I SA/Op 139/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Wójcik Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 października 2018 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 31 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz skarżącego K. K. kwotę 400,00 zł (słownie złotych: czterysta 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez K. K. (zwanego dalej jako: strona, skarżący, podatnik) jest - decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu (dalej jako: SKO lub Kolegium) z dnia 31 października 2017 r., którą Kolegium na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) – dalej jako – "O.p.", utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Ozimka z dnia 2 maja 2017 r. ustalającą skarżącemu oraz J. K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w wysokości 12.913 zł. Rozstrzygnięcie powyższe zapadło na tle następującego stanu faktycznego: Burmistrz Ozimka, decyzją z dnia 3 kwietnia 2014 r. ustalił stronie oraz J. K. podatek od nieruchomości na 2016 r. w kwocie 12.913 zł. Do opodatkowania, za okres 12 miesięcy, przyjął: budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni 461,25 m2 , budynki pozostałe o powierzchni 32,84 m2, grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 1.984,00 m2, grunty pozostałe o powierzchni 63,00 m2, budowle o wartości 55.175,00 zł. Jak wynikało z treści uzasadnienia, podatnik wraz z J. K. aktem notarialnym rep. [...] nr [...], sporządzonym w dniu 28 grudnia 2015 r. stali się współwłaścicielami zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w [...] przy ul. [...]. Postanowienie o dokonaniu zmiany danych ewidencji gruntów i budynków skierowane przez Starostwo Powiatowe w [...] dnia 15 stycznia 2016 r. doręczone zostało Burmistrzowi Ozimka w dniu 21 stycznia 2016 r., natomiast odpowiednio w dniach: 26 września 2016 r. – K. K. i 3 października 2016 r. J. K. Wysokość podatku została ustalona wg stawek wynikających z § 1 uchwały Rady Miejskiej w Ozimku nr XIII/64/15 z dnia 12 września 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, ogłoszonej w Dzienniku Urzędowym Województwa Opolskiego z 2015 r. (poz. 2028, poz. 2357, poz. 2946). We wniesionym od decyzji Burmistrza Ozimka odwołaniu podatnik, podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy oraz § 1 pkt 1a i § 1 pkt 2b ww. uchwały Rady Miejskiej w Ozimku nr XIII/64/15, jak i prawa procesowego, wniósł o uchylenie w całości tej decyzji i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Argumentując wskazał, że jako współwłaściciel 2/3 przedmiotowej nieruchomości nigdy nie wyrażał zgody na zawarcie jakichkolwiek umów, zarówno ze Spółką "A" Sp. z o.o., jak i nieznanym mu J. J. Podatnik nie posiadał wiedzy o wykorzystywaniu przedmiotowej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, a z ww. podmiotami nie zawierał w tym względzie żadnych umów cywilnoprawnych. Zdaniem strony nieakceptowane przez właściciela i wręcz bezprawne zajmowanie nieruchomości na cele gospodarcze przez podmiot nie będący właścicielem danej nieruchomości nie może wywoływać obowiązku opodatkowania nieruchomości najwyższą stawką podatkową. Opisaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Odnosząc się do meritum sporu organ odwoławczy, przytaczając przepisy stanowiące materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w tym art. 1 a ust.1 pkt 3 i 4 , art. 2 ust. 1 pkt 1-3, art. 4 ust. 1-3, art. 5 ust. 1 pkt 1a i pkt 2b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. - dalej wskazywanej jako "u.p.o.l." wskazał, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy istotna staje się prawidłowość ustalenia, czy przedmioty opodatkowania były "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Zdaniem Kolegium aby uznać grunty, budynki i budowle za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wystarczy ustalić, że pozostają w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Oznacza to, że ustawodawca nie zawarł wymogu, by przedsiębiorcą był podatnik. Organ wyjaśnił równocześnie, że podatnikiem jest również posiadacz samoistny (art. 3 ust. 1 pkt 2 upol), co jednak bezsprzecznie, nie ma znaczenia w sprawie. SKO wskazało dalej na bezsporny fakt nabycia przez podatnika i J. K. zabudowanej nieruchomości gruntowej, położonej w [...] przy ul. [...], działka nr a arkusz mapy [...] o powierzchni 2047 m2, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny zabudowane "Bi". Podkreślono, iż na działce tej znajdują się [...] budynki o łącznej powierzchni zabudowy 564 m2. Ponieważ podatnicy, pomimo wezwania przez organ I instancji nie złożyli deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości, postanowieniem z dnia 5 września 2016 r. organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2016. W jego trakcie przeprowadzono oględziny przedmiotowej nieruchomości (w dniu 12 października 2016 r. i 4 stycznia 2017 r.). Ustalono, że działalność gospodarcza nie jest prowadzona jedynie w pomieszczeniu dawnego [...] i należącego do niego zaplecza, jak również na części gruntów przed "[...]" stanowiących jego parking. Pozostałe pomieszczenia i grunty w przedmiotowej nieruchomości zostały zakwalifikowane do budynków i gruntów albo bezpośrednio zajętych, albo związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą przez J. J. W tym celu dokonano pomiaru powierzchni użytkowej wszystkich budynków, a także gruntów nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ustalono, że powierzchnia użytkowa pomieszczeń zajętych bezpośrednio na prowadzenie działalności gospodarczej wynosi 420,55 m2 o wysokości wewnętrznej 2,20 m, natomiast pomieszczeń związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą o wysokości wewnętrznej powyżej 2,20 m wynoszącą 40,70 m2. Ponadto, w dniu 8 listopada 2016 r. przesłuchano w charakterze świadka J. J., korzystającego na podstawie umowy najmu zawartej z "A" Sp. z o.o. [...], ul. [...] z dnia 20 stycznia 2015 r. z przedmiotowej nieruchomości oraz powołano biegłego celem ustalenia wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej na ww. gruncie (operat szacunkowy z dnia 28 lutego 2017 r.). Dodatkowo w aktach sprawy znajdowały się: wypis z księgi wieczystej nr [...], wypis z rejestru gruntów i kartoteki budynków oraz informacja z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej. Organ odwoławczy uznał, że przeprowadzone postępowanie podatkowe potwierdziło, iż na terenie przedmiotowej nieruchomości od 2005 r. prowadzona była przez J. J. działalność gospodarcza (tj. na podstawie umowy najmu zawartej "A" Spółka z o.o. w 2015 r., a wcześniej z państwem K.) oraz, że współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości nie prowadzili działalności gospodarczej. Kolegium zgodziło się ze stanowiskiem Burmistrza Ozimka, że przedmiotowa nieruchomość była posiadana przez osobę działającą w charakterze przedsiębiorcy, a jej cechy niewątpliwie wskazywały, że mogła być wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Potwierdziły to przeprowadzone dowody z oględzin, przesłuchania świadka i opinii biegłego. Oceny tej, zdaniem Kolegium nie zmienia fakt, iż skarżący jako współwłaściciel nie prowadził działalności gospodarczej, albowiem ustawodawca dla zastosowania stawek z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a i pkt 2 lit b u.p.o.l. nie wymaga by to podatnik był przedsiębiorcą. Wskazano, że w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ustawodawca odwołuje się do posiadania w znaczeniu cywilnoprawnym. Natomiast przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Kolegium zwróciło uwagę, że cechy powyższe zawiera umowa z dnia 20 stycznia 2015 r. W takim wypadku należało najemcę uznać za posiadacza nieruchomości. Nie ulega wątpliwości, że w sprawie nastąpiło przekazanie nieruchomości na cele handlowe, przedmiotowa nieruchomość spełniała ku temu przesłanki i tak też ostatecznie ją wykorzystywano. W rezultacie uznano, że wystarczającym warunkiem jest konieczność wykorzystywania danej nieruchomości, choćby w sposób pośredni, dla celów przedsiębiorstwa. W konsekwencji prawidłowo do opodatkowania przyjęto grunty, budynki oraz wartość budowli ustalone w wyniku postępowania podatkowego, a następnie zastosowano stawki podatku od nieruchomości ustalone na podstawie § 1 uchwały Rady Miejskiej w Ozimku nr XIII/64/l 5 z dnia 21 września 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. W tym stanie rzeczy Kolegium uznało, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, zaś ustalenie wysokości zobowiązania nastąpiło prawidłowo, według stawek podatku od nieruchomości określonych Uchwałą Rady Miejskiej w Ozimku z dnia 21 września 2015 r. która dla budynków związanych z działalnością gospodarczą wyniosła 21,50 zł za m2 (461,25 m2 x 21,50 zł = 9.916,88 zł), budynków pozostałych wyniosła 5,50 zł za m2 (32,84 m2 x 5,50 zł = 180,62 zł), gruntów związanych z działalnością gospodarczą wyniosła 0,85 zł m2 (1984,00 m2 x 0,85 zł =1.686,40 zł), gruntów pozostałych wyniosła 0,40 zł za m2 ( 63,00 m2 x 0,40 zł = 25,20 zł), a dla budowli stawka podatku wyniosła 2% (55175,00 zł x 2% = 1.103,50 zł) Wobec tego podatek od nieruchomości za 2016 r. wynosi 12.913,00 zł i został prawidłowo ustalony przez organ I instancji. Odnosząc się natomiast do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 121 i 122 O.p., Kolegium wskazało, że działanie organu I instancji było prawidłowe, a brak wezwania podatnika o przedłożenie umowy, na podstawie której "A" Spółka z o.o. weszła w posiadanie nieruchomości był bezzasadny. Podkreślono, że podatnik posiadał wiedzę o treści wezwania z dnia 10 listopada 2016 r. skierowanego do Spółki, albowiem otrzymał je do wiadomości. Ponadto w oświadczeniu z dnia 27 kwietnia 201 6r. skarżący poinformował organ I instancji, że nie posiada wiedzy na temat przedmiotowej nieruchomości, wskazując iż tego rodzaju informacje posiada J. K. - współwłaściciel. Zdaniem Kolegium ustalenia organu I instancji pozwoliły stwierdzić, że fakt wykonywania działalności gospodarczej na terenie przedmiotowej nieruchomości miał miejsce przed rokiem 2016 i trwa nadal. Tym samym brak było podstaw do poszukiwania wcześniejszych umów cywilnoprawnych. Końcowo Kolegium podkreśliło, że podatnik, powiadomiony prawidłowo nie zapoznał się ze zgromadzonym przez organy obu instancji materiałem dowodowym, jak również nie przedłożył żadnych dowodów przeczących ustaleniom organu I instancji. Nie godząc się z wydaną decyzją podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, a także wydanie orzeczenia zgodnie ze stanowiskiem podatnika. Skarżący ponowił już uprzednio podnoszone w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów postępowania, a to art. 122 O.p., poprzez niepodejmowanie przez organ podatkowy działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz naruszenia prawa materialnego tj. art. 5 ust. 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz § 1 pkt 1a i § 1 pkt 2b Uchwały Rady Miejskiej w Ozimku nr XIII/64/15 z dnia 21 września 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przy ustalaniu podatku od nieruchomości wg stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Uzasadniając stawiane zarzuty skarżący ponownie wskazał, że zarówno on sam jak i drugi ze współwłaścicieli nieruchomości nie prowadzą działalności gospodarczej, nigdy też nie wyrażał zgody na zawarcie jakichkolwiek umów cywilnoprawnych pozwalających na dysponowanie jego nieruchomością. Zarzucił, że organy uznały, iż dla zastosowania art. 5 ust. 1 pt. 1 lit. 1 i pt.2 lit. b u.p.o.l. wystarczające jest ustalenie, że nieruchomość pozostaje w faktycznym władztwie podmiotu taką działalność gospodarczą prowadzącego. Natomiast całkowicie pomięto fakt, w jaki sposób aktualny użytkownik nieruchomości wszedł w posiadanie nieruchomości i czy wykonywanie przez niego władztwa nad nieruchomością ma i miało w 2016 r. charakter legalny. Skarżący powtórzył, że nigdy nie zawierał jakichkolwiek umów najmu czy to ze spółką "A", czy też nieznanym mu J. J. Zaznaczył, iż nigdy nie pobierał czy to od spółki "A" sp. z o.o. z/s w [...], czy też od J. J. jakiegokolwiek czynszu najmu lub dzierżawy. Ponadto nie wiedział o wykorzystywaniu nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Dodał, że J. K. nigdy nie poinformowała go o wynajęciu budynków posadowionych na nieruchomości, czy też wydzierżawieniu gruntu sama nie dysponując w tym zakresie udzielonym jej przez skarżącego upoważnieniem, a ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika by wyżej wymieniona, jako drugi współwłaściciel nieruchomości, w ogóle kiedykolwiek wyrażała zgodę na użytkowanie nieruchomości przez podmiot prowadzący na niej działalność gospodarczą. Skarżący podniósł, że korzystanie przez J. J. z przedmiotowej nieruchomości jest swoistą samowolą. Zarzucił także, że przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie dowodowe nie było wystarczające do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie skoro w celu ustalenia cywilnoprawnego charakteru dysponowania nieruchomością przez "A" sp. z o.o. powołano się na wykorzystanie nieruchomości na cele prowadzenia działalności gospodarczej w bliżej nieskonkretyzowanym okresie poprzedzającym rok 2016. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Spór między stronami zasadniczo sprowadza się do ustalenia kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...] za 2016 rok. W ocenie skarżącego skoro żaden ze współwłaścicieli nieruchomości nie prowadził działalności gospodarczej, a także skarżący nigdy nie zawierał jakichkolwiek umów cywilnoprawnych z przedsiębiorcą prowadzącym taką działalność na niniejszej nieruchomości, zaskarżona decyzja jest krzywdząca. Wydanie decyzji nie zostało poprzedzone zgromadzeniem wystarczającego materiału dowodowego, który mogły stanowić podstawę przyjętego rozstrzygnięcia. Zdaniem organu odwoławczego, ustalenia organu I instancji, zostały dokonane na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 122 i 187 § 1 O.p.). Został spełniony warunek wystarczający do uznania, że nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem skarżący jako właściciel udziału w nieruchomości jest zobowiązany do zapłaty podatku solidarnie z pozostałym współwłaścicielem (J. K.). W ocenie Sądu w sporze tym należy przyznać rację skarżącemu, gdyż w rozpoznawanej sprawie zgromadzony materiał dowodowy nie pozwalał na przyjęcie takiej oceny, jaka została wyrażona w treści zaskarżonej decyzji. W istocie organy nie dokonały w sprawie ustaleń koniecznych dla jej prawidłowego rozstrzygnięcia. Na wstępie konieczne jest przypomnienie treści przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę prawną przyjętego rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego. Jednocześnie w art. 3 ust. 3 ww. ustawy zastrzeżono, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Istotna z punktu widzenia rozważanego sporu jest również regulacja art. 3 ust. 4 u.p.o.l., który stanowi, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5. Nie ulega zatem wątpliwości, że obowiązek samoistnego posiadacza wyprzedza obowiązek właściciela nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 u.p.o.l. jeżeli samoistny posiadacz nie jest właścicielem, to na nim, a nie na właścicielu nieruchomości, ciąży obowiązek podatkowy. Możliwa jest także sytuacja, posiadania samoistnego nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli z zamiarem władania jak właściciel całą nieruchomością z wyzuciem własności innych współwłaścicieli. Zauważyć należy, że ustawa podatkowa nie wyjaśnia pojęć "posiadacz" i "posiadacz samoistny", uzasadnione jest zatem odwołanie się do znaczenia tych terminów na gruncie prawa cywilnego. Z przepisu art. 336 k.c. wynika, że posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Artykuł 336 k.c. wyróżnia dwa rodzaje posiadania: posiadanie samoistne i posiadanie zależne. Posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią włada jak właściciel, wyrażając tym samym wolę wykonywania w stosunku do niej prawa własności. Posiadaczem zależnym natomiast jest ten, kto włada rzeczą w zakresie innego prawa niż prawo własności, na przykład użytkowania (art. 252 k.c.), zastawu (art. 306 k.c.), najmu (art. 659 k.c.), dzierżawy (art. 693 k.c.). Nie rości więc on sobie do rzeczy prawa własności, lecz zachowuje się tak jak uprawniony z innego prawa, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą (zob. wyrok NSA z dnia 29.06.2018 r., sygn. akt II FSK 1918/16, CBOIS). Takie uprawnienia mogą być realizowane także przez współwłaściciela (lub kilku współwłaścicieli) w odniesieniu do udziału należącego do pozostałych współwłaścicieli. W wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom. Tylko w takiej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być równocześnie przepisy art. 3 ust. 1 pkt 2 i 1 u.p.o.l. Wówczas opodatkowaniu podlegają tylko ci spośród współwłaścicieli, którzy posiadają nieruchomość bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli. Z przytoczonych przepisów wynika, przy uwzględnieniu okoliczności podnoszonych przez stronę postępowania, że istotne dla rozstrzygnięcia, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości położonej w [...], konieczne jest ustalenie czy przedmiot opodatkowania pozostaje w posiadaniu samoistnym podmiotu innego niż właściciel bądź też czy w przypadku współwłasności jeden ze współwłaścicieli ma zamiar władania jak właściciel całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli. Powyższe okoliczności są istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podatkowej dotyczącej opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organy podatkowe w oparciu o przepisy prawa procesowego, m.in.: art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 i art. 200 § 1 O.p., winny podjąć w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zapewnienie stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, rozpatrzenia całego materiału dowodowego i dokonania na tej podstawie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona, z uwzględnieniem, że okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Po tak przeprowadzonym postępowaniu organ winien wydać decyzję w której, zgodnie z art. 210 § 4 O.p. – obok uzasadnienia prawnego, zawierającego wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, powinien przedstawić uzasadnienie faktyczne i wskazać w nim fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Zdaniem Sądu organy podatkowe nie sprostały tym wymogom, nie dokonały ustaleń koniecznych do jej prawidłowego rozstrzygnięcia. Organy ustaliły, że K. K. i J. K. na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 28.12.2015 r., repertorium [...] nr [...] stali się współwłaścicielami zabudowanej nieruchomości gruntowej, położonej w [...] przy ul. [...], działka nr a arkusz mapy [...] o powierzchni 2047 m2, oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny zabudowane "Bi". Bezsporną okolicznością było, że współwłaściciele nie prowadzili działalności gospodarczej. Natomiast na terenie nieruchomości prowadzona jest od 2005 roku przez J. J. działalność gospodarcza na podstawie umowy najmu zawartej z "A" Spółka z o.o. w dniu 20.01.2015 r., a wcześniej z "państwem K.". Skoro zatem nieruchomość była w posiadaniu przedsiębiorcy, a ustawodawca dla zastosowania stawek z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a i pkt 2 lit b u.p.o.l. nie wymaga by to podatnik był przedsiębiorcą, organy uznały grunty, budynki i budowle za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie organ w zaskarżonej decyzji podkreślił, że: "(...) podatnikiem jest również posiadacz samoistny (art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.), co jednak, bezsprzecznie, nie ma znaczenia w sprawie (...)". Organ nie wyjaśnił jednak, dlaczego w sprawie nie może mieć miejsca posiadanie samoistne. Można przypuszczać, że wywodzi to z faktu, że nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy na podstawie umowy najmu, a więc nie budzi wątpliwości, że jest to posiadanie zależne. Nie może jednak umknąć uwadze okoliczność, że zgodnie z art. 337 k.c. posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje drugiemu rzecz w posiadanie zależne. W świetle powyższego nie można pominąć okoliczności, że mowa najmu nieruchomości została zawarta z przedsiębiorcą przez Spółkę "A" w styczniu 2015 r. Stroną tej umowy nie był zatem skarżący czy J. K., którzy - jak ustalił organ - nabyli prawo własności nieruchomości na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego sporządzonym w dniu 28 grudnia 2015 r. Co istotne w toku postępowania przed organami, a następnie w skardze skarżący konsekwentnie utrzymywał, że posiadanie nieruchomości przez J. J. stanowi "samowolę", ponieważ skarżący nie wie o tej umowie, nigdy takiej umowy nie zawarł, nie pobiera żadnych pożytków związanych z powyższą umową. Nigdy też nie wyrażał zgody na zawarcie takiej umowy przez J. J. (jednak w jego ocenie materiał dowodowy nie wskazuje na takie działanie współwłaściciela nieruchomości). Organy tej istotnej okoliczności nie wyjaśniły, nie poczyniły ustaleń, które pozwoliłby na uznanie czy wskazana wyżej Spółka z o.o. nie jest posiadaczem samoistnym nieruchomości czy może drugi z współwłaścicieli nieruchomości nie działał z zamiarem władania jak właściciel całą nieruchomością z wyzuciem z własności skarżącego. W tej sytuacji obowiązkiem organów było przeprowadzenie postępowania dowodowego na powołaną wyżej okoliczność, w szczególności ustalenie legitymacji Spółki z o.o. "A" do zawarcia umowy najmu. Jednokrotne, bezskuteczne wezwanie Spółki "A" w postępowaniu podatkowym do wyjaśnienia na podstawie jakiej umowy Spółka ta weszła w posiadanie nieruchomości położonej w [...], należy ocenić jako niewystarczające do wyjaśnienia tej zasadniczej kwestii koniecznej dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy nie pozwala na jednoznaczne rozstrzygnięcie, że w sprawie w istocie nie wystąpił przypadek posiadania samoistnego nieruchomości (przesłuchania stron z zastosowaniem właściwych procedur, odebranie wyjaśnień stron ewentualnie świadków np. na okoliczność przekazywania kwot z tytułu najmu, czy też analizy treści umowy, która nie została załączona w poczet materiału dowodnego zebranego w sprawie, na podstawie której podatnik stał się właścicielem nieruchomości). Z materiału dowodowego winno wynikać także czy współwłaścicielka nieruchomości nie podejmowała działań czy zachowań charakterystycznych dla posiadacza samoistnego w zakresie wkraczającym w sferę uprawnień skarżącego. Czy nie działała ona z zamiarem wyzucia skarżącego z jego praw do nieruchomości. Czy też współwłaściciele korzystali z nieruchomości, respektując wzajemne prawa. W tej sytuacji, w ocenie Sądu, organy przedwcześnie uznały, że w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy od nieruchomości ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach. Ponownie rozpatrując sprawę organ podatkowy powinien uwzględnić przedstawioną w niniejszym uzasadnieniu interpretację art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 oraz art. 3 ust.1 pkt 2 i 1 u.p.o.l. oraz dokonać wskazanych w uzasadnieniu ustaleń faktycznych koniecznych w świetle tych przepisów do rozstrzygnięcia sprawy. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 j.t.). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 tej ustawy.