I SA/Op 148/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2018 r. sprawy ze skargi T. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 23 lutego 2018 r., nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz strony skarżącej kwotę 500,00 zł (słownie: pięćset złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez T. L. (zwanego dalej jako: strona, skarżący, podatnik) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu (dalej jako: SKO lub Kolegium) z 23 lutego 2018 r., którą Kolegium na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) – dalej jako – "O.p.", utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Głogówka z 27 października 2017 r. odmawiającą udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym. Rozstrzygnięcie powyższe zapadło na tle następującego stanu faktycznego: Skarżący pismem z 28 sierpnia 2017 r. (złożonym 31 sierpnia 2017 r.) zwrócił się do Burmistrza Głogówka o przyznanie ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu inwestycji fotowoltaicznej o mocy 9,72 kW, która jest zainstalowana na [...] i służy w gospodarstwie rolnym. We wniosku podatnik równocześnie oświadczył, że nie korzystał z pomocy de minimis ani z pomocy publicznej na zakup przedmiotowej inwestycji. Organ I instancji pismem z 13 września 2017 r. wezwał skarżącego do uzupełnienia wniosku, m.in. poprzez przedłożenie zaświadczenia A S.A., że kredyt służący sfinansowaniu inwestycji, nie został udzielony na preferencyjnych warunkach. Odpowiadając na wezwanie organu, podatnik przedłożył przy piśmie z 5 października 2017 r. zaświadczenie A S.A. z 29 września 2017 r., z którego wynika, że wnioskodawca korzysta z kredytu konsumenckiego preferencyjnego na finansowanie zadań związanych z ochroną środowiska, udzielonego 25 kwietnia 2017 r. umową nr [...] na kwotę 47.900 zł. A wskazał ponadto, że kredyt został udzielony ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu. Ponadto w piśmie tym wskazano jako termin rozpoczęcia inwestycji 14 grudnia 2016 r., a zakończenia - 30 czerwca 2017 r. Burmistrz Głogówka decyzją z 27 października 2017 r., odmówił skarżącemu udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że wnioskowana ulga nie może zostać przyznana, gdyż inwestycja, w związku z którą został złożony wniosek o ulgę, została częściowo sfinansowana środkami publicznymi. Okoliczność ta - w świetle przepisów prawa regulujących warunki przyznania ulgi w podatku rolnym - stanowi przeszkodę do jej udzielenia. Pismem z 10 listopada 2017 r. podatnik wniósł odwołanie od ww. decyzji, żądając uchylenia kwestionowanej decyzji i przyznania wnioskowanej ulgi w podatku rolnym. Odwołujący zarzucił, że kłamstwem jest stwierdzenie, iż korzystał z pomocy publicznej na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej, gdyż inwestycja została sfinansowana środkami pochodzącymi z kredytu konsumenckiego, który w całości wraz z odsetkami musi zostać spłacony ze środków prywatnych. Podniósł, że organ pierwszej instancji twierdząc w decyzji, że zakup instalacji sfinansowano ze środków publicznych, nie wyjaśnił, czy i jakie wydatki związane z inwestycją pochodzą ze środków publicznych. Podatnik zarzucił, że w decyzji błędnie wskazano, iż faktura VAT dokumentująca zakup instalacji została wystawiona na kwotę 47.900 zł, podczas gdy faktycznie jest wystawiona na kwotę 54.793 zł. Opisaną na wstępie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Odnosząc się do meritum sporu organ odwoławczy, przytaczając przepisy stanowiące materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia - art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892), dalej zwanej "u.p.r.", wskazał, że ustawie o podatku rolnym przewidziano ulgi inwestycyjne przysługujące podatnikom, którzy poczynili wydatki na budowę lub modernizację budynków inwentarskich i obiektów służących ochronie środowiska, jak również na zakup i zainstalowanie deszczowni, urządzeń melioracyjnych i zaopatrzenia gospodarstw w wodę oraz urządzeń do wykorzystywania na cele produkcyjne naturalnych źródeł energii. Ulga przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy wymienione w tym przepisie wydatki nie zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych. Organ wyjaśnił, że pojęcie środków publicznych jest zdefiniowane w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077), gdzie bardzo szczegółowo wymienia się wszystkie rodzaje środków traktowanych jako publiczne. Zgodnie z art. 5 tej ustawy, środkami publicznymi są nie tylko środki budżetu państwa i jednostek samorządu terytorialnego (oraz jednostek sektora finansów publicznych), lecz także środki budżetu Unii Europejskiej, które obecnie są powszechnie wykorzystywane na finansowanie licznych projektów. Do środków publicznych, o których mowa w art. 13 u.p.r., należy zatem zaliczyć wszelkie wyżej wskazane środki wykorzystane na sfinansowanie przez podatnika całości lub części jego inwestycji, której zrealizowanie uprawnia do ulgi. Jeżeli zatem rolnik skorzystał z preferencyjnego kredytu, do którego dopłaca budżet państwa lub też preferencyjnego kredytu udzielonego ze środków państwowej lub samorządowej osoby prawnej utworzonej na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, to nie ma prawa do uzyskania ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym. Organ zauważył przy tym, że prawo to traci nawet wówczas, gdy wydatki poniesione na inwestycję zostały sfinansowane ze środków publicznych jedynie w niewielkiej, minimalnej części, jak również wtedy, gdy środki publiczne zostały wypłacone w formie kredytu i podlegają zwrotowi zgodnie z zawartą umową. Organ podniósł, że podatnik zakupił i zamontował system instalacji fotowoltaicznej. Wydatki na ww. inwestycję zostały udokumentowane fakturą końcową VAT z 31 maja 2017 r. Zgodnie z treścią tej faktury, wartość całej inwestycji, obejmującej zakup i montaż systemu fotowoltaicznego wynosiła 54.793 zł, przy czym kwota 6.893,00 zł została objęta fakturami zaliczkowymi i zapłacona, a kwota 47.900 zł pozostała do zapłaty przelewem w terminie do 14 czerwca 2017 r. Podkreślono, że kwota 47.900 zł została uregulowana środkami pochodzącymi z kredytu konsumenckiego udzielonego przez A S.A. (umowa z 25 kwietnia 2017 r., nr [...] - w aktach sprawy). W umowie jednoznacznie wskazano, że kredyt został udzielony jako kredyt konsumencki preferencyjny, na sfinansowanie zadań związanych z ochroną środowiska, ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu. Kredyt ten podlegał oprocentowaniu wg zmiennej stopy procentowej wynoszącej 0,5 stopy redyskonta weksli, lecz nie mniej niż 3% w stosunku rocznym. W umowie zastrzeżono przy tym (§ 20 umowy), że w przypadkach: wydatkowania transzy kredytu niezgodnie z przeznaczeniem, nierealizowania inwestycji zgodnie z harmonogramem rzeczowo-finansowym lub niezakończenia inwestycji w terminie, kredyt preferencyjny zostanie przekwalifikowany na kredyt komercyjny, oprocentowany wg stóp kredytów udzielanych ze środków własnych A. Ponadto, niewątpliwym jest, że ww. inwestycja została faktycznie zrealizowana, o czym świadczy dokumentacja fotograficzna wykonana w trakcie wizji lokalnej przeprowadzonej 27 września 2017 r. W rozpatrywanej sprawie, kredyt przeznaczony na sfinansowanie przedmiotowej inwestycji został udzielony ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu (samorządowej osoby prawnej w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych, a więc jednostki sektora finansów publicznych) na preferencyjnych warunkach, tj. z oprocentowaniem znacznie niższym od kredytów komercyjnych, udzielanych przez A z własnych środków na inne cele, niż związane z ochroną środowiska. Mimo, że - jak wskazuje podatnik w odwołaniu - środki otrzymane w formie udzielonego kredytu podlegają zwrotowi ze środków własnych podatnika, jednak w ocenie organu odwoławczego, korzyścią uzyskaną w formie pomocy publicznej jest obniżone oprocentowanie, które w przypadku komercyjnego kredytu, udzielonego na zwykłych warunkach rynkowych, byłoby znacznie wyższe. W związku z powyższym, skoro wydatki zostały wprawdzie poniesione na cele wskazane w ustawie, jednakże zostały sfinansowane w części z udziałem środków publicznych, brak jest możliwości zastosowania ulgi inwestycyjnej na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.r. Nie godząc się z wydaną decyzją podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi w pierwszej kolejności skarżący podniósł, że organ II instancji nie wyznaczył stronie terminu, w którym może się wypowiedzieć w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ponadto zarzucił nieprawidłową interpretację art. 13 ust. 1 u.p.r., polegającą na błędnym przyjęciu, iż zrealizowana przez niego inwestycja została w części sfinansowana z udziałem środków publicznych. Zaznaczył, że zawarł umowę o kredyt konsumencki z A S.A. Na mocy ww. umowy został skarżącemu udzielony kredyt w kwocie kapitału 47.900 zł. Kwota ta została w całości przeznaczona na sfinansowanie inwestycji fotowoltaicznej, która jest zainstalowana na [...] i służy w gospodarstwie rolnym. Umowa kredytowa zobowiązuje stronę do zwrotu pełnej kwoty kapitału. W takich okolicznościach, inwestycja została sfinalizowana w całości z kredytu, którego kwotę kapitału skarżący zobowiązany jest w całości zwrócić do A, a co za tym idzie nie ma podstaw do przyjęcia, iż inwestycja ta została sfinansowana ze środków publicznych. Istotę kredytu stanowi bowiem obowiązek zwrotu bankowi pożyczonej kwoty kapitału (wraz z odsetkami, które stanowią dochód banku), a zatem koszty inwestycji ostatecznie zostaną pokryte ze środków własnych. Środków pochodzących z kredytu jakiego udzielił A, nie można uznać za środki publiczne. A udzielił skarżącemu wskazanego kredytu w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Kredyt bankowy nie został udzielony ze środków z budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego bądź budżetu Unii Europejskiej. Odsetki jako takie nie stanowią kwoty, jaką strona mogłaby przeznaczyć na sfinansowanie całości lub części inwestycji. Stanowią one bowiem dochód banku z tytułu prowadzonej przez niego działalności polegającej na udzielaniu kredytu. Skarżący podkreślił, że w umowie z A w § 2 pkt 3 zaznaczono: "prognozowana kwota dotacji (dopłat) do odsetek do kapitału wynosi 0,00 PLN". Zatem jest to kredyt konsumencki. Tak więc w tej umowie nie wystąpi pomoc publiczna, gdyż wynosi 0. Dodał także, że znajoma osoba z innej gminy korzystała z kredytu w tym samym A (A), na tych samych warunkach i na taką samą inwestycję i otrzymała decyzję o uldze 25% w podatku rolnym. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny zasadności stanowiska organów orzekających w sprawie, które - powołując się na treść art. 13 ust. 1 pkt 2 lit c u.p.r. odmówiły skarżącemu udzielenia ulgi inwestycyjnej w podatku rolnym z tytułu poniesienia nakładów na inwestycję związaną z montażem instalacji fotowoltaicznej w gospodarstwie rolnym, przyjmując, że skarżący sfinansował inwestycję w części ze środków publicznych. Zgodnie z art. 13 ust.1 pkt 1 u.p.r., podatnikom podatku rolnego przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu wydatków poniesionych na: 1. budowę lub modernizację budynków inwentarskich służących do chowu, hodowli i utrzymywania zwierząt gospodarskich oraz obiektów służących ochronie środowiska: 2. zakup i zainstalowanie: a) deszczowni, b) urządzeń melioracyjnych i urządzeń zaopatrzenia gospodarstwa w wodę, c) urządzeń do wykorzystywania na cele produkcyjne naturalnych źródeł energii (wiatru, biogazu, słońca, spadku wód) - jeżeli wydatki te nie zostały sfinansowane w całości lub w części z udziałem środków publicznych. Ulga inwestycyjna przyznawana jest po zakończeniu inwestycji i polega na odliczeniu od należnego podatku rolnego od gruntów położonych na terenie gminy, w której została dokonana inwestycja - w wysokości 25% udokumentowanych rachunkami nakładów inwestycyjnych (art. 13 ust. 2). Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że w [...] w gospodarstwie rolnym należącym do skarżącego zamontowana została instalacja fotowoltaiczna. Jednocześnie ustalono, że część kwoty koniecznej do sfinansowania tej inwestycji w wysokości 47.900 zł została uregulowana środkami pochodzącymi z kredytu konsumenckiego udzielonego przez A S.A. W umowie wskazano, że kredyt został udzielony jako kredyt konsumencki preferencyjny, na sfinansowanie zadań związanych z ochroną środowiska, ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Opolu (dalej jako: WFOŚiGW w Opolu) - samorządowej osoby prawnej w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych, a więc jednostki sektora finansów publicznych, na preferencyjnych warunkach, tj. z oprocentowaniem znacznie niższym od kredytów komercyjnych, udzielanych przez A z własnych środków na inne cele, niż związane z ochroną środowiska. Mimo, że środki otrzymane w formie udzielonego kredytu podlegają zwrotowi ze środków własnych podatnika, to jednak w ocenie organu odwoławczego, korzyścią uzyskaną w formie pomocy publicznej jest obniżone oprocentowanie, które w przypadku komercyjnego kredytu, udzielonego na zwykłych warunkach rynkowych, byłoby znacznie wyższe. W świetle przytoczonych wyżej okoliczności można wysnuć wniosek, że organ uznał, że otrzymana przez stronę korzyść – obniżone oprocentowanie kredytu oferowane przez bank świadczy o tym, że poniesione wydatki zostały w części sfinansowane ze środków publicznych. Zdaniem Sądu materiał dowody zebrany w sprawie: umowa kredytowa i zaświadczenie z A nie pozwala na dokonanie takiej oceny. Znaczyć trzeba, że w świetle tak ograniczonego materiału dowodowego wątpliwości budzi fakt czy rzeczywiście obniżone oprocentowanie świadczy o tym, że poniesione przez skarżącego wydatki na inwestycję zostały w części sfinansowane ze środków publicznych, skoro jak słusznie wskazał skarżący, z treści § 2 pkt 3 umowy wynika, że prognozowana kwota dotacji (dopłat) do odsetek do kapitału wynosi 0,00 PLN. Wobec braku w aktach sprawy umowy o współpracy pomiędzy A a WFOŚiGW w Opolu, o której mowa w § 2 pkt 9 umowy kredytowej, czy aktu prawnego określającego zasady udzielania wsparcia (m.in. udzielania i umarzania pożyczek, udzielenia i rozliczania dotacji) przez WFOŚiGW w Opolu, zdaniem Sądu, trudno na tym etapie postępowania rozstrzygnąć czy skarżący uzyskując z banku preferencyjne oprocentowanie kredytu w istocie uzyskał środki publiczne na sfinansowanie inwestycji. Dodatkowo wątpliwości budzi sformułowanie pkt 6 § 32 umowy kredytu, któremu nadano następujące brzmienie: "Kredytobiorcy Oświadczają, iż wrażają zgodę aby dotacja ze środków WFOŚiGW została przyznana beneficjentowi umowy Kredytu z Dotacją tj. Panu T. L. Jednocześnie wyrażamy zgodę, aby informacje PIT 8C wystawione zostały na Beneficjenta wskazanego powyżej". Powyższe może świadczyć, że skarżący uzyskał jakąś dotację, na podstawie umowy "Kredytu z Dotacją". Kwestie te nie zostały jednak w ogóle wyjaśnione przez organy, brak jest jakichkolwiek rozważań w tej materii w treści zaskarżonej decyzji. Powyższe okoliczności są istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Organy podatkowe w oparciu o przepisy prawa procesowego, m.in.: art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 i art. 200 § 1 O.p., winny podjąć w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zapewnienia stronie czynnego udziału w sprawie w każdym stadium postępowania, dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, rozpatrzenia całego materiału dowodowego i dokonania na tej podstawie oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Zdaniem Sądu organy nie sprostały tym wymogom, nie dokonały ustaleń koniecznych do jej prawidłowego rozstrzygnięcia. W związku z powyższym przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odniesie się do wskazanych przez Sąd okoliczności i da temu wyraz w uzasadnieniu decyzji, by bezspornie ustalić czy jak podaje skarżący, wydatki na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznych faktycznie nie zostały sfinansowane w części z udziałem środków publicznych. Z tych też względów, Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 j.t.), orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 tej ustawy.