I SA/Op 111/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2010 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2000r. oddala skargę Wnioskiem z dnia 27 września 2005r. "A" S.A. w K. wystąpiła do Wójta Gminy B. o stwierdzenie nadpłaty podatku za rok 2000. Jednocześnie złożyła korektę deklaracji podatkowej podatku od nieruchomości za rok 2000, wykazując nadpłatę podatku w kwocie 368.660,20 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą głównie w dziedzinach: eksploatacja kruszyw mineralnych, zarządzanie liniami kolejowymi i wykonywanie przewozów kolejowych. Uzyskała też koncesje Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia [...] ([...]) na wykonywanie działalności gospodarczej, polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi oraz z lipca 1998 r. ([...]) na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na wykonywaniu przewozów kolejowych rzeczy. Dalej Spółka wywodziła, że uwagi na prowadzenie działalności w przedmiocie zarządzania liniami kolejowymi położonymi na terenie gminy B., została ona zrównana w prawach i obowiązkach z innymi podatnikami - zarządami kolei, w tym PKP -LK. Przytaczając przepis art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i definicję "publicznego transportu kolejowego" oraz powołując się na wydane w tym zakresie opinie Urzędu Transportu Kolejowego, Ministerstwa Infrastruktury i Ministerstwa Finansów, Spółka twierdziła, że niezbędnym było dokonanie korekty złożonych deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za 2000 rok, albowiem infrastrukturę kolejową, położoną na terenie gminy B., a objętą koncesją, wykorzystywano wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Zaznaczono równocześnie, że działalność podatnika, wynikająca z koncesji na zarządzanie liniami była wyodrębniona funkcjonalnie od działalności wynikającej z koncesji na wykonywanie przewozów kolejowych. Odrębną decyzją z dnia [...], nr [...], Wójt Gminy B., działając na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, określił "A" S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2000 r. w kwocie 3.956.543,30 zł.. Zdaniem organu podatkowego, w sprawie nie został zachowany warunek do zwolnienia z opodatkowania, wynikający z przywołanego art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem nie cała infrastruktura kolejowa, którą zarządzał podatnik w 2000 r. była wykorzystywana tylko i wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Decyzja ta, w wyniku rozpoznania odwołania Spółki, została uchylona decyzją ostateczną Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia [...] nr [...] Kolejną decyzją z dnia [...], nr [...] Wójt Gminy B. odmówił "A" S.A. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2000 r. w wysokości 244.966,90 zł. i doręczył ją skarżącej Spółce, w imieniu której przesyłkę odebrała pracownica G. M., upoważniona do odbioru przesyłek pocztowych na mocy pełnomocnictwa nr 2/06 Nie godząc się z rozstrzygnięciem Wójta skarżąca Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego M. H., wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu, podnosząc – poza zarzutami merytorycznymi – również zarzut naruszenia art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: [O.p.], zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika w sprawie, to pisma doręcza się pełnomocnikowi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu postanowieniem z dnia [...] nr [...] stwierdziło niedopuszczalność odwołania, ze wskazaniem na treść art.145 § 2 O.p. stanowiącego, że jeśli strona ustanowiła w sprawie pełnomocnika, to pisma (w tym decyzję) należy doręczać pełnomocnikowi. Kolegium podkreśliło, że ze względu na skutki prawne, jakie przepisy wiążą z doręczeniem, czynność ta ma doniosłe znaczenie w postępowaniu podatkowym. W myśl z art. 212 O.p. decyzja wiąże organ podatkowy, który ją wydał, od chwili jej doręczenia, a od daty doręczenia biegną terminy procesowe i materialne. W sytuacji, gdy zaskarżona decyzja została wadliwie doręczona, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, to zdaniem Kolegium decyzji takiej nie ma w obrocie prawnym i jako akt nieistniejący w obrocie prawnym nie może być ona zaskarżona. W związku z tym wniesione odwołanie należało, na podstawie art. 228 §1 pkt 1 O.p., uznać za niedopuszczalne. Od postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, domagając się jego uchylenia. Zarzuciła – poza naruszeniem art. 200 § w zw. z art. 123; art. 139 i art. 140 w zw. z art. 125 §1 i 2, art. 120, art. 121 i art. 122; art. 207 §1 i art. 121 oraz art. 122 O.p. – obrazę art. 145 §2 O.p. Uzasadniając zarzuty pełnomocnik wskazał na naruszenie przez Kolegium art. 200 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie, co na tle przytoczonego orzecznictwa sądów administracyjnych dyskwalifikuje zaskarżone orzeczenie. Podniósł zarzut braku doręczania mu przez organ odwoławczy jakichkolwiek pism, poza kwestionowanym postanowieniem, a przedstawiając tok czynności podejmowanych w przedmiotowej sprawie przez organy obu instancji wskazał na rażące i nieuzasadnione przedłużanie czasu postępowania. Dalej zarzucono, że skarżone rozstrzygnięcie spowoduje wyłącznie przedłużenie czasu postępowania, bo jego skutkiem będzie jedynie konieczność wysłania i doręczenia w prawidłowy sposób decyzji Wójta z dnia 8 sierpnia 2007 r. a ponadto zwrócono uwagę, że aprobata stanowiska Kolegium powoduje, że nieskuteczne są wszelkie wcześniejsze czynności organów, doręczane stronie z pominięciem pełnomocnika. Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Op 289/08 skarga powyższa została oddalona. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, skoro w sprawie działał skutecznie ustanowiony pełnomocnik, to zdaniem Sądu trafna była ocena Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że decyzja Wójta Gminy B. z dnia 8 sierpnia 2007 r. w ogóle nie weszła do obrotu prawnego i nie może być przedmiotem zaskarżenia, co czyni niedopuszczalnym odwołanie od takiej decyzji. Podstawę do takiego wniosku stanowił przepis art. 228 § 1 pkt 1 O.p. przewidujący konieczność wydania przez organ odwoławczy postanowienia o niedopuszczalności odwołania. Wywiedziona przez pełnomocnika Spółki skarga kasacyjna od powyższego wyroku sądu pierwszej instancji, została prawomocnie oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2010 sygn. II FSK 228/09. Mając na uwadze stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu, potwierdzone następnie wyrokiem Sądu, co do niewprowadzenia do obrotu prawnego wcześniejszej decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, Wójt Gminy B. doręczył ponownie decyzję z dnia [...], nr [...], odmawiającą "A" S.A. stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2000 r. w żądanej przez nią wysokości, doręczając ją tym razem skutecznie do rąk pełnomocnika strony. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ szczegółowo opisał etapy prowadzonego postępowania, wskazał na korespondencję prowadzoną ze Spółką, a także wskazanymi przez nią przewoźnikami i kontrahentami oraz dowody dopuszczone w sprawie. Przytaczając treść art. 7 ust 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.) oraz odnosząc się do analizy pojęcia "publicznego transportu kolejowego", organ argumentował, iż w sprawie nie został zachowany warunek do zwolnienia z opodatkowania, wynikający z przywołanego art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Jak wskazywał organ, infrastruktura kolejowa, którą zarządzał podatnik w 2000 r. była również wykorzystywana na potrzeby własne, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie został zatem zachowany warunek "wyłącznego" wykorzystywania infrastruktury na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Od przedmiotowej decyzji Spółka, reprezentowana przez radcę prawnego M. H., w ustawowym terminie wniosła odwołanie, zarzucając w nim organowi I instancji naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 234a Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez "nie ustalenie zakresu tego przepisu, co za tym idzie, błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie". Ponadto zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych oraz rozważaniach prawnych i faktycznych zawartych w uzasadnieniu, naruszenie art. 165 § 2, art. 172 § 2 pkt 3, art. 180, art. 187 § 1 w związku z art. 120, art. 121 § 1 i art. 123, art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Rozpoznając powyższe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, decyzją z dnia [...]Nr [...] uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy B. z dnia [...], nr [...], odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2000 r. oraz przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygniecie, Kolegium wskazało na dwie istotne w jego ocenie okoliczności, wskazujące na potrzebę ponownego rozpatrzenia sprawy przez Wójta Gminy B.. W pierwszej kolejności wskazano, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jak natomiast stanowi przepis art. 75 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 cyt. ustawy, jeżeli w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3 (dot. deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego) wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. W takim przypadku podatnik, równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, jest obowiązany złożyć skorygowaną deklarację (art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej). Zwrócono jednakże uwagę na to, iż zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Ta zaś kwestia w ogóle nie była przedmiotem rozważań organu I instancji, mimo iż ma ona istotne znaczenie dla samej możliwości prowadzenia ewentualnego postępowania w zakresie rozpoznania wniosku podatnika o stwierdzenie istnienia nadpłaty podatku. Wójt Gminy B. przystępując bowiem do badania zasadności wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty nie ustalił, czy w sprawie nie zachodzi negatywna przesłanka do stwierdzenia nadpłaty, jaką jest wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Drugą okolicznością na którą zwrócono uwagę była kwestia rozpoznania w ramach zaskarżonej decyzji wniosku "A" S.A. o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2000 r., w sytuacji, gdy złożyła ona jednocześnie skorygowaną deklarację podatkową, w której wskazała wysokość swojego zobowiązania podatkowego za ten rok w kwocie niższej niż uprzednio zadeklarowana. W tej sytuacji samo złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty było jedynie konsekwencją nieprawidłowego, zdaniem Spółki, samoobliczenia podatku i dokonania zgodnej z nim wpłaty. Dlatego też, jak zauważyło Kolegium, Wójt rozstrzygając w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty nie mógł swojego postępowania ograniczyć wyłącznie do badania zasadności złożenia korekty deklaracji, bowiem istota sporu sprowadza się do wysokości zobowiązania podatkowego Spółki. Wójt Gminy B. kwestionując rzetelność skorygowanej deklaracji na skutek złożonego przez Spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w pierwszej kolejności powinien był określić jej wysokość zobowiązania podatkowego za 2000 r., a następnie rozstrzygać w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Określenie Spółce wysokości zobowiązania podatkowego wymagało natomiast wszczęcia i przeprowadzenia "pełnego" postępowania wymiarowego, z zachowaniem wszelkich reguł postępowania wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. W samym natomiast postępowaniu wymiarowym nie można się ograniczyć jedynie do przyjęcia danych zadeklarowanych w pierwotnie złożonej deklaracji, a organ podatkowy określając podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego jest zobligowany do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i rozpatrzenia dowodów niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy. W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu , pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o jej uchylenie, gdyż, w jego ocenie, obecnie prowadzone postępowanie objęte zaskarżoną decyzją jest tożsame z już wcześniej zawisłymi postępowaniami podatkowymi prowadzonymi wobec skarżącej w tym samym przedmiocie. W tym względzie wskazywał na decyzje organu I instancji z dnia [...] (oraz związaną z nią decyzja SKO z dnia [...]) a także z dnia [...](oraz związanymi z nią: postanowieniem SKO z dnia 15.05.2008r o niedopuszczalności odwołania, wyrokiem WSA z dnia 14.11.2008r oraz wywiedzioną od niego skargę kasacyjną). Obecnie prowadzone postępowanie zakończone ponownie tą samą decyzją Wójta Gminy z dnia [...], uchyloną skarżoną decyzją SKO z dnia [...] jest zatem w ocenie pełnomocnika trzecim równoległym postępowaniem w tej samej sprawie. Wskazał także dodatkowo na fakt wszczęcia, postanowieniem Wójta z dnia 5.01.2010r., z urzędu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000r. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium w Opolu wnosiło o jej oddalenie, wskazując między innymi, iż ze względu na niewprowadzenie pierwotnie wydanej decyzji Wójta Gminy z dnia [...] do obiegu prawnego, decyzja ta prawnie nie zaistniała, co potwierdził także Sąd w wyroku z dnia 14.11.2008r. oddalając skargę Spółki na postanowienie SKO o niedopuszczalności złożonego przez pełnomocnika Spółki odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw. Kontrola legalności, przeprowadzona przez sąd na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269), sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Stosownie do treści art.145 §1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 Nr 153,poz.1270 ze. zm.) – dalej: [p.p.s.a.] sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Natomiast w myśl art.145 §1 pkt 2 tejże ustawy, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kpa lub w innych przepisach. Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. W pierwszej kolejności, zdaniem sądu, należy dokładnie wczytać się w zakres przedmiotowy wskazywanych przez pełnomocnika skarżącej poszczególnych, zapadłych na wcześniejszych etapach postępowań, rozstrzygnięć organów I i II instancji. Dopiero bowiem przeprowadzenie tej analizy, pozwoli na ocenę zarzutu skargi co do tożsamości przedmiotów wszystkich postępowań. Pierwszą ze wskazywanych przez pełnomocnika Spółki decyzją Wójta Gminy była decyzja z dnia [...] nr [...], wydana w oparciu o art. 21§ 3 Ordynacji podatkowej, a dotycząca określenia "A" S.A. w K. wysokości podatku od nieruchomości za 2000r. Decyzja ta wydana została w związku z zakwestionowaniem przez organ podatkowy wysokości dokonanej przez Spółkę autokorekty pierwotnej deklaracji podatkowej złożonej za 2000r. Decyzja ta została w wyniku rozstrzygnięcia kasacyjnego Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia [...] nr [...] wyeliminowana z obrotu prawnego, z uwagi na to, że organ I instancji wydał ją, bez uprzedniego wszczęcia z urzędu odrębnego postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Decyzja taka nie mogła zostać bowiem wydana, w ramach postępowania wszczętego wnioskiem podatnika dotyczącym stwierdzenia nadpłaty podatku, gdyż po pierwsze jest to postępowanie na wniosek, a po drugie dotyczy innego przedmiotu. Ponieważ powyższa decyzja organu odwoławczego była ostateczna i nie została wówczas poddana ocenie Sądu z uwagi na jej niezaskarżenie, obecnie jedynie Sąd odnosząc się do tego rozstrzygnięcia, może skonstatować w aspekcie podnoszonych na obecnym etapie zarzutów skargi, że omawiane rozstrzygnięcia organu I i II instancji nie były przedmiotowo tożsame z obecnie rozpoznawaną sprawą. Nadto w wyniku kasacyjnej decyzji organu odwoławczego doszło do uchylenia decyzji Wójta Gminy z dnia [...] nr [...], wobec czego wyeliminowano ją z obiegu prawnego. W tym miejscu można jedynie skonstatować, iż właśnie z wadami tego postępowania organ I instancji obecnie wszczął z urzędu, wskazywanym w skardze postanowieniem z dnia 5.01.2010r., postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000r. Kolejnym wskazywanym przez pełnomocnika skarżącej rozstrzygnięciem, które miałoby uzasadniać zarzut res iudicata, bo do tego de facto sprowadzałby się zarzut skargi, miała być decyzja z dnia [...], nr [...], w ramach której Wójt Gminy B. odmówił "A" S.A. stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2000 r. w wysokości 244.966,90 zł, a którą następnie doręczył skarżącej spółce, do rąk jej pracownicy G. M., upoważnionej do odbioru przesyłek pocztowych na mocy pełnomocnictwa nr 2/06. Decyzja ta nie może jednakże, wbrew wywodom skargi, stanowić przeszkody do ponownego rozpoznania tej samej sprawy, gdyż nigdy ona nie weszła do obrotu prawnego. Sam fakt istnienia fizycznie decyzji, w sytuacji gdy nie została ona doręczona w prawidłowy sposób, nie wywołuje żadnych następstw prawnych, zarówno dla samej strony jak i organu który ja wydał. Z tego też względu złożone przez stronę, na ówczesnym etapie sprawy, odwołanie uznane zostało postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia [...] nr [...] za niedopuszczalne. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalając skargę Spółki na powyższe postanowienie Kolegium, w wyroku z dnia z dnia 14.11.2008r. uznał, że skoro w sprawie działał skutecznie ustanowiony pełnomocnik, to trafna była ocena Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu, że decyzja Wójta Gminy B. z dnia [...] w ogóle nie weszła do obrotu prawnego i nie może być przedmiotem zaskarżenia, co czyni niedopuszczalnym odwołanie od takiej decyzji. Ponieważ wyrok ten stał się prawomocny, w związku z oddaleniem skargi kasacyjnej Spółki przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 czerwca 2010 sygn. II FSK 228/09, Sąd rozpoznając sprawę na obecnym etapie postępowania sądowego jest związany tym wyrokiem i wyrażonym w nim stanowisku co do nieistnienia w obrocie prawnym omawianej wyżej decyzji. A skoro tak, to ponownie, ale tym razem prawidłowo doręczona pełnomocnikowi Spółki decyzja Wójta Gminy B. z dnia [...], nr [...] o odmowie stwierdzenia "A" S.A. nadpłaty podatku od nieruchomości za 2000 r. w wysokości 244.966,90 zł, jest jedynym będącym w obrocie rozstrzygnięciem, wydanym w wyniku rozpoznania jej wniosku z dnia 27 września 2005r. o stwierdzenie nadpłaty podatku za rok 2000. Z tego też względu brak było podstaw do podzielenia w tym względzie odmiennego stanowiska skarżącej, a wskazywane w tym względzie przez jej pełnomocnika zarzuty skargi okazały się chybione. Przedstawiona wyżej analiza poszczególnych postępowań podatkowych nie wykazała bowiem zaistnienia przesłanek lis pendens ani res iudicata. Sąd z urzędu, mając na uwadze dyspozycje art. 134 § 1 p.p.s.a. poddał kontroli zaskarżaną decyzję także w zakresie nie objętym zarzutami samej skargi, stwierdzając, iż nie naruszała ona także dyspozycji art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Niewątpliwie zakres stwierdzonych przez Kolegium uchybień postępowania przeprowadzonego przez organ I instancji , a także ich istotny charakter, uzasadniał wydanie decyzji o charakterze kasacyjnym i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Ta zresztą okoliczność nie była też negowana przez samą skarżącą, która naruszenia prawa upatrywała w innych naruszeniach zasad postępowania podatkowego. Z tych przyczyn, Sąd nie dopatrując się wad zaskarżonej decyzji mogących skutkować jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego oddalił skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a.