I SA/Op 116/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy WSA Anna Komorowska-Kaczkowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 maja 2025 r. sprawy ze skargi "O." Spółki z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 22 listopada 2024 r., nr SKO.40.2444.2024.po w przedmiocie odmowy uchylenia - w wyniku wznowienia postępowania - decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Głubczyc nr FB.3120.2.122.2024.RSB z dnia 16 sierpnia 2024r. Przedmiotem skargi wniesionej przez "O." Sp. z o.o. w K. (dalej jako: skarżąca, strona, Spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 22.11.2024 r., którą organ ten działając na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) [dalej: O.p.) – utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Głubczyc z dnia 16.08.2024 r. wydaną po wznowieniu postępowania i odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia 12 września 2018 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 26.548 zł. Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. Decyzją z dnia 12 września 2018 r. Burmistrz Głubczyc określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2018 r. w wysokości 26.548 zł. Opodatkowane zostały budynki (o powierzchni 700 m2) i grunty (o powierzchni 16.455 m2) związane z działalnością gospodarczą. Pismem z 11 lutego 2022 r. Spółka wystąpiła do organu podatkowego I instancji o wzruszenie ww. decyzji oraz ww. decyzji wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. Jako uzasadnienie wskazała wystąpienie nowych czynników mających wpływ na poprawne określenie wysokości podatku, tj. zakwalifikowanie nieruchomości jako nieruchomości niezwiązanych z działalnością gospodarczą co nastąpiło w decyzjach organu I instancji w sprawie podatku od nieruchomości za 2020 i 2021 r. Wysunięty został wniosek korekty wysokości zobowiązania, ponieważ w latach 2018 i 2019 istniały takie same okoliczności stanu faktycznego, jak w latach 2014-2017 i 2020-2021, tj. Spółka nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, nie zatrudniała pracowników, nie korzystała z dostaw wody i energii elektrycznej oraz nie generowała odpadów. Jednocześnie Prezes Spółki wyjaśnił, że nie występował wcześniej o właściwe określenie wymiaru podatku za 2018 r. i 2019 r., ponieważ nie miał wiedzy o decyzjach i naliczeniu zobowiązania podatkowego od budynków i gruntów jako związanych z działalnością gospodarczą. Powodem takiego stanu rzeczy było przebywanie w K.1 (miejsce zamieszkania) i pobyty w szpitalu. Zważywszy na powyższe wysunięta została prośba o ponowne przeprowadzenie postępowania i określenie podatku od nieruchomości według stawek obowiązujących w 2018 r. i 2019 r. dla gruntów i budynków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Do wniosku dołączone zostały kserokopie kart informacyjnych z leczenia szpitalnego Prezesa Spółki - J. W. (w terminach: od 9 maja 2017 r. do 11 maja 2017 r., od 26 września 2018 r. do 19 października 2018 r., od 14 stycznia 2019 r. do 15 stycznia 2019 r., od 4 lutego 2019 r. do 6 lutego 2019 r., od 21 marca 2019 r. do 23 marca 2019 r., od 14 kwietnia 2019 r. do 10 maja 2019 r., od 23 lipca 2019 r. do 29 lipca 2019 r. i od 30 października 2019 r. do 7 listopada 2019 r.). W toku postępowania strona dodatkowo podniosła, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem obowiązującego prawa, na potwierdzenie czego przywołała wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19, w którym jednoznacznie stwierdzono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji. Organ I instancji wydał kolejno trzy decyzje o odmowie uchylenia własnej decyzji ostatecznej z dnia 12 września 2018 r., z których każda została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu. Wskutek powyższego, ponownie rozpatrując sprawę, Burmistrz Głubczyc ostatecznie postanowieniem z dnia 27 maja 2024 r. wznowił postępowanie podatkowe z wniosku Spółki w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. zakończonego decyzją ostateczną z dnia 12 września 2018 r. Następnie, Burmistrz Głubczyc decyzją z dnia 16 sierpnia 2024 r. wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a w związku z art. 244 § 1 O.p. odmówił uchylenia własnej decyzji z dnia 12 września 2018 r., gdyż w wyniku jej uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. W uzasadnieniu analizując w pierwszej kolejności okoliczności wystąpienia przesłanki wynikającej z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., wskazał, iż analizując terminy z załączonych kart informacyjnych z leczenia szpitalnego wynika, iż osoba pełniąca ówcześnie funkcje prezesa zarządu nie przebywała w szpitalu w terminach wysyłanej korespondencji w trakcie postępowania prowadzonego w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 r. W tym zakresie wskazano, iż strona przebywała w szpitalu w dniach od 26 września 2018 r. do dnia 19 października 2018 r., natomiast decyzja wymiarowa z dnia 12 września 2018 r. awizowana była w dniach 17 września i 25 września 2018 r. Dodano przy tym, iż osoba reprezentująca Spółkę była informowana pod właściwym adresem o toczącym się postępowaniu, lecz dokumenty nie były odbierane, a pozostali wspólnicy Spółki (dane z KRS na dzień 16 marca 2018 r.) mogli również brać udział w postępowaniu podatkowym. Odnosząc się do drugiej ze wskazanych przez Spółkę przesłanek (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) organ I instancji podniósł, iż nowa okoliczność podniesiona przez Spółkę, tj. wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 stanowi przesłankę z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. – w tym zakresie wskazano, że ww. wyrok TK nie ma zastosowania nie stanowi on bowiem nowej przesłanki oraz upłynął już termin do złożenia na jego podstawie stosownego wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. Po rozpatrzeniu odwołania strony, organ odwoławczy wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 22.111.2024 r. W uzasadnieniu wskazał, że Spółka powołała się na dwie podstawy do uchylenia decyzji ostatecznej Burmistrza Głubczyc z dnia 12 września 2018 r., tj. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p., odpowiednio wyjaśniając, iż strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, a osoba sprawująca funkcję prezesa zarządu przebywając w K.1 w latach 2018 i 2019 przebywała wielokrotnie w szpitalu będąc w stanie ciężkim zagrażającym życiu w związku z tym nie podjął korespondencji dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 r. (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.) oraz, że na jaw wyszły istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, tj. wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt 39/19 (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.). Jednocześnie Spółka odnośnie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wskazała, iż informację o wydaniu przedmiotowej decyzji z dnia 12 września 2018 r. powzięła podczas wizyty w Urzędzie Miasta Głubczyc w lutym 2022 r. W pierwszej kolejności stwierdził, że przedmiotowy wniosek o wznowienie postępowania został złożony przez Spółkę w dniu 11 lutego 2022 r., a więc z zachowaniem terminu określonego w ww. 241 § 2 pkt 1 O.p., zatem zasadnym było wznowienie postępowania w przedmiocie ustalenia wymiaru w podatku od nieruchomości za 2018 r. Podzielił stanowisko organ I instancji w odniesieniu do przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., bowiem okoliczność przebywania przez prezesa Spółki w szpitalu nie stanowi przeszkody uniemożliwiającej odbiór korespondencji w ustawowych terminach, przy dołożeniu odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw. Ponadto prezes mógł udzielić pełnomocnictwa innym wspólnikom Spółki do odbioru korespondencji i udziału w postępowaniu podatkowym. Z uwagi na powyższe organ II instancji za zasadne uznał stanowisko, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności wypełniające znamiona przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., skutkującej wzruszeniem ww. decyzji ostatecznej Burmistrza Głubczyc z dnia 12 września 2018 r. Nie budzi bowiem wątpliwości, iż prezes zarządu Spółki nie przedstawił okoliczności, które przy zachowaniu należytej staranności uniemożliwiały odbiór ww. decyzji ostatecznej organu I instancji w ustawowym terminie, a tym samym udział w tym postępowaniu. Odnosząc się natomiast do drugiej z powołanych we wniosku przesłanek, tj. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wskazał, że w istocie nowa okoliczność wskazana przez Spółkę tj. wydanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 powinna być oceniona przez pryzmat art. 240 § 1 pkt 8 O.p. Stosownie do art. 241 § 2 pkt 2 O.p., wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Nie budzi zatem wątpliwości, iż wniosek o wznowienie postępowania w zakresie, w jakim został oparty o przesłankę wskazane w art. 240 § 1 pkt 8 O.p. jest spóźniony, a zatem w tym zakresie należało odmówić wznowienia postępowania. Jak wynika z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy informację o wydaniu przedmiotowej decyzji z dnia 12 września 2018 r. powzięła podczas wizyty w Urzędzie Miasta Głubczyc w lutym 2022 r., powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego został opublikowany 3 marca 2021 r. i w tym dniu wszedł w życie (art. 190 ust. 3 Konstytucji RP), natomiast przedmiotowy wniosek o wznowienie został nadany w dniu 11 lutego 2022 r., a więc po ww. terminie wskazanym w art. 241 § 2 pkt 2) O.p. Tym samym podniesione we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności nie wyczerpują znamion przesłanek określonych w powołanych przez stronę przepisach ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym brak jest podstaw do uchylenia w całości lub w części dotychczasowej decyzji ostatecznej wydanej w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. We wniesionej skardze Spółka zarzuciła: 1. Brak wzruszenia decyzji i przywrócenia terminu do procedowania wysokości ustalenia właściwego wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2018, pomimo przedstawienia zasadności do takiego wzruszenia terminu. Mając na uwadze powyższe, Spółka wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji w całości oraz uchylenie aktu pierwszej instancji. W uzasadnieniu strona wskazała, że nastąpiło wzruszenie wydanej wcześniej decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 rok i wydanie właściwej decyzji przez Burmistrza Głubczyc w dniu 24.10.2024., dlatego też decyzja SKO z 22.11.2024., utrzymująca w mocy decyzję pierwszej instancji względem wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2018 jest błędna ponieważ obie decyzje są analogiczne w procedowaniu i dotyczą tej samej nieruchomości i tej samej sytuacji co do wzruszenia wydanych decyzji i określenia wymiaru podatku. Ponadto, status nieruchomości nie uległ zmianom od roku 2011 do 2022 i nie była prowadzona żadna działalność gospodarcza i wymiar podatku uwzględniał ten stan w latach 2019 do 2022, a jedynie wymiar podatku od nieruchomości za rok 2018 jest określony w stawkach jak przy działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Kryteria sądowej kontroli zaskarżonych aktów organów administracji publicznej zostały wyznaczone przepisem art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2024 r. poz. 935 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), zgodnie z którym decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Równocześnie w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nie mającym tu zastosowania). Mając na uwadze tak zakreślony zakres kognicji Sąd uznał, że wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na naruszenie przepisów, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 22.11.2024 r., którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Głubczyc z dnia 16.08.2024 r. wydaną po wznowieniu postępowania i odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia 12 września 2018 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 26.548 zł, gdyż w wyniku jej uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. W pierwszej kolejności Sąd uznaje za konieczne przypomnienie charakteru postępowania wznowieniowego. Należy wyjaśnić, że jedną z zasad postępowania podatkowego, ustanowioną w art. 128 O.p., jest zasada trwałości decyzji ostatecznych. Zgodnie z nią decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana takich decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych O.p. oraz w ustawach podatkowych. Zasada ta ma służyć pewności obrotu prawnego, ponieważ chodzi o zapewnienie podmiotom stosunku prawnopodatkowego ochrony praw nabytych. W doktrynie prawa i orzecznictwie podkreśla się również, że wprowadzono pojęcie "decyzji ostatecznej" do ustawodawstwa w celu zapewnienia niezbędnej stabilizacji porządku prawnego. Możliwość podważenia decyzji ostatecznej narusza ład systemu prawnego, gdyż stanowi odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności decyzji ostatecznych (wyrok NSA z 3 czerwca 2015 r., I FSK 602/14 – orzeczenia sądów administracyjnych są publikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl). Tylko wyraźnie określone przyczyny, stanowiące o najdalej idących wadliwościach decyzji lub poprzedzającego ją postępowania, mogą prowadzić do wzruszenia decyzji ostatecznej. (S. Presnarowicz [w:] L. Etel (red.), R. Dowgier, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe, Lex). Wskazując ramy prawne sprawy, zauważyć należy, że uregulowane w przepisach zawartych w artykułach od 240 do 246 umieszczonych w Rozdziale 17 Działu IV O.p. wznowienie postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów umożliwiających weryfikację ostatecznych decyzji organów podatkowych. Jak już wyżej wyjaśniono, stanowi on odstępstwo od wyrażonej w art. 128 O.p. zasady trwałości decyzji ostatecznych. Zaznaczyć należy, że z uwagi na jej wyjątkowy, szczególny charakter, instytucja wznowienia postępowania nie służy do ponownej "pełnej" kontroli postępowania podatkowego i kończącej to postępowanie decyzji, lecz do oceny sprawy pod kątem przesłanek wznowieniowych, które zostały zdefiniowane są w art. 240 § 1 pkt 1-12 O.p. Ten tryb weryfikacji decyzji ostatecznej składa się z dwóch etapów, tj. postępowania wznowieniowego oraz postępowania wznowionego. W myśl art. 241 § 1 O.p., wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony, przy czym ustawa wprost wymienia przypadki, w których wznowienie postępowania jest możliwe wyłącznie z inicjatywy strony. W sytuacji, gdy wznowienie postępowania inicjuje strona, po złożeniu przez nią stosownego wniosku organ bada dopuszczalność wznowienia. W zależności od wyniku ustaleń organ podatkowy, kończąc pierwszy etap postępowania, tj. postępowanie wznowieniowe, na podstawie art. 243 § 1 O.p. wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, gdy ustali, że wznowienie postępowania jest dopuszczalne, albo na mocy art. 243 § 3 O.p. decyzją odmawia wznowienia postępowania. W fazie wznowionego postępowania organ przeprowadza postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Po przeprowadzeniu postępowania organ powinien wydać jedną z decyzji wskazanych w art. 245 § 1 O.p., tj.: 1. uchylić w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzec co do istoty sprawy lub umorzyć postępowanie w sprawie; 2. odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3. odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a. w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b. wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118, z zastrzeżeniem art. 70d. Zgodnie z art. 245 § 2 O.p., odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji. Podkreślić należy, iż organ I instancji w podstawie prawnej decyzji powołał przepisy art. 245 § 1 pkt 3 lit. a w związku z art. 244 § 1 O.p. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że w odniesieniu do przepisów art. 245 § 1 pkt 3 lit. a w O.p. przyjęto założenie, że nie wszystkie wady postępowania podatkowego mają znaczący wpływ na treść rozstrzygnięcia. Tym samym ocena tych wad we wznowionym postępowaniu może prowadzić do stwierdzenia, że wady te nie miały wpływu na treść decyzji ostatecznej, a w konsekwencji do konstatacji, że rozstrzygnięcie zawarte w decyzji ostatecznej, jako zgodne z prawem, nie powinno ulec zmianie, chociaż postępowanie zwykłe, w którym rozstrzygnięcie to zapadło, obarczone było wadą. Nakłada to oczywiście na organ podatkowy obowiązek wykazania, że gdyby nawet uchylił zaskarżoną decyzję z powodów procesowych, które mogły mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, to nowe rozstrzygnięcie w sprawie byłoby tożsame z rozstrzygnięciem dotychczasowym, które organ ten ocenia jako zgodne z prawem materialnym. Przykładowo - zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. nie oznacza automatycznie obowiązku uchylenia decyzji ostatecznej. I tak w art. 245 § 1 pkt 3 O.p. wskazano sytuacje, w których pomimo wystąpienia przesłanki wznowienia, organ podatkowy odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej (ostatecznej). Dopuszczalność uchylenia decyzji ostatecznej w efekcie wznowienia postępowania uzależniona jest więc od istnienia przesłanki pozytywnej i braku przesłanek negatywnych. Przesłanką pozytywną jest istnienie jednej z podstaw wznowienia określonych w art. 240 § 1 O.p., a przesłanki negatywne określone zostały właśnie w art. 245 § 1 pkt 3 O.p. Z treści tego przepisu nie wynika, aby z zakresu jego zastosowania wyłączone zostały przypadki, gdy organ podatkowy stwierdził zaistnienie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. (por. wyrok NSA z 11.12.2019 r., I FSK 1236/17, LEX nr 3054320 oraz J. Rudowski [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 245, źródło: LEX). Ponadto wyjaśnić należy, że dopiero stwierdzenie istnienia przesłanki wznowienia postępowania podatkowego w sposób, o którym mówi art. 245 § 2 O.p., wywiedzione z wyczerpująco i spójnie omówionych okoliczności faktycznych i prawnych, otwiera organowi podatkowemu drogę do ewentualnego powoływania się na art. 245 § 1 pkt 3 lit. a lub b tej ustawy. Jeśli zatem w rozstrzygnięciu podejmowanych decyzji organy podatkowe nie stwierdzają istnienia przesłanki wznowienia oznacza to, że w ogóle art. 245 § 1 pkt 3 lit. a lub b O.p. nie może znaleźć zastosowania (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20.11.2018 r., sygn. akt I SA/Bd 732/18). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy organ podatkowy I instancji w swoim rozstrzygnięciu ograniczył się do zastosowania art. 245 § 1 pkt 3 lit. a O.p., pomijając przy tym art. 245 § 2 O.p. Organ odwoławczy nie dostrzegł tego uchybienia i orzekał o utrzymaniu decyzji I instancji w mocy. Ponadto w uzasadnieniu decyzji I instancji organ przeanalizował sprawę pod kątem wystąpienia powołanych przez stronę skarżącą przesłanek z art. 240 § 1 pkt 4 i pkt 8 O.p., ale nie stwierdził ich wystąpienia, co z kolei powoduje sprzeczność podstawy prawnej decyzji z jej uzasadnieniem (bowiem przepis art. 245 § 1 pkt 3 lit. a O.p. stanowi – organ może odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 (podkreślenie Sądu), lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa). Przypomnieć należy, że organ I instancji co do przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p., wskazał, iż analizując terminy z załączonych kart informacyjnych dot. leczenia szpitalnego stwierdził, iż osoba pełniąca ówcześnie funkcję prezesa zarządu nie przebywała w szpitalu w terminach wysyłanej korespondencji w trakcie postępowania prowadzonego w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 r. W tym zakresie wskazano, iż strona przebywała w szpitalu w dniach od 26 września 2018 r. do dnia 19 października 2018 r., natomiast decyzja wymiarowa z dnia 12 września 2018 r. awizowana była w dniach 17 września i 25 września 2018 r. Dodano przy tym, iż osoba reprezentująca Spółkę była informowana pod właściwym adresem o toczącym się postępowaniu, lecz dokumenty nie były odbierane, a pozostali wspólnicy Spółki mogli również brać udział w postępowaniu podatkowym. Odnosząc się do drugiej ze wskazanych przez Spółkę przesłanek (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) organ I instancji podniósł, iż nowa okoliczność podniesiona przez Spółkę, tj. wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r.,sygn. akt SK 39/19, stanowi przesłankę z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. – jednak w tym zakresie wskazano, że ww. wyrok TK nie ma zastosowania, nie stanowi on bowiem nowej przesłanki oraz upłynął już termin do złożenia na jego podstawie stosownego wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. Organ odwoławczy podzielił natomiast ww. stanowisko i nie zauważył jego sprzeczności z podstawą prawną rozstrzygnięcia. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że organy podatkowe w istocie nie stwierdziły zaistnienia przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, skoro o tym przedmiocie wprost nie rozstrzygnęły (art. 245 § 2 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 O.p.). Nie stwierdziły istnienia podstaw wznowienia postępowania podatkowego także w uzasadnieniu decyzji. Podkreślić jeszcze raz należy, że dopiero stwierdzenie istnienia przesłanki wznowienia postępowania podatkowego w sposób, o którym mówi art. 245 § 2 O.p., wywiedzione z wyczerpująco i spójnie omówionych okoliczności faktycznych i prawnych, otwiera organowi podatkowemu drogę do ewentualnego powoływania się na art. 245 § 1 pkt 3 lit. a lub b tej ustawy (zob.: wyrok WSA w Lublinie z dnia 2 czerwca 2017 r. , sygn. akt I SA/Lu 312/17). W ocenie Sądu, w świetle powyższych regulacji prawnych, organ podatkowy nie może ograniczyć się do samej odmowy uchylenia decyzji, powinien bowiem ponadto stwierdzić istnienie przesłanki lub przesłanek z art. 240 § 1 oraz wskazać okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji (art. 245 § 2 O.p.). Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w sprawie doszło do naruszenia przepisu art. 245 § 1 pkt 3 lit. a i § 2 O.p. W dalszym postępowaniu organ podatkowy pierwszej instancji wyeliminuje powyższe nieprawidłowości. Stanowczo i spójnie wypowie się co do istnienia przesłanek wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją organu pierwszej instancji, co znajdzie wyraz w podejmowanej przez niego decyzji, przy uwzględnieniu wymagań wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa. Powoła się także na poprawną i spójną z uzasadnieniem decyzji podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z przyczyn podanych wyżej wypowiadanie się co do kwestii merytorycznych byłoby na tym etapie kontroli sądowej przedwczesne. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Z tych względów, zaskarżona decyzja i decyzja organu pierwszej instancji podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c przy zastosowaniu art. 135 p.p.s.a.