II SA/Ol 618/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hanna Raszkowska Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Matczak (spr.) Sędzia WSA Ewa Osipuk Protokolant St. sekretarz sądowy Grażyna Wojtyszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]". nr "[...]" w przedmiocie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gier oddala skargę. Z przekazanych akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego cofnął poświadczenie rejestracji automatu [...], nr fabryczny: [...] dopuszczonego do eksploatacji, należący do Spółki A, dalej: Spółka, jako niespełniającego warunków określonych w ustawie. Decyzja ta wydana została po ponownym rozpoznaniu sprawy na skutek decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], który uchylił poprzednie rozstrzygnięcie i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu organ I instancji przedstawił przebieg postępowania w tej sprawie. Podał, że na podstawie art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323, ze zm) dalej: S.C., w dniu [...] 2009r. została przeprowadzona kontrola należącego do Spółki A punktu gier na automatach o niskich wygranych usytuowanego w restauracji A w N., w trakcie której funkcjonariusze Urzędu Celnego w O. przeprowadzili eksperyment polegający na odtworzeniu przebiegu gier dostępnych na znajdującym się automacie o niskich wygranych. Wykonane czynności wykazały, że wartość stawki za udział w jednej grze na automacie osiąga poziom 100 punktów kredytowych odpowiadających równowartości 10 zł, a więc za stawkę kilkudziesięciokrotnie wyższą niż wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze określoną w art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540, z późn. zm.) dalej: u.g.h. Urządzenie to zostało zatrzymane i zabezpieczone w charakterze dowodu rzeczowego w toku postepowania karnoskarbowego, jak również wskazano, że w trakcie tegoż postępowania automat do gier został poddany badaniu przez biegłego sądowego dysponującego wiedzą specjalistyczną z zakresu informatyki i telekomunikacji oraz przestępstw komputerowych. Sporządzona przez R.R. opinia biegłego z 17 maja 2010 r. potwierdziła ustalenia funkcjonariuszy celnych oraz wskazała na inne działanie automatu w sposób naruszający obowiązujące przepisy prawne tj.: - wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze prowadzonej z licznika KREDYT wynosi 2 pkt, przy czym badany automat umożliwia grającemu pobieranie punktów z licznika BANK, a stawka za udział w jednej grze prowadzonej z licznika BANK może być wyższa niż 0,07 euro - wartość maksymalnej stawki za udział w grze - 100 pkt; - łączna jednorazowa wartość wygranej w grze, liczona jako suma wygranej bezpośredniej w wysokości maksymalnej 500 pkt oraz wygranych pośrednich, w postaci nabytych praw do rozegrania gier premiowanych Super Game - umożliwiających uzyskanie dodatkowych wygranych punktowych w wymiarze 100 pkt lub kolejnej Super Game - może przekroczyć równowartość 15 euro; - prawo do rozegrania dodatkowych gier premiowych (Super Game) nabywa się po zdobyciu 500 pkt; - maksymalna wygrana możliwa do uzyskania w grach na badanym automacie, z uwzględnieniem wygranej pośredniej, wynosi 500 pkt plus 1995 Super Game (w przypadku gry o nazwie [...] – Super Game = 100 pkt lub kolejna Super Game); - do przelewania punktów z licznika KREDYT do licznika BANK służy funkcja "High Low" zaś przeniesienie w taki sposób liczby 1000 pkt, czyli 100 zł trwa ok. 50 sekund; - badane urządzenie pozwala na prowadzenie gry w formie automatycznej, poprzez przytrzymanie klawisza START; - teoretyczna wypłacalność automatu ustawiona jest programowo na poziomie 94%, zaś wypłacalność w zakresie rodzajów gier i opcji wynosi od 62% do 107%; - za pomocą klucza serwisowego można zmieniać parametry gier. W konkluzji opinii stwierdzono, że badany automat nie spełnia wymogów technicznych stawianych automatom do gier o niskich wygranych określonych przepisami ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm) dalej: u.g.z.w. Wyjaśniono, że poddany badaniu automat uzyskał poświadczenie rejestracji w dniu [...] uprawniające do jego eksploatacji na okres sześciu lat. Podstawą dla uzyskanego poświadczenia stanowiła opinia techniczna nr [...] sporządzona w dniu 17 marca 2009 r. przez Jednostkę Badawczo-Rozwojową Instytutu Energetyki w W. potwierdzająca, że przedstawione urządzenie o nazwie [...] jest automatem do gier o niskich wygranych i spełnia warunki określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, tj. wynik prowadzonych na niej gier zależy wyłącznie od przypadku, teoretyczna ich wypłacalność jest ustawiona programowo na poziomie 94%, spełnia warunki bezpieczeństwa użytkowania określone dla urządzeń powszechnego użytku i po zaplombowaniu zabezpieczone jest przed ingerencją z zewnątrz w oprogramowanie i zmianę stanu liczników. W punkcie IV opinii zapisano parametry dotyczące danych służących do wyznaczania dochodu automatu: - cena punktu kredytowego – 1 pkt = 0.,10 Zł - Bet min (minimalna stawka) – 1 pkt = 0,010 zł; - Bet max (maksymalna stawka) – 2 pkt = 0,20 zł; - Win max og (maksymalna wygrana) – 500 pkt = 50 zł. Według treści art. 2 ust. 2b u.g.z.w. w grach na automatach o niskich wygranych wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro (61,52 zł), a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż równowartość 0,07 euro (0,29zł). Także treść art. 129 ust. 3 u.g.h. stanowi, ze przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 0,50 zł. Zatem stwierdzono, że dla dokonania oceny automatu w kontekście spełnienia określonych w ustawie warunków , pod uwagę brany jest stan prawny istniejący w dacie jego rejestracji oraz w dniu poddania go kontroli przez funkcjonariuszy Służby Celnej, co oznacza, że automat winien spełniać wymogi wynikające z definicji sformułowanej w art. 2 ust. 2b u.g.z.w. jak i art. 129 ust. 3 u.g.h., przy czym jedyną zauważalną różnicą pomiędzy tymi przepisami jest kwota limitująca wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze, co przesądza o tym, że w świetle zebranych dowodów oraz przeprowadzonych badań jednoznacznie wynika że wskazany automat do gier o niskich wygranych nie spełnia wymagań wynikających z ustawy o grach i zakładach wzajemnych, a tym samym ustawy o grach hazardowych. W dalszej części organ I instancji wyjaśnił pojęcie "wartości jednorazowej wygranej" oraz "maksymalnej stawki za udział w jednej grze", przyjmując, że stosownie do literalnego brzmienia pod pierwszym pojęciem kryje się ilość punktów przeliczona na złotówki (zgodnie z przelicznikiem podanym w opinii jednostki badającej oraz umieszczonej na automacie informacji), którą można wygrać w trakcie raz podjętej czynności gry. Wartość tak rozumianej jednorazowej wygranej, ustalona przez biegłego sądowego w wyniku fizycznego badania automatu, osiągnąć może pułap znacznie przewyższający dopuszczalną granicę zakreśloną równowartością 15 euro, gdyż poza wygraną bezpośrednią w wymiarze 500 pkt tj. 50 zł jej element składowy stanowią także wygrane pośrednie, wyrażone sumą punktów możliwych do zdobycia w ramach realizacji prawa do rozegrania gier premiowych Super Game (max w grze [...] - 1995 Super Game po 100 pkt lub kolejna Super Game), które to prawo każdorazowo przyznawane jest po uzyskaniu wygranej w wysokości 500 pkt. Natomiast pod pojęciem "maksymalnej stawki za udział w jednej grze", będzie to ilość punktów przeliczona na złotówki, które można poddać ryzyku w trakcie raz podjętej gry na automacie. Wynik wykonanego eksperymentu wykazał, że w tym przypadku jest to 100 pkt odpowiadających równowartości 10 zł, a więc 34 razy większa niż dozwolona przepisem równowartość 0,07 euro, co zostało także potwierdzone podczas badania przez biegłego sądowego. Za taką interpretacją niezdefiniowanych pojęć przemawia również wykładnia celowościowa uwzględniająca intencje ustawodawcy. Gdyby bowiem możliwa była kumulacja stawki za udział w jednej grze oraz maksymalnej wielkości wygranej, to wówczas nie byłoby podstaw do różnicowania w ustawie o grach i zakładach wzajemnych automatów do gier o niskich wygranych oraz pozostałych, do których ustanowiono obostrzenia w postaci ich lokalizacji w kasynach gier. W odwołaniu Spółka zarzuciła, naruszenie art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 2 ust. 2b u.g.z.w. i art. 22 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię ustawowej definicji gier na automatach o niskich wygranych poprzez wadliwe przyjęcie i ustalenia pojęcia " jednej gry", " stawki za udział w jednej grze" "jednorazowej wygranej". Wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii technicznej z badania sprawdzającego spornego automatu takiej jednostki badającej, która w momencie badania automatu i wydania opinii posiadała ważne upoważnienie Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Po uzupełnieniu materiału dowodowego tej sprawy poprzez zlecenie wydania opinii przez upoważnioną jednostkę badającą, decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podniesiono, że organ odwoławczy stosownie do art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm) dalej: O.p., zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postepowania celem uzupełnienia dowodów poprzez dokonanie, na podstawie art. 23 b ust. 1 u.g.h. zlecenia przeprowadzenia badania sprawdzającego automatu do gier [...] przez jednostkę badającą, które to badanie odbyło się w daniach 27 marca - 8 kwietnia 2015 r. Stwierdzono, że stosownie do utrwalonego stanowiska sądów administracyjnych, organ zamierzając cofnąć rejestrację ze względu na niezgodność stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji, musiał oprzeć się wyłącznie na opinii jednostki badającej. Podkreślono, że z art. 23a ust. 3 i ust. 7 oraz art. 23b ust. 1 u.g.h. wynika, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu jest dowód w postaci badania sprawdzającego przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą, potwierdzający, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przedmiotowy automat w dniu [...] uzyskał poświadczenie rejestracji [...] na okres sześciu lat, na podstawie badania tego urządzenia z 17 marca 2009r. przeprowadzonego przez Jednostkę Badawczo-Rozwojową Instytutu Energetyki w W., w której stwierdzono, że automat spełnia warunki, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Podkreślono, że w toku kontroli przeprowadzonej [...] 2009 r. w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych oraz w wydanych przez biegłego opinii w toku postępowania karnego skarbowego o sygn. akt [...] zostało wykazane, że na automacie tym możliwe jest prowadzenie gier o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych niż wskazane w ustawie o grach i zakładach wzajemnych oraz w ustawie o grach hazardowych. Stwierdzono, że z opinii z badania sprawdzającego nr [...] z dnia 8 kwietnia 2015r., sporządzonej przez Izbę Celną w B. Wydział Laboratorium Celne - Jednostkę Badającą upoważnioną przez Ministra Finansów stwierdzono nie spełnienie warunków określonych art. 129 ust. 3 u.g.h., w zakresie dotyczącym limitów ograniczających wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Przekroczenie wartości dopuszczalnej stawki za grę stwierdzono we wszystkich 10 dostępnych w automacie grach (z wyłączeniem rozgrywki HI-LO z ustawioną maksymalną stawką gry w wysokości 2 pkt - 0,20 zł), w których maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosiła 10 zł (100 pkt). Ustalono także, że wartość maksymalnej jednorazowej wygranej osiąga poziom od 300 zł (500 pkt + 25 SG) w grze [...] do 10.000 zł (500 pkt + 1995 SG) w grze [...]. Wartość maksymalnej wygranej dla danego układu symboli zależy od wybranej stawki za grę, będącej zarazem iloczynem stawki i mnożnika odpowiadającego wartości wygranej dla 1 punktu. Ustalono, że: - automat nie spełnia warunku ochrony przed możliwością modyfikacji oprogramowania, gdyż istnieje możliwość zmiany minimalnej i maksymalnej stawki za grę z poziomu opcji serwisowych, bez ingerencji w płytę logiczną i bez naruszenia plomb jednostki badającej; - urządzenie to nie spełnia także warunku wynikającego z art. 18 ust. 1 u.g.h., w zakresie wartości wygranej, gdyż w grach o nazwie: [...] dla układu wygrywającego np. z dwóch symboli "dzwonek", [...] dla układu wygrywającego np. z jednego symbolu "wiśnia", [...] dla układu wygrywającego trzech symboli "romb", [...] dla układu wygrywającego dwóch symboli "dzwonek", [...] dla układu wygrywającego dwóch symboli "wiśni", [...] dla układu wygrywającego trzech symboli "wiśnia", wartość wygranej jest niższa od kwoty wpłaconej stawki za grę; - automat nie spełnia także warunku wyposażenia w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych oraz zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań. Jego konstrukcja nie pozwala bowiem na założenie plomb jednostki badającej w sposób zabezpieczający skutecznie przed zmianą wskazań liczników elektromechanicznych oraz skasowaniem systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych (księgowości elektronicznej). Wykasowano stan liczników i statystyk księgowości elektronicznej z poziomu opcji serwisowych, bez naruszenia plomb jednostki badającej, przez wybranie i włączenie funkcji [...], dostępnej na stronie serwisowej HARDWARE SETUP, co spowodowało całkowite wykasowanie danych w systemie trwałej rejestracji i zapamiętywania danych; - dokonano też zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników i bez naruszenia plomb jednostki badającej; - nie został spełniony warunek wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu. Biorąc to pod uwagę powyższe, Dyrektor stwierdził, że organ I instancji zasadnie cofnął poświadczenie rejestracji automatu, skoro poddany badaniu sprawdzającemu automat nie spełnił warunków określonych w ustawie. Zaznaczył, że automat ten przeszedł wymaganą ustawą procedurę sprawdzającą spełniania warunków określonych w ustawie, a badanie przeprowadziła Izba Celna w B. Wydział Laboratorium Celne - Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 27 listopada 2012 r. Podkreślił, że do wyłącznych kompetencji organu prowadzącego postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu należał wybór jednostki badającej, a jedynym ograniczeniem w tym zakresie był wybór jednostki badającej wymienionej w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, ogłoszonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Zaznaczono, że Izba Celna w B. znajduje się w tym wykazie, natomiast upoważnienie do przeprowadzenia badań sprawdzających automatów jest aktem wewnętrznym Ministra Finansów, na podstawie którego dokonuje on wyboru jednostek umocowanych do prowadzenia odpowiednich badań. Upoważnienie to nie stanowi rozstrzygnięcia kwestii materialnoprawnej, nie tworzy na rzecz innych podmiotów żadnych praw i obowiązków. Adresatem tego upoważnienia jest jednostka badająca. Udzielenie upoważnienia stanowi realizację zadań Ministra Finansów, a wybór jednostki badającej jest zdeterminowany spełnieniem odpowiednich warunków przez daną jednostkę. Wywiedziono z treści art. 23f ust. 5 pkt 1 u.g.h., że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych jest właściwy do badania, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielenia upoważnienia i ewentualnie wydać odpowiednią decyzję. Organ celny zweryfikował jedynie czy treść upoważnienia wybranej jednostki badającej i termin, na jaki zostało ono udzielne były odpowiednie do przeprowadzonego badania. Organ odwoławczy podkreślił, że posiadanie przez sporny automat urzędowych dokumentów niezbędnych do jego legalnej eksploatacji, nie stanowił przeszkody do przeprowadzenia kontroli automatu, w celu ustalenia czy nadal spełnia on wymogi określone przepisami prawa. Dyrektor ocenił, że zgromadzony materiał dowodowy jest zupełny i stanowił podstawę cofnięcia poświadczenia rejestracji przedmiotowego automatu. Stwierdził, że organ dysponuje trzema odrębnymi dowodami - wynikami eksperymentu przeprowadzonego w ramach czynności kontrolnych funkcjonariuszy celnych, opinią biegłego sądowego R.R. oraz opinią uprawnionej jednostki badającej - z których to dowodów wynikały niemal tożsame ustalenia i wnioski, w zakresie niespełnienia wymogów przez poddany kontroli automat do gier o niskich wygranych w rozumieniu art. 2 ust. 3b u.g.z.w., jak również art. 129 ust. 3 u.g.h. W tym kontekście brak było potrzeby przeprowadzania kolejnych dowodów wnioskowanych przez Spółkę, w tym dowodów z dokumentów przesłuchania m.in. A.C., R.R., wyroków sądów powszechnych, jak i WSA w Białymstoku, pozytywnej opinii technicznej Politechniki [...] nr [...] opisującej przebieg gier na pozytywnie zweryfikowanej grupie automatów, wraz z decyzją rejestrującą jeden w objętych tą opinią automatów, skoro z dokumentów tych nie wynika, aby sporny automat był badany przez osoby wydające te opinie, czy składające zeznania. Ponadto organ wywiódł, że aby stwierdzić zgodność automatu o niskich wygranych z wymogami wynikającymi z przepisów ustawy, należy poddać analizie definicję zawartą w art. 129 ust. 3 u.g.h. Zbieżność tej definicji z definicją z art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych przesądza o tym, że urządzenie spełniające wymogi określone u.g.h. będzie spełniało również warunki wynikające z przepisów ustawy uchylonej. W ocenie organu za jedną grę uznać należy zamknięty cykl rozpoczynający się uruchomieniem gry i kończący się wraz z jej finałem, niezależnie od tego czy dana gra ma przebieg jednoetapowy czy też składający się z wielu etapów (losowań). Odnosząc się natomiast do zarzutu dotyczącego braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych Dyrektor wywiódł, że art. 23a ust. 7 u.g.h. nie narusza przepisów dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE z 1998 r. Nr L 204, s. 37). W złożonej skardze do Sądu Spółka przedstawiła zarzuty: - naruszenie art. 23b ust. 3 i 5 w związku z art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i ust. 6 oraz art. 129 ust. 3 , jak również art. 23f ust. 5 pkt 1 u.g.h. w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 138, poz. 935, ze zm) dalej: u.s.o.z. oraz w związku z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Izba Celna w B., której MF udzielił upoważnienia do badań automatów i urządzeń do gier, posiada status jednostki badającej pomimo braku przedstawienia certyfikatu akredytacji adekwatnego do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, jakimi są automaty o niskich wygranych, a w związku z tym że uzasadnione jest obciążenie strony kosztami takiego badania; - rażące naruszenie art. 23b ust. 3 i u.g.h. w związku z § 7 ust. 2 pkt 5 i § 22 zarządzenia nr 28 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 19) i w związku z § 1 ust. 2 i § 6 ust. 2 zarządzenia nr 30 Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 72, ze zm) oraz w związku z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego i art. 7 Konstytucji RP, przez przyjęcie, że Izba Celna w B. jest jednostką badającą, w sytuacji gdy przepisy prawa obowiązujące dnia 27 listopada 2012r. (data udzielenia upoważnienia) nie zezwalały Izbie Celnej w B. na prowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier; - naruszenie art. 187 § 1, art. 188 w związku z aer. 122 i art. 120 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności materiału dowodowego polegające na przyjęciu z jednej strony, że publikowana na stronie internetowej Ministerstwa Finansów lista jednostek badających stwarza tylko domniemanie jej prawdziwości, a z drugiej strony na eliminacji w prowadzonym postępowaniu wszelkich dowodów wykazujących, że Izba Celna w B. formalnie umieszczona jako jednostka badająca na tej liście, faktycznie nie jest upoważnioną jednostką badającą w rozumieniu ustawy o grach hazardowych wobec braku przedstawienia właściwemu ministrowi certyfikatu akredytacji adekwatnego do wykonywanych badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych ; - naruszenie art. 129 ust. 3 u.g.h. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że stawką za udział w jednej grze w rozumieniu cytowanej normy nie jest opłata/cena umożliwiająca graczowi przystąpienie do jednej gry mogącej mieć charakter wieloetapowy, lecz jakakolwiek stawka związana z grą; - naruszenie art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 1 pkt 3, 4 i 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r., przez bezpodstawne zastosowanie art. 129 ust. 3 u.g.h., pomimo, że przepis ten w związku z takimi regulacjami jak art. 129 ust. 1 i 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1, art. 144 oraz art. 14 ust. 1, art. 6 ust. 1 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit.a i art. 15 ust. 1 u.g.h. wprowadza warunki mogące mieć istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości produktów, jakimi są automaty do gier, co w świetle wykładni art. 1 pkt 4 i 11 ww. dyrektywy przedstawionej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11, C-217/11 pozwala na uznanie go za "przepis techniczny" w rozumieniu tej dyrektywy, wobec braku jego notyfikacji nie może być stosowany; Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postepowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W obszernym uzasadnieniu Spółka przedstawiła argumentację potwierdzającą, w jej ocenie, okoliczność braku posiadania przez Izbę Celną w B. certyfikatu akredytacji uprawniającej do przeprowadzania badań automatów do gier jako jednostka badająca, w oparciu o opinię której cofnięto poświadczenie rejestracji wskazanego automatu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do oceny zgodności zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Wynika to z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U z 2014 r. poz. 1647) Sąd administracyjny, kontrolując zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z prawem, orzeka na podstawie materiału sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie orzekającym, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji w wypełnieniu tego obowiązku, ponieważ do jego kompetencji należy wyłącznie kontrola legalności rozstrzygnięcia administracyjnego. Oznacza to, że sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, iż zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U z 2012 r., poz. 270, ze zm) zwanego dalej: p.p.s.a. uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Nadto wskazania wymaga, iż sąd orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Skarga nie jest zasadna, gdyż przeprowadzona przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim należy podnieść, że sprawa będąca przedmiotem kontroli tut. Sądu była już przedmiotem dwukrotnego orzekania przez organ odwoławczy. Należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, który przed rozpoznaniem wniesionego odwołania Spółki, na podstawie art. 229 O.p. zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów w sprawie poprzez dokonanie na podstawie art. 23b ust. 1 u.g.h. przeprowadzenia badania sprawdzającego automatu do gier przez uprawnioną do badań technicznych jednostkę badającą. Wprawdzie postępowanie w rozpoznawanej sprawie zostało wszczęte w dniu 16 września 2010 r., a zatem pod rządami nowej ustawy o grach hazardowych, to w myśl art. 8 tej ustawy do postepowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Nadto w świetle art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. do działalności spółki podjętej pod rządem u.g.z.w. mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 1 i 2 u.g.h. Jak wynika z treści art. 129 ust. 1 ww. ustawy działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, którym im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Nadto ustawą z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, która weszła w życie z dniem 14 lipca 2011r., wprowadzono do ustawy o grach hazardowych procedurę weryfikacji dotychczasowych rejestracji automatów do gier o niskich wygranych. W art. 11 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej przewidziano, że poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie dotychczasowych przepisów w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23 "a" ust. 1 ustawy zmienianej, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23 "a" ust. 6 i 7 ustawy zmienianej. Przepis art. 11 ust 2 ustawy zmieniającej stanowi zaś, że przepisy art. 23a - 23c i 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej, stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów do gier o niskich wygranych przez podmioty prowadzące działalność na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia. Zgodnie z dodanym do ustawy o grach hazardowych i mającym - z mocy przytoczonego wyżej przepisu przejściowego ustawy zmieniającej oraz art. 14 tejże ustawy - zastosowanie w stanie faktycznym niniejszej sprawy, przepisem art. 23a ust. 7 u.g.h., naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Podstawą do cofnięcia rejestracji jest zatem stwierdzenie przez organ, że automat nie spełnia wymogów ustawowych. Wymogi ustawowe dla automatów do gier o niskich wygranych określa przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. poprzez wskazanie, że są to urządzenia mechaniczne, elektromechaniczne i elektroniczne, pozwalające na gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 złotych, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 złotych. Zgodnie z art. 23b ust. 1 u.g.h., na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać urządzenie lub automat badaniu sprawdzającemu. Badanie sprawdzające przeprowadza jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23 a ust. 3 u.g.h). Zatem, w rozpoznawanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach należących do Spółki stanowi art. 129 ust. 3 u.g.h. W kontrolowanym postępowaniu organ I instancji, przeprowadził dowód uzupełniający w postaci opinii z badania sprawdzającego z dnia 8 kwietnia 2015 r. sporządzonej przez Izbę Celną w B. Wydział Laboratorium Celne - jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów - upoważnienie nr [...] z 27 listopada 2012 r. Z opinii tej wynikało, że badany automat nie spełnia określonych w art. 129 ust. 3 u.g.h. warunków dotyczących limitów ograniczających wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Przekroczenie wartości dopuszczalnej stawki za grę stwierdzono we wszystkich 10 dostępnych w automacie grach (z wyłączeniem rozgrywki HI-LO z ustawioną maksymalną stawką gry w wysokości 2 pkt - 0,20 zł), w których maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosiła 10 zł (100 pkt). Ustalono także, że wartość maksymalnej jednorazowej wygranej osiąga poziom od 300 zł (500 pkt + 25 SG) w grze [...] do 10.000 zł (500 pkt + 1995 SG) w grze [...]. Wartość maksymalnej wygranej dla danego układu symboli zależy od wybranej stawki za grę, będącej zarazem iloczynem stawki i mnożnika odpowiadającego wartości wygranej dla 1 punktu. Ustalono, że: - automat nie spełnia warunku ochrony przed możliwością modyfikacji oprogramowania, gdyż istnieje możliwość zmiany minimalnej i maksymalnej stawki za grę z poziomu opcji serwisowych, bez ingerencji w płytę logiczną i bez naruszenia plomb jednostki badającej; - urządzenie to nie spełnia także warunku wynikającego z art. 18 ust. 1 u.g.h., w zakresie wartości wygranej, gdyż w grach o nazwie: [...] dla układu wygrywającego np. z dwóch symboli "dzwonek", [...] dla układu wygrywającego np. z jednego symbolu "wiśnia", [...] dla układu wygrywającego trzech symboli "romb", [...] dla układu wygrywającego dwóch symboli "dzwonek", [...] dla układu wygrywającego dwóch symboli "wiśni", [...] dla układu wygrywającego trzech symboli "wiśnia", wartość wygranej jest niższa od kwoty wpłaconej stawki za grę; - automat nie spełnia także warunku wyposażenia w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych oraz zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań. Jego konstrukcja nie pozwala bowiem na założenie plomb jednostki badającej w sposób zabezpieczający skutecznie przed zmianą wskazań liczników elektromechanicznych oraz skasowaniem systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych (księgowości elektronicznej). Wykasowano stan liczników i statystyk księgowości elektronicznej z poziomu opcji serwisowych, bez naruszenia plomb jednostki badającej, przez wybranie i włączenie funkcji [...], dostępnej na stronie serwisowej HARDWARE SETUP, co spowodowało całkowite wykasowanie danych w systemie trwałej rejestracji i zapamiętywania danych; - dokonano też zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników i bez naruszenia plomb jednostki badającej; - nie został spełniony warunek wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu. Jak już wskazano wyżej na mocy art. 23a ust. 7 u.g.h. naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Prawidłowo zatem skarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję organu I instancji, którą cofnięto rejestrację wskazanego automatu. Niezasadnie Spółka zarzuca brak posiadania przez Izbę Celną w B. statusu jednostki badającej. Należy zauważyć, że akredytacja, o której mowa w art. 23f ust. 1 u.g.h. nie musi być akredytacją w dziedzinie badań technicznych automatów o niskich wygranych ani szerszą akredytacją w dziedzinie badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych (charakter urządzeń z definicji automatu o niskich wygranych). Z zamieszczonego na stronie internetowej Polskiego Centrum Akredytacji (www.pca.gov.pl) załącznika do certyfikatu akredytacji nr AB 501 wynika, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B. posiada od dnia 8 maja 2012 r. akredytację jako laboratorium badawcze w dziedzinach/obiektach badań: badania chemiczne, analityka chemiczna chemikaliów; wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi - w tym żywności oraz badania właściwości fizycznych chemikaliów; wyrobów konsumpcyjnych przeznaczonych dla ludzi - w tym żywności. Tak określony zakres akredytacji udzielonej przez Polskie Centrum Akredytacji nie obejmuje badania automatów do gier o niskich wygranych ani jakichkolwiek innych automatów czy też badania urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych. Okoliczność ta pozostaje jednak bez znaczenia w postępowaniu prowadzonym przez Ministra Finansów w sprawie udzielania upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a także w postępowaniu dotyczącym cofnięcia rejestracji konkretnego automatu. Do wniosku takiego sprowadza się analiza przepisów art. 23f ust. 1 - ust. 6 u.g.h., dotyczących procedury udzielania upoważnień do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Przepisy ustawy o grach hazardowych, w szczególności art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie wymagają aby jednostka ubiegająca się o udzielenie upoważnienia przedstawiła sprecyzowaną zakresowo akredytację. Wniosek taki wynika wprost z treści art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., zgodnie z którym wymaga się od jednostki badającej jedynie posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub innego podmiotu wymienionego w tym przepisie. Nie ma w tym przepisie mowy, o zakresie takiej akredytacji, czy też, jakiej normy zharmonizowanej wymagania ma spełniać jednostka oceniająca zgodność lub ewentualnie jakie dodatkowe wymagania ma spełniać jednostka. Mając powyższe na względzie nie do przyjęcia jest teza, że racjonalny ustawodawca, określając w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. wymóg posiadania akredytacji przez jednostkę badającą, nie określiłby przynajmniej zakresu wymaganej akredytacji, a w razie potrzeby także innych elementów, gdyby faktycznie chodziło o zakresowe "dopasowanie" akredytacji do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w szczególności badań sprawdzających automatów o niskich wygranych. Ze wskazanych przyczyn, w tym także biorąc pod uwagę literalne brzmienie art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., trzeba podkreślić, że z przepisów ustawy nie wynika obowiązek przedstawienia Ministrowi Finansów akredytacji dopasowanej zakresowo do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Z regulacji tych wynika natomiast obowiązek przedstawienia akredytacji wydanej przez podmioty wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. Posiadanie takiej akredytacji jest jedynie swego rodzaju warunkiem wstępnym skutecznego ubiegania się o upoważnienie. Przedstawienie akredytacji, niezależnie od zakresu badań, których dotyczy, pozwala na stwierdzenie, że jednostka aplikująca o upoważnienie spełnia podstawowe wymogi organizacyjne dla jednostek posiadających akredytację. Tylko takie jednostki, w pewien sposób wstępnie wyselekcjonowane, mogą ubiegać się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Do przedstawionej wykładni wskazanego przepisu przekonuje także treść art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h., z którego wynika, że zdolność jednostek do tak specjalistycznych badań, jakich ma dotyczyć upoważnienie, jest sprawdzana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego - zgodnie z wymienionym przepisem - obowiązek ocenić czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. byłoby zbędne. Z przedstawionych przyczyn Sąd nie podziela odmiennego stanowiska Spółki dotyczącego konieczności legitymowania się przez jednostkę badającą akredytacją odpowiadającą tematem i zakresem badań specyfice badań automatów o niskich wygranych. Nadto podnieść pozostaje, że okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 u.g.h. i w art. 23f ust. 1 u.g.h. sprawdzana jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. W przypadku pozytywnej weryfikacji przesłanek wymienionych w art. 23f ust. 1 u.g.h. jednostka otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno-technicznej. Organ celny prowadząc postępowanie w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu o niskich wygranych, a także strona tego postępowania, nie mogą skutecznie kwestionować prawidłowości czynności materialno – technicznej Ministra Finansów udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Zaznaczyć trzeba, że w rzeczonej sprawie skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu wskazującego, że osoby, które opracowały sporną opinię nie posiadają odpowiednich kwalifikacji i przygotowania do przeprowadzania badań technicznych automatów, a Laboratorium Celne Izby Celnej w B. nie zapewnia odpowiedniego standardu przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzania ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów do gier. Spółka nie wykazała istnienia żadnej z okoliczności, która w świetle art. 23f ust. 1 u.g.h. mogłaby podważyć prawidłowość udzielenia przez Ministra Finansów tej jednostce upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Odnosząc się do zarzutu braku kompetencji Izby Celnej w B. w dniu 27 listopada 2012 r. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier z uwagi na wprowadzenie dopiero w § 7 ust. 12 pkt 5 zarządzenia Nr 28 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 56), zapisu, że w skład Izby Celnej w B. wchodzą komórki organizacyjne realizujące zadania centralne z zakresu przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, należy zauważyć, że stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1404, z późn. zm.) statut nadany, w drodze zarządzenia, przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych określa wyłącznie organizację izb celnych i urzędów celnych. Na mocy zapisów statutu izba celna nie uzyskuje nowych kompetencji, jeżeli nie wynikają one z innych aktów prawnych. Nadto podkreślić pozostaje, że badanie rzeczonego automatu przeprowadzone zostało w dniu 8 kwietnia 2015 r., zatem brak w zarządzeniu Nr 30 Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF nr 13, poz. 72) zapisu o funkcjonowaniu w ramach struktury Izby Celnej w B. odrębnej komórki realizującej zadania centralne pozostaje bez znaczenia w niniejszej sprawie, skoro w dacie wykonania badania automatu obowiązujący statut przewidywał już w ramach struktur Izby Celnej w B. jednostkę w postaci laboratorium celnego. Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności, należy stwierdzić, że zarzuty skargi oparte na kwestionowaniu uprawnienia wymienionego wyżej laboratorium do przeprowadzenia badania sprawdzającego są bezzasadne. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r. sygn.. akt II GSK 1031/11, wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2013 r. sygn.. akt II GSK 134/12, dostępne na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl) przyjmuje się, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu lub urządzeń do gier może być wyłącznie dowód z opinii jednostki badającej. W niniejszej sprawie dowód ten został przeprowadzony. Wobec negatywnej opinii wskazującej, że przedmiotowy automat nie spełnia obowiązujących ustawowych warunków, zaskarżona decyzja cofająca rejestrację tego automatu na mocy art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych jest prawidłowa. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku notyfikacji art. 129 ust. 3 u.g.h. należy zauważyć, że przepis ten zawiera definicję gry na automacie o niskich wygranych i jako taki nie ustanawia warunków uniemożliwiających lub ograniczających prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów. W związku z tym przepis ten nie może być uznany za "techniczny" (zob. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 1017/13, CBOSA). . Odnośnie natomiast zarzutu wywodzonego z art. 129 ust. 3 u.g.h. należy zauważyć, że podstawą wydania skarżonej decyzji nie było wyłącznie ustalenie, że w opinii jednostki badającej zakwestionowano wartość jednorazowej wygranej i wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. W opinii tej wskazano bowiem także inne naruszenia, których istnienie stanowiło wystarczającą podstawę do stwierdzenia, że przedmiotowy automat nie spełnia wymogów ustawy. To ustalenie obligowało zaś organ do wydania decyzji o cofnięciu poświadczenia rejestracji na podstawie art. 23a ust. 7 u.g.h. Mając powyższe na uwadze, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), orzeczono, jak w sentencji.