III SA 1207/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Błesiński Sędzia NSA - Włodzimierz Kędzierski Asesor WSA - Renata Kantecka (spr.) Protokolant - Katarzyna Lenartowicz po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2004r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług oddala skargę. 1 III SA 1207/02 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia 28 marca 2002r. Izba Skarbowa w O., działając na podstawie art.233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania J. M. od decyzji Urzędu Skarbowego w O. Nr "[...]" z dnia 13 grudnia 2001r. , którą orzeczono o odpowiedzialności J. M. jako członka zarządu A Spółka z o.o. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług tej Spółki za miesiąc kwiecień 1998r. w kwocie 5.469,60 zł oraz odsetki, utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji podano, iż organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka A uregulowała jedynie część należności w kwocie 1.354, 40 zł, z kwoty 6.824 zł określonej decyzją Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 1998r., nie uiściła natomiast pozostałej części należności. W świetle art.116 Ordynacji podatkowej warunkiem przeniesienia odpowiedzialności podatkowej ze spółki z ograniczona odpowiedzialnością na członka zarządu jest stwierdzenie bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Egzekucja jest bezskuteczna, gdy przymusowa realizacja zobowiązania podatkowego nie daje gwarancji pełnego jego wykonania, a organ egzekucyjny wyczerpał środki prawne służące do wykonania świadczenia przez podatnika. W toku postępowania ustalono, iż postanowieniem z dnia 21 sierpnia 1991r., sygn. akt "[...]" Sąd Rejonowy Wydział V Gospodarczy dokonał wpisu do Rejestru Handlowego "[...]" zmiany składu Zarządu Spółki - jako Prezesa Zarządu wpisano B. M., a jako Wiceprezesów T. K. i R. M. Postanowieniem z dnia 25 maja 1992r., sygn. akt "[...]" w Rejestrze Handlowym "[...]" wykreślono B. M. i wpisano J. M. W dniu 25 lutego 1992r. uchwałą nr "[...]" Zgromadzenie Wspólników wybrało na Prezesa Zarządu R. M., a na Wiceprezesa J. M. Z kolei postanowieniem z dnia 27 maja 1996r. sygn. akt "[...]" Sąd wykreślił z Rejestru Handlowego "[...]" T. K. W opisanym rejestrze nie stwierdzono innych zmian w składzie zarządu. W związku z powyższym Izba Skarbowa uznała za udowodnione, iż J. M. był członkiem Zarządu w okresie, w którym powstała zaległość podatkowa Spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998r. w kwocie 5.469,90 zł . Za bezsporną organ odwoławczy uznał także bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki. Podkreślił, iż z akt egzekucyjnych wynika, iż na Spółce ciążą również zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 1997r., od maja do listopada 1997r. oraz za listopad 1998r., jak również w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczono, iż Urząd Skarbowy w celu wyegzekwowania wymienionych zaległości dokonał zajęcia rachunków bankowych Spółki oraz jej wierzytelności, jednakże nie doprowadziło to do zaspokojenia egzekwowanych zaległości. Postanowieniem z dnia 25 listopada 1998r. nr "[...]" Urząd Skarbowy umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytułu wykonawcze wystawione na cztery raty podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998r., wobec ogłoszenia przez Sąd Rejonowy "[...]" Wydział V Gospodarczy, postanowieniem z dnia 17 listopada 1998r. , sygn. akt "[...]" upadłości A Spółka z o.o. Izba Skarbowa podniosła, iż J. M. nie wykazał istnienia przesłanek uwalniających go od orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej jako członka Zarządu za zaległości podatkowe Spółki A, tj. faktu zgłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego we właściwym czasie, braku swojej winy w sytuacji niezgłoszenia upadłości, czy braku wszczęcia postępowania układowego, bądź też wskazania mienia, z którego możliwa jest egzekucja. Przy czym oceny, czy upadłość zgłoszono we właściwym czasie dokonano w świetle art.5§1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe (tekst jedn.: Dz.U. z 1991r., nr 118, poz.512 ze zm.), zgodnie z którym przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia długów, zgłosić w Sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, a w niniejszej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółka złożyła do Sądu Rejonowego w O. w dniu 6 października 1998r.. Odnośnie kryterium braku winy przyjęto obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy . Uznano, że osoba zainteresowana ma wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. J. M. nie wskazał również mienia, z którego możliwa byłaby egzekucja. Organ odwoławczy zaznaczył w uzasadnieniu, iż art.116§1 Ordynacji podatkowej określa wprost, iż udowodnienie okoliczności uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności ciąży wyłącznie na członku zarządu i obowiązku przeprowadzenia takiego dowodu nie można przenosić na organy podatkowe. Uwzględniając wszystkie opisanej okoliczności, a więc: fakt , iż przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w okresie, w którym J. M. był członkiem Zarządu Spółki A, że egzekucja przeciwko Spółce stała się bezskuteczna oraz, że J. M. nie wykazał okoliczności uwalniających go od orzeczenia odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, zgodnie z art.107§1, art.108§1 i art.116§1 Ordynacji podatkowej orzeczono o odpowiedzialności J. M. za zaległości A Spółka z o.o. w O. w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998r. W skardze pełnomocnik J. M. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art.116§1, art.121, art.122 Ordynacji podatkowej oraz art.5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe, a także błędną ocenę stanu faktycznego, polegającą na bezzasadnym uznaniu, że wniosek o upadłość złożony został w niewłaściwym terminie. Podniósł, iż decyzja oparta została na ocenie ostatecznego podziału masy i na domniemaniu, że niezaspokojenie wierzytelności Urzędu Skarbowego jest równoznaczne z nie złożeniem wniosku o upadłość Spółki we właściwym czasie, podczas gdy z materiału dowodowego wynika, iż w dacie złożenia wniosku o upadłość Spółki, posiadała ona znaczny majątek, a postępowanie egzekucyjne prowadzone było wyłącznie z rachunku bankowego. Podkreślił także, że organy podatkowe nie dokonały oceny akt postępowania egzekucyjnego, akt podatkowych skarżącego, akt sądowych oraz akt syndyka i zebranych w nich dowodów, ograniczając się jedynie do dowodów pośrednich w postaci pism organu egzekucyjnego, czy pism sądu. Zauważył, iż w zaskarżonej decyzji nie wyjaśniono dlaczego skarżący odpowiada jedynie za zaległości podatkowe Spółki za miesiąc kwiecień 1998r., a nie również za miesiące : styczeń, od maja do listopada 1997r. i listopad 1998r. Izba Skarbowa podtrzymała w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym: art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Badając zaskarżoną decyzję w tej płaszczyźnie, należy stwierdzić, że nie narusza ona prawa. Organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji przekonywująco i wszechstronnie wyjaśniły wszystkie aspekty odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. A. Należy podzielić pogląd Izby Skarbowej, że do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, bowiem ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich uzależniona jest od spełnienia określonych wymogów ogólnych wskazanych w art. 107-109 Ordynacji podatkowej, a krąg podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych jest wskazany w art. 110-117 i ma charakter zamknięty. Zgodnie z ogólną regułą sformułowaną w art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Skarżący był Wiceprezesem Zarządu Spółki z o.o. A w okresie od dnia 1 marca 1992r. (wpis do rejestru handlowego z 25 maja 1992 r.) do dnia ogłoszenia upadłości Spółki, tj. do 17 listopada 1998r.. Orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej musi być poprzedzone ostateczną decyzją określającą wysokość zaległości podatkowej. Decyzja taka została wydana i dotyczyła podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998r. oraz odsetek od zaległości (decyzja Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 1998r.). Przepis art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, kto odpowiada za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ustanawiając w tym zakresie regułę i wyjątki. Regułą jest solidarna odpowiedzialność członków zarządu (z uwzględnieniem § 2) za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości oraz wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Skarżący przekonywująco nie wykazał żadnej z tych okoliczności, a to na nim ciąży obowiązek wykazania tych okoliczności. Nie jest trafny zarzut skargi, że w czasie pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki nie istniały podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Z akt przekazanych Sądowi wynika, iż na Spółce ciążyły zaległości podatkowe powstałe nawet w 1997r., wniosek o upadłość Spółka złożyła do Sądu Rejonowego w dniu 6 października 1998r., a "właściwy czas" do złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości to, w świetle art.5§1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe, termin dwóch tygodni od zaprzestania płacenia długów. Należy zatem podzielić pogląd organów podatkowych, że we "właściwym czasie" nie zgłoszono wniosku o upadłość i tym samym wyjątek wskazany w przepisie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie może mieć zastosowania. Wbrew zawartym w skardze twierdzeniom pełnomocnika, majątek Spółki nie wystarczył na zaspokojenie wszelkich jej długów, w tym wobec Urzędu Skarbowego, o czym świadczy plan podziału masy upadłościowej, z którego wynika, że nie zostaną zaspokojone należności Skarbu Państwa z tytułu zobowiązań podatkowych. Natomiast cena, za jaką syndyk sprzedał majątek Spółki, nie jest przedmiotem badania przez sąd administracyjny, może to być przedmiotem rozstrzygnięć sądu gospodarczego. W ocenie Sądu organy prawidłowo i całościowo oceniły zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, ustosunkowując się w zaskarżonej decyzji do wszystkich przesłanek odpowiedzialności podatkowej skarżącego zawartych w art.116 Ordynacji podatkowej. Nietrafny, zdaniem Sądu, jest również zarzut nie wyjaśnienia powodów, dla których skarżący nie odpowiada za zaległości podatkowe Spółki za miesiące: styczeń 1997r., od maja do listopada 1997r. i listopad 1998r., gdyż powyższe było przedmiotem odrębnych postępowań podatkowych. Reasumując, należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja jest zgodna z obowiązującym w dniu jej wydania prawem materialnym, jak i z przepisami postępowania administracyjnego. Z tych też względów, na zasadzie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.