I SA/Ol 765/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka asesor WSA Katarzyna Górska ( sprawozdawca ) Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2017r. sprawy ze skargi A. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017r. oddala skargę I SA/Ol 765/17 Uzasadnienie W dniu "[...]" Wójt Gminy wydał decyzję nr "[...]", w której ustalił A. R. (dalej: "podatnik", "strona" lub "skarżący") wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 r. w kwocie 13 332 zł. Na zobowiązanie to składały się: podatek rolny 0 zł i podatek od nieruchomości – 13 332 zł. Na kwotę 13 332 zł składały się: podatek od nieruchomości od budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej 292 m2 przy zastosowaniu stawki 0,74 zł/m2, razem 216,08 zł, podatek od budynków gospodarczych sklasyfikowanych jako "pozostałe" o pow. użytkowej 1 630, 96 m2 przy zastosowaniu stawki 6,90 zł/m2, razem 11 253,62 zł oraz podatek za części budynku związanego z działalnością gospodarczą 80m2 przy zastosowaniu stawki 22,40 zł/m2, razem 1 792 zł, a także podatek od nieruchomości od gruntu o powierzchni 82m2 w związku z przeznaczeniem części nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci warsztatu samochodowego, przy stawce 0,86 zł/m2, razem 70,52 zł. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że obliczając wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego wzięto pod uwagę dokumentację geodezyjną posiadaną przez organ, złożoną przez stronę w dniu "[...]" korektę informacji w sprawie podatku rolnego i podatku od nieruchomości na 2017 r., umowę najmu zawartą w dniu "[...]" na wynajem pomieszczenia o pow. 80m2 z przeznaczeniem na warsztat samochodowy oraz ustalenia zawarte w postępowaniu podatkowym przeprowadzonym w związku ze złożoną ww. korektą. W oparciu o dokumentację geodezyjną ustalono, że podatnik był w dniu "[...]" i jest nadal, użytkownikiem wieczystym gruntów o łącznej powierzchni 1,7100 ha, działki nr "[...]" i "[...]", stanowiących w całości użytek rolny zabudowany na roli w klasie VI wraz z budynkami będącymi przedmiotem własności (łącznie 10 budynków, w tym jeden budynek mieszkalny, pozostałe to budynki niemieszkalne), położonych na terenie Gminy w miejscowości "[...]". Z danych zawartych w kartotece budynków, prowadzonej przez Starostwo Powiatowe , wynika, że na gruntach należących do podatnika zlokalizowane były w dniu "[...]" (i w dniu wydania decyzji), opisane w decyzji budynki: budynek mieszkalny 2-kondygnacyjny o pow. zabudowy 266 m2 oraz budynek niemieszkalny o funkcji produkcyjnej usługowej i budynek gospodarczy dla rolnictwa 2-kondygnacyjny o pow. zabudowy 404 m2, a także osiem budynków niemieszkalnych o funkcji "inny niemieszkalny", 1-kondygnacyjnych, o powierzchni zabudowy: 13 m2, 34 m2, 51 m2, 276 m2, 285 m2, 212 m2, 480 m2, 643 m2. Organ stwierdził, że łączna powierzchnia zabudowy budynków stanowiła i stanowi 2 664 m2, w tym 266 m2 to budynek mieszkalny, a pozostałe budynki to 2 398 m2. W aktach sprawy znajduje się umowa najmu, zawarta w dniu "[...]" pomiędzy stroną i J. B. w sprawie wynajmu pomieszczenia o pow. 80 m2 z przeznaczeniem na warsztat samochodowy. Umowa ta była znana organowi w związku z toczącym się postępowaniem podatkowym dotyczącym łącznego zobowiązania pieniężnego i wymiaru podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za 2016 r. W korekcie złożonej przez stronę w dniu "[...]" wykazano dwie zmiany: w podstawie opodatkowania zmniejszono powierzchnię użytków rolnych o 0,0082 ha, grunty te zgłoszono jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a ponadto w budynkach pozostałych, wykazywanych jako gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych służące wyłącznie działalności rolniczej – powierzchnię zmniejszono z 1698 m2 do 1618 m2 i "zdjętą" powierzchnię, tj. 80 m2 zgłoszono jako budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Złożenie korekty skutkowało przeprowadzeniem postępowania podatkowego. W związku z powstałymi wątpliwościami organ zawiadomił stronę pismem z dnia "[...]""[...]" o oględzinach w celu ustalenia faktycznego sposobu użytkowania oraz powierzchni posiadanych przez stronę budynków zlokalizowanych na działkach "[...]" i "[...]". Zawiadomienie o oględzinach doręczone zostało stronie w dniu "[...]". Wynika z niego, że termin oględzin wyznaczono na dzień "[...]". Pomimo skutecznego zawiadomienia strona nie stawiła się na oględzinach. W wyznaczonym terminie na terenie posesji był tylko najemca pomieszczenia warsztatowego J. B. z ojcem i dwuosobowa komisja złożona z pracowników organu podatkowego. J. B. oświadczył, że podatnik wspomniał o spodziewanej wizycie pracowników organu, ale nie upoważnił go do okazania przedmiotu oględzin. Dlatego w dniu "[...]" pismem "[...]" organ wyznaczył kolejny termin oględzin – na "[...]", z zastrzeżeniem, że jeśli strona nie udostępni przedmiotu oględzin, to organ za podstawę opodatkowania przyjmie posiadaną dokumentację geodezyjną i dokumentację zgromadzoną w toku postępowania, a także protokół z oględzin przeprowadzonych w 2005 r. Przed wyznaczonym terminem strona dwukrotnie (w dniach "[...]") stawiła się w siedzibie organu podatkowego w celu uzyskania wyjaśnienia jej przyczyn przeprowadzenia oględzin. Strona wskazała na zapis § 6 aktu notarialnego dokumentującego nabycie nieruchomości, twierdząc, że na jego podstawie jest zobowiązana do uiszczania opłaty za użytkowanie wieczyste. Dla strony jest to równoznaczne z brakiem obowiązku uiszczania jakichkolwiek innych należności. Poinformowała też strona organ, że nie zamierza być obecna na oględzinach w dniu "[...]" gdyż nie są one jej potrzebne. W związku z powyższym jako postawę zobowiązania w podatku rolnym przyjęto grunty o łącznej powierzchni 1,7100 ha (w całości użytek rolny zabudowany na roli w klasie VI) oraz w podatku od nieruchomości: budynek mieszkalny o pow. użytkowej 292 m2 i budynki pozostałe, o pow. użytkowej 1.710,96 m2 (powierzchnia zgodna z protokołem oględzin przeprowadzonych w 2005 r.). Podczas postępowania podatkowego ustalono, że bez zmian w stosunku do 2016 r. jak również do lat wcześniejszych (z wyjątkiem zmiany w odniesieniu do sposobu władania, w 2014 r.) poza gruntami będącymi przedmiotem wieczystego użytkowania o pow.1,7100 ha, w posiadaniu strony były wyżej wyszczególnione budynki. Powołano przepis art.4 ust.1 pkt2 w zw. z art.2 ust.1 pkt2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, mówiący, iż podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi ich powierzchnia użytkowa, przy czym wskazano na ust.2 art.4 tej ustawy, mówiący o zaliczaniu i pomijaniu powierzchni. Organ stwierdził, że poza zmianą sposobu użytkowania wykazanego w złożonej informacji na 2017 r. nastąpiła zmiana jedynie w zakresie sposobu użytkowania wykazanego w złożonej informacji, co dotyczy gruntu o powierzchni 82m2 i części budynku o pow. 80 m2 (pomieszczenie w budynku byłej stacji diagnostycznej) przeznaczonej obecnie na działalność gospodarczą. Poza tym nie zaistniały żadne inne zmiany, w szczególności nie doszło do zmiany sposobu użytkowania oraz powierzchni pozostałych budynków. Organ powołał protokół z oględzin sporządzony "[...]", z którego wynika, że łączna powierzchnia użytkowa budynków pozostałych stanowi 1 710,96 m2 (różnica do powierzchni zgłoszonej przez podatnika wynosi 12,96 m2). Powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego, ujętego w ww. protokole jako budynek byłego biurowca stanowi 292 m2, tak samo jak w informacji podatkowej złożonej przez podatnika. Organ zakwestionował prawidłowość zgłoszenia przez podatnika w podstawie opodatkowania na 2017 r. budynków, w szczególności zaś budynków gospodarczych o pow. użytkowej 1618 m2 (jest to powierzchnia pomniejszona o 80 m2 wykazanych jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej) - jako służących wyłącznie działalności rolniczej. Dlatego, dążąc do wyjaśnienia tej kwestii, organ zamierzał przeprowadzić w dniach "[...]" oględziny w celu potwierdzenia zgodności ze stanem faktycznym zgłoszonych w dniu "[...]" podstaw opodatkowania na 2017 r., co z przyczyn leżących po stronie podatnika nie doszło do skutku. Dokumentacja geodezyjna nie wskazuje, żeby zmieniła się ilość budynków jak również ich powierzchnia zabudowy, a tym samym i powierzchnia użytkowa, stanowiąca podstawę do ustalenia podatku od nieruchomości. Jedynie w przypadku budynku wykazywanego od zmiany geodezyjnej w 2008 r. jako mieszkalny, a wcześniej jako administracyjny, brak stosownej dokumentacji, potwierdzającej zmianę jego funkcji w zapisach geodezyjnych. Grunty, przed rokiem 2017 i nadal, stanowią użytek rolny zabudowany na roli w klasie VI, tworząc gospodarstwo rolne w rozumieniu art.1 ustawy o podatku rolnym, zatem stosownie do art.12 ust.1 pkt1 ustawy o podatku rolnym, podlegają zwolnieniu ustawowemu z opłacania tego podatku. Budynki, na podstawie art.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W art.7 ust.1 pkt4 lit.b) tej ustawy przewidziano zwolnienie dla budynków gospodarczych lub ich części, położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Wskazano, że posiadane przez stronę ww. grunty o powierzchni 1,7100 ha oznaczone geodezyjnie jako użytki rolne, tworzyły i tworzą gospodarstwo rolne (powierzchnia użytków rolnych ponad 1 ha), jednakże zlokalizowane na nich budynki według dokonanych przez organ w 2005 r. pomiarów – o łącznej powierzchni 1710,96 m2 (wyłączony budynek mieszkalny o powierzchni 292 m2 z uwagi na funkcję mieszkalną) z wyłączeniem 80 m2 zgłoszonych jako zajęte na działalność gospodarczą – nie są zajęte wyłącznie na działalność rolniczą, wobec czego nie mogą być zwolnione z podatku od nieruchomości. Do zastosowania ww. zwolnienia niezbędne jest wystąpienie obu przesłanek określonych w tym przepisie, a nie tylko jednej w postaci położenia budynków na gruntach gospodarstwa rolnego. Zarówno w latach wcześniejszych jak i teraz, łączna powierzchnia budynków położonych na gruntach gospodarstwa rolnego po zsumowaniu stanowiła i stanowi 2 002,96 m2, z tego 1 710,96 m2 to budynki pozostałe, w tym 80 mm2 związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Co do różnicy czyli powierzchni 1 630,96 m2, to pomimo faktu położenia na gruncie gospodarstwa rolnego, nie stwierdzono zajęcia ich do prowadzonej działalności rolniczej (budynki nie służą praktycznie żadnym celom), a zatem podlegają podatkowi od nieruchomości. Co do powierzchni 292 m2 - to jest to budynek mieszkalny. Organ opisał powierzchnię każdego z budynków niemieszkalnych i podał ich wymiary. Posiadane przez stronę grunty oznaczone jako użytek rolny zabudowany na roli kl.VI, zgodnie z art.1 ustawy o podatku rolnym podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym z wyłączeniem gruntów zajętych na działalność gospodarczą (82 m2 zgłoszone przez podatnika) i jednocześnie podlegają zwolnieniu ustawowemu z opłacania podatku rolnego (art.12 ust.1 pkt1 tej ustawy). W kwestii powoływanego przez stronę § 6 aktu notarialnego "[...]" z dnia "[...]", mówi on obowiązku uiszczania opłaty za użytkowanie wieczyste, a więc za należność nie związaną z podatkiem od nieruchomości oraz podatkiem rolnym. W związku z powyższym organ przedstawił tabelaryczne wyliczenie wysokości należnego zobowiązania pieniężnego w podatku rolnym i podatku od nieruchomości. Od decyzji tej wniesione zostało odwołanie z dnia "[...]", w którym zażądano uchylania w całości zaskarżonej decyzji. Wskazano, że decyzja wydana została w oparciu o błędne i niezgodne z prawem ustalenia organu podatkowego. Wyjaśniono, że gospodarstwo zostało nabyte od Wójta Gminy w 1994 r., na warunkach zawartych w akcie notarialnym nr "[...]", w którym w § 6 napisano, że nabywcy przejmują osobistą i solidarną odpowiedzialność za terminowe uiszczanie opłat z tytułu wieczystego użytkowania nieruchomości. Strona uważa, że jest to warunek, w oparciu o który została sprzedana nieruchomość. Zaskarżona decyzja jest sprzeczna z ww. umową, tak samo jak decyzje wydane za poprzednie lata. Powoływana przez organ podatkowy ustawa z roku 1997 nie może mieć, zdaniem strony, zastosowania, gdyż prawo nie działa wstecz. Strona uważa, że jedynym istotnym dowodem w sprawie jest ww. akt notarialny, zaś inne dowody, w tym oględziny, są bezprzedmiotowe. Strona uważa, że jedyną opłatą, jaką musi uiszczać, jest opłata za użytkowanie wieczyste. Podatnik podważa także dopuszczalność powoływania się przez organ podatkowy na dokumentację geodezyjną. Twierdzi, że organ bezprawnie zrównuje powierzchnię zabudowy z powierzchnią użytkową, co uznaje za oszustwo na dużą skalę, gdyż dotyczy całej gminy i wszystkich decyzji wydawanych przez wójta. Ponadto podnosi, że umowę najmu zawarł na pół roku, a podatek naliczono za cały rok. Samorządowe kolegium Odwoławcze (dalej: "SKO") zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" nr "[...]" uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i orzekło, iż ustala podatnikowi łączne zobowiązanie pieniężne na 2017 r. w wysokości 13 332 zł, czyli w takiej samej wysokości, jak zobowiązanie ustalone w decyzji organu pierwszej instancji. Organ drugiej instancji wskazał w uzasadnieniu decyzji, że podziela stanowisko Wójta Gminy co do zakresu obowiązku podatkowego, jednak ze względu na to, że decyzja organu I instancji wydana została w dniu "[...]", to zawierała w sentencji nieaktualne daty płatności poszczególnych rat podatku. Dlatego wydano decyzję reformatoryjną, tzn. uchylono decyzję Wójta Gminy i orzeczono jak w sentencji. Odnosząc się do zarzutów odwołania, podkreślono, że sprawa dotyczy podatku od nieruchomości, a nie opłaty za użytkowanie wieczyste. Obowiązek uiszczania opłaty za użytkowanie wieczyste jest niezależny od obowiązku zapłaty podatku. Przytoczono przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, mające zastosowanie w sprawie, a także wymieniono dowody zebrane w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Wskazano, polemizując z argumentacją strony, że kartoteka budynków położonych na terenie gospodarstwa potwierdza liczbę budynków na terenie gospodarstwa, a nie, tak jak twierdzi strona – powierzchnię ich zabudowy. Powierzchnia ta, wbrew stanowisku strony, nie stanowiła podstawy wymiaru podatku. Mając na względzie stwarzane przez stronę trudności w ustaleniu sposobu korzystania z budynków poprzez odmowę umożliwienia oględzin, SKO uznało, że zebrane przez organ pierwszej instancji dowody były wystarczające do wydania decyzji. Nie znajduje potwierdzenia treść złożonej przez stronę informacji, z której wynika, że należące do strony budynki podlegają ustawowemu zwolnieniu w podatku od nieruchomości jako budynki gospodarcze na gruntach gospodarstwa rolnego, przeznaczone wyłącznie na cele rolnicze. Treść owej informacji sprzeczna jest z obserwacjami poczynionymi przez organ w poprzednich latach oraz obecnie w takim zakresie, w jakim to było możliwe, czyli z zewnątrz gospodarstwa. Z winy strony dwukrotnie, podczas postępowania podatkowego, nie doszło do oględzin, aczkolwiek i tak pracownicy organu poczynili spostrzeżenia co do ogólnego stanu budynków, wskazując, iż ulegają naturalnemu zniszczeniu. Strona, podczas bytności w siedzibie organu w związku z zapoznaniem z aktami sprawy, nie zaprzeczała tym spostrzeżeniom. Zgodnie z art.7 ust.1 pkt 4 lit.b ustawy zwolnienie dotyczy budynków gospodarczych, położonych na terenie gospodarstwa rolnego i służących faktycznie działalności rolniczej. Żaden z należących do strony budynków nie służy działalności rolniczej, a strona działalności takiej nie prowadzi. Zatem stronie nie przysługuje zwolnienie podatkowe z tego tytułu. Odnosząc się do zawartego w odwołaniu stwierdzenia, że umowa najmu budynku zawarta została na okres półroczny, SKO wskazało, że podczas wydawania decyzji przyjęto stan faktyczny i prawny na 1 stycznia 2017 r. Wszelkie zmiany stanu faktycznego w ciągu roku podatnik winien jest zgłaszać organowi, który w takiej sytuacji jest zobowiązany dokonać zmiany decyzji wymiarowej. Na decyzję powyższą złożona została skarga, w której zarzucono organowi niezasadne oparcie rozstrzygnięcia o protokół z 2005 r., gdyż decyzja podatkowa za 2005 r. została uchylona przez SKO, a organ pierwszej instancji nie wydał nowej decyzji. Zarzucono organowi także, że pominął korektę 1 618 m2, a skupił się tylko na korekcie 80 m2, a ponadto zauważono, iż od 2004 r. podniesiono skarżącemu podatek o trzydzieści razy. W związku z powyższym zażądano uchylenia decyzji organu drugiej instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Złożenie przez skarżącego korekty informacji podatkowej, w której wykazał wymienione w niej budynki jako zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art.7 ust.1 pkt 4 lit.b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. DzU 2016, poz.716 ze zm.) upoważniało organ do sprawdzenia, czy rzeczywiście skarżący posiada prawo do zwolnienia. Na skarżącym spoczywał obowiązek współdziałania z organem w wyjaśnieniu tej kwestii. Zgodnie z art.198 §1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. DzU 2017, poz.201 ze zm.) organ podatkowy może w razie potrzeby przeprowadzić oględziny. Jeżeli przedmiot oględzin znajduje się u osób trzecich, osoby te są obowiązane, na wezwanie organu podatkowego, do okazania tego przedmiotu. Niezasadna odmowa umożliwienia organowi dokonania oględzin przedmiotu opodatkowania słusznie została potraktowana jako niewykazanie przez podatnika okoliczności uzasadniających wniosek o zastosowanie zwolnienia podatkowego, konsekwencją czego było dokonanie przez organ takich czynności, jakie były możliwe bez udziału strony, czyli wykorzystanie posiadanej przez organ dokumentacji geodezyjnej, analiza złożonej przez stronę korekty informacji podatkowej oraz umowy najmu pomieszczenia o pow. 80m2 z przeznaczeniem na warsztat samochodowy. W oparciu o tak dokonane ustalenia organ podatkowy miał podstawy do wydania decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości, bez uwzględnienia wnioskowanego zwolnienia. Postępując w ten sposób organ działał zgodnie ze spoczywającym na nim na mocy art.122 Ordynacji podatkowej obowiązkiem dążenia do wyczerpującego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy. Zgodnie z art.7 ust.1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej. Do zastosowania zwolnienia niezbędne jest, aby objęte zwolnieniem budynki położone były na gruncie gospodarstwa rolnego, co w niniejszej sprawie miało miejsce. Spełniona zatem została przez podatnika pierwsza z dwóch wymienionych w ww. przepisie przesłanek. Oprócz tego jest jednak wymagane, aby owe budynki służyły wyłącznie działalności rolniczej. Z dokonanych przez organ ustaleń nie wynika, aby objęte wnioskiem budynki służyły do działalności rolniczej. Dlatego, że względu na niespełnienie drugiej wymienionej w przepisie przesłanki, czyli niewykazanie prowadzenia w budynkach działalności rolniczej, nie było możliwe zastosowanie zwolnienia wynikającego z przytoczonego wyżej przepisu. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko zaprezentowane w decyzjach organów podatkowych obu instancji. Sąd podziela także dokonaną przez organ ocenę co do braku związku pomiędzy obowiązkiem uiszczenia opłaty za użytkowanie wieczyste a koniecznością uiszczania podatku od nieruchomości. Opłata za użytkowanie wieczyste jest opłatą o charakterze cywilnoprawnym. Podatek od nieruchomości ma charakter publicznoprawny. Nie istnieją zależności takie, jak podniesiono w skardze, tzn. nie jest tak, że płacenie opłaty za użytkowanie wieczyste zwalnia z konieczności zapłaty podatku od nieruchomości. Mając na względzie przedstawione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. DzU 2017 r., poz. 1369 ze zm.), oddalił skargę jako niezasadną.