy o COVID oraz nie spełniał drugiego wymogu. Nie spełnił tym samym przesłanek wymaganych do zwolnienia za marzec 2020 r. Jednak nie powinno w tych okolicznościach budzić wątpliwości, że nie może powodować to również odmowy zwolnienia skarżącemu za kwiecień i maj 2020 r., w sytuacji gdy wymogi odpowiadające tym okresom zostały spełnione. Stanowisko w zakresie wykładni przepisów prawa przedstawione w wyroku WSA w Szczecinie z 2 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 758/20, do którego odwołał się tut. Sąd w wydanym w sprawie wyroku z 24 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/OI 766/20, podzielił NSA w wyroku z 7 września 2021 r., sygn. akt I GSK 135/21. W niniejszej sprawie nie można uznać, aby Zakład prawidłowo w kontrolowanej sprawie zastosował art. 31zo ust. 1 ustawy o COVID, jako że organ ten całkowicie pominął przy jego zastosowaniu mieszczący się w tym przepisie pkt 2 i pkt 3 z niewiadomych przyczyn, bowiem takowe nie wynikają z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co świadczy dodatkowo o naruszeniu art. 107 § 3 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej: "k.p.a."). Z art. 31zo ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy o COVID jednoznacznie wynika, że ustawodawca na gruncie uregulowanej w tym przepisie instytucji zwolnienia z należności z tytułu składek uwzględnił takie sytuacje, w których zgłoszenie przez płatnika składek do ubezpieczeń społecznych ubezpieczonych miało miejsce w okresach późniejszych, wskazując odpowiednio - jako na miarodajny w tym względzie - dzień 31 marca 2020 r. (pkt 2) oraz 30 kwietnia 2020 r. (pkt 3). Problematyki tej Zakład nie zauważył w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i pomimo związania oceną prawną Sądu nie rozważył, czy nie zachodzą wobec podstawy chociażby do częściowego uwzględnienia wniosku strony. Wobec powyższych rozważań, Sąd uznał, że organ naruszył przepisy postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Wbrew żądaniu skargi Sąd uchylił jedynie zaskarżoną decyzję z uwagi na to, że poprzedzająca ją decyzja ZUS z "[...]" miała charakter kasacyjny. O kosztach postępowania sądowego rozstrzygnięto na podstawie do art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Na zasądzony zwrot kosztów postępowania składają się koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego w kwocie 480 zł, ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265), a także opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.