III SA 1663/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Grzegorz Borkowski ( spr. ) Sędziowie WSA - Wiesława Pierechod - Andrzej Błesiński Protokolant - Robert Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 8 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia 16 maja 2001 r. Nr "[...]" w przedmiocie odmowy zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. I Uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 12 lutego 2001 r. nr "[...]". II Zasądza od Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 2400 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 12 lutego 2001 r., którą odmówiono Pani J. G. zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2002r. w kwocie 92 206 zł. Stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco: Podatniczka w deklaracji VAT 7 za wymieniony wyżej miesiąc wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 104 182 zł i wniosła o bezpośredni zwrot tej kwoty na rachunek bankowy. Urząd Skarbowy odmówił zwrotu różnicy podatku w kwocie przekraczającej 11 976 zł. Zdaniem tego organu w sprawie należało zastosować art. 21 ust. 4 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2001r. nadanym ustawą z dnia 17.11.2000r. (Dz.U. nr 105 poz.1107). Wprawdzie Urząd Skarbowy w piśmie do podatniczki z dnia 20.12.2000r. wyraził pogląd, że przepis ten będzie miał zastosowanie do stanów podatkowo-prawnych zaistniałych po 1.01.2001r., ale następnie zawiadomił podatniczkę o zmianie tego poglądu. Wobec powyższego zwrot różnicy podatku ograniczono do wysokości kwoty równej 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami niższymi niż 22%. Pozostała część nadwyżki podlega rozliczeniu w sposób wskazany w art. 21 ust. 1, to jest poprzez prawo podatnika do obniżenia o różnicę pomiędzy podatkiem naliczonym a należnym podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe. Organ odwoławczy podzielił powyższy pogląd podkreślając, że do rozliczeń dokonywanych od 1.01.2001r. nie mogą mieć zastosowania przepisy, które z tym dniem przestały funkcjonować. W skardze na decyzję Izby Skarbowej podatniczka podniosła zarzuty: 1) rażącego naruszenia prawa materialnego, to jest art. 21 ust. 4 cyt. ustawy poprzez przyjęcie, że jest to norma proceduralna, 2) rażące naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wydaną decyzję, w szczególności art. 121 § 1 w związku z art. 14 § 4 ustawy ordynacja podatkowa i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zdaniem podatniczki deklaracja złożona za grudzień 2000r. winna być rozliczona w oparciu o brzmienie art.21 ust. 4 sprzed nowelizacji (zwrot bezpośredni). Przepis ten rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatnika, a zatem ma charakter materialnoprawny. Zmiana tego przepisu odbiera podatnikom możliwość zwrotu bezpośredniego i umożliwia jedynie zwrot pośredni. Nie może ona działać wstecz i pozbawiać podatniczkę słusznie nabytego w grudniu 2000r. prawa. Podatniczka postąpiła zgodnie z interpretacją wydaną przez Urząd Skarbowy uzyskaną na jej zapytanie. Wykazała zatem najwyższą staranność. Postępowanie organu podatkowego – niezależnie od wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej narusza zasady demokratycznego państwa prawnego zawarte w art. 2 Konstytucji RP. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi podtrzymując argumentację podniesioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i ustosunkowując się szczegółowo do zarzutów skargi. Na rozprawie sądowej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podzielając pogląd, jaki został wyrażony w analogicznej sprawie, w wyroku składu siedmiu sędziów NSA z dnia 25.08.2003r. sygn. akt FSA 1/03. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest uzasadniona. Problem jakie przepisy, to jest czy obowiązujące w grudniu 2000r. (a więc w dacie powstania obowiązku podatkowego) czy w styczniu następnego roku (data złożenia deklaracji VAT 7) winny mieć zastosowanie był różnie rozstrzygany przez Naczelny Sąd Administracyjny. Między innymi w wyroku z dnia 20.03.2002r. III SA 2017/01 (publ. "Monitor Podatkowy" nr 11 z 2002r. str. 40) wyrażono pogląd, że przy braku przepisów przejściowych , normujących tę kwestię, należy kierować się zasadą bezpośredniego stosowania nowego prawa, a więc tego, które obowiązuje po zmianie art. 21 ust. 4 cyt. ustawy. Jednakże w powołanym przez pełnomocnika organu podatkowego wyroku (publ. "Glosa" nr 10 z 2003r. str. 8) wyrażono pogląd, iż "uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług o którym mowa w art. 19 ust.1 ustawy z 8.01.1993r. realizowane w sposób określony w art. 24 ust. 4 tej ustawy, należy wiązać z datą powstania zobowiązania podatkowego. W sytuacji zatem, gdy w miesiącu powstania tego zobowiązania obowiązywał inny stan prawny niż w miesiącu, w którym podatnik złożył deklarację VAT 7, należy stosować przepisy obowiązujące w czasie, którego deklaracja dotyczyła". W uzasadnieniu tego wyroku wskazano m. in. na materialnoprawny charakter art. 21 ust. 4 i wyjaśniono, że prawo do obniżenia podatku należnego powstaje z chwilą otrzymania ostatniej w danym miesiącu faktury. Normy prawa podatkowego obowiązujące w dacie powstania tego prawa przesądzają o tym, czy podatnik nabył prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony czy też prawa tego nie nabył. Sąd podkreślił również, że zastosowanie nowej ustawy do zdarzeń powodujących skutki podatkowe, ale mających miejsce przed jej wejściem w życie, prowadziłoby do naruszenia zasady niereaktywności prawa. Omówiony wyżej wyrok jest wiążący tylko w sprawie, w której został wydany, jednakże Sąd w składzie rozstrzygającym nin. sprawę wyrażony w nim pogląd – tak co do samego rozstrzygnięcia, jak i jego motywów – w całej rozciągłości podziela. Publikacja tego wyroku czyni zatem zbędnym bardziej szczegółowe uzasadnienie poglądu, który legł u podstaw wydanego w tej sprawie wyroku. Naruszenie prawa materialnego (art. 21 ust. 4, cyt. ustawy ) powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji a także utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji (art.145 § 1 pkt. 1 lit. a i art. 135 ustawy z dnia 30.08.2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153 poz. 1270 ).r 153 poz. ępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji ( art. Zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu co czyni zbędnym określenie czy i w jakim zakresie, może być wykonana (art. 152 p.o.p.p.s.a. ). Stosownie do art. 200 tej ustawy, skarżącej przysługuje zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W zasądzonej sumie mieści się uiszczony wpis sądowy – 1 844. 10 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 15 zł. i - w pozostałej części – wynagrodzenie pełnomocnika – radcy prawnego, ustalone na podstawie § 20 ust. 1 pkt. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12.12.1997r. (Dz. U. nr 154 poz. 113 ze zm.). Sąd miał na uwadze, że sprawa nie dotyczyła określenia (ustalenia) należności pieniężnej lecz sposobu rozliczenia niespornej co do wysokości różnicy podatku. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji.