I SA/Ol 84/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka (spr.) Asesor WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2005 r. w Olsztynie na rozprawie sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" roku, Nr "[...]" w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu "[...]" za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w O. po rozpatrzeniu odwołania M. W. i L. D. od decyzji Urzędu Skarbowego w O. z dnia 20.01.2003 r. uchylił decyzję organu I instancji orzekającą solidarną z L. D. odpowiedzialność M. W. jako członka zarządu A Spółki z o.o. z siedzibą w O. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. 2000 r. i 2001 r i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Rozpatrując odwołania stron od decyzji organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej miał na uwadze następujący stan faktyczny i prawny: Organ pierwszej instancji orzekł odpowiedzialność solidarną L. D. i M. W. pełniących funkcje członków zarządu w Spółce z o.o. A za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące : kwiecień , czerwiec i grudzień 1999 r., luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2000 r., styczeń, luty, marzec, maj czerwiec, lipiec, sierpień 2001 r. wraz kosztami egzekucyjnymi w łącznej kwocie 1.097.952,57 zł i z odsetkami za zwłokę. Ustalono bowiem, że kwoty zaległości podatkowych nie zostały uiszczone, a egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na przepis art.108 par.1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w decyzji. W myśl natomiast art.108 par.2 pkt.2 lit.a Ordynacji decyzja ta nie może zostać wydana przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Zgodnie zaś z art.116 par.1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl art. 116 par.2 odpowiedzialność członków zarządu, określona w par.1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Organ odwoławczy ustalił, że pisma procesowe dotyczące postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji z dnia 20 maja 2002 r., między innymi postanowienie o wszczęciu postępowania i decyzja z 2 maja 2002 r. były doręczane nie na adres siedziby Spółki, lecz na adres byłej prokurentki, to znaczy osoby nieuprawnionej do reprezentowania Spółki. W związku z tym organ I instancji nie mógł wydać decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe określone decyzją z dnia 20 maja 2002 r. M. W. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na wyżej wymienioną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i decyzji tej zarzucił naruszenie art. 108, 120, 122 oraz bliżej nieokreślonych innych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu Spółki o.o. A w O. za jej zaległości w podatku od towarów i usług. Ponadto wniósł o obciążenie strony przeciwnej kosztami postępowania. Jako zasadniczy argument skargi wskazał fakt, że decyzja wymiarowa z dnia 20 maja 2002 r. nie została skutecznie doręczona, a więc nie nabrała mocy decyzji ostatecznej, w związku z czym nie można ponownie prowadzić postępowania w organie pierwszej instancji wszczętego bezprawnie przed wydaniem decyzji ostatecznej iw oparciu o tę nieostateczna decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art.3 par.1 ustawy dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami Administracyjnymi , cytowanej dalej jako P.p.s.a. ( Dz.U. 2002 r. Nr 153, poz.1270 ) do sądów administracyjnych należy sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem i stosowanie środków przewidzianych w ustawie. Sądy te mają kompetencje wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie mogą zastępować organów administracji w rozstrzyganiu spraw. W wypadku stwierdzenia, że zaskarżona decyzja lub postanowienie narusza prawo materialne lub zasady postępowania mogą uchylić zaskarżoną decyzję ( postanowienie) w całości lub w części lub stwierdzić nieważność gdy są ku temu podstawy. Zgodnie z art.134 par.1 sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z art.116 par.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.), za zaległości podatkowe spółki ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie członkowie jej zarządu, o ile spełnione są warunki wymienione w dalszej części przepisu art.116 par.1 Ordynacji. Zatem przesłanką odpowiedzialności osób ponoszących odpowiedzialność za zaległość podatkową, jest nie tylko powstanie zobowiązania podatkowego, ale również upływ terminu płatności, w którym nie dokonano zapłaty zobowiązania Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności wymienionych w art.116 par.1 Ordynacji osób trzecich objęte są w myśl art.116 par.2 Ordynacji zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej musi być poprzedzone ostateczną decyzją określającą wysokość zaległości podatkowej. W odniesieniu do zaległości podatkowych spółki A w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2001 r. oraz od maja do sierpnia 2001 r. decyzja określająca ich wysokość została wydana 20 maja 2002 r., lecz nie została skutecznie doręczona. Zatem nie było możliwe, w świetle art.108 Ordynacji podatkowej, wydanie przez Urząd Skarbowy decyzji o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki określone decyzją z dnia 20 maja 2002 r. Ustalenie tej właśnie okoliczności (braku prawidłowego doręczenia) legło u podstaw uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji z dnia 20 stycznia 2003 r. Istota sporu sprowadza się w niniejszej sprawie do tego czy Dyrektor Izby Skarbowej uchylając decyzję Urzędu Skarbowego w O. z dnia 20 stycznia 2003 r. mógł przekazać sprawę do ponownego rozpoznania czy też zobowiązany był do umorzenia postępowania. Skarżący optuje za stanowiskiem, że nie można ponownie prowadzić postępowania w organie pierwszej instancji wszczętego bezprawnie przed wydaniem nieostatecznej decyzji i w oparciu o tę decyzję. Stanowisko to nie może być uznane za trafne. O ile bowiem wszczęte zostało postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu, między innymi również co do zaległości objętych decyzją z dnia 20 maja 2002 r., która nie została skutecznie doręczona , to wadliwość ta nie przesądza o konieczności umorzenia postępowania, lecz stanowi podstawę do jego zawieszenia - stosownie do treści przepisu art.201 par.1 pkt.5 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją). Ustawa z dnia 12 września 2002r.o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, która weszła w życie dnia 1 stycznia 2003r. w art.21 stanowi, że do odpowiedzialności osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie, stosuje się przepisy dotychczasowe, w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie tej noweli. Należy więc stosować przepisy o odpowiedzialności osób trzecich, które obowiązują w dacie przekształcenia zobowiązania podatkowego w zaległość podatkową, bez względu na czas orzekania w tym przedmiocie. Obecnie( po w/w nowelizacji) konstytutywna decyzja w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej jest wydawana w wyniku postępowania, które nie może być wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania lub przed dniem doręczenia decyzji wymienionych w art.108 par.2 pkt 2 lit.a Ordynacji. Do 31 grudnia 2002 r., to znaczy do czasu wejścia w życie noweli z 12 września 2002 r. decyzja nie mogła być wydana, ale postępowanie mogło być wszczęte, chociaż musiało być ono zawieszone z urzędu na podstawie art.201 par.1 pkt 5 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. Postępowanie w niniejszej sprawie dotyczy zaległości podatkowych powstałych w roku 2001 r., zatem do odpowiedzialności osób trzecich za te zaległości stosować należy przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed wyżej wymieniona nowelizacją. Oznacza to, iż nie jest trafne stwierdzenie skarżącego, że wszczęcie postępowania było bezprawne. Postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania Spółki mogło być wszczęte. Powinno ono było jednak ulec zawieszeniu z urzędu na podstawie art.201 par.1 pkt 5 Ordynacji w brzmieniu sprzed wrześniowej nowelizacji. Nie było więc podstaw do umorzenia wszczętego postępowania, a jedynie do jego zawieszenia. W związku z powyższym skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu na podstawie art.151 P.p.s.a.