I SA/Op 174/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr) Sędziowie: Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 maja 2021 r. sprawy ze skargi J. S., A. K., I. C., H. W., H. R., P. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 28 października 2020r., nr [...] w przedmiocie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Kędzierzyna – Koźla z dnia 30 lipca 2020 r., nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu na rzecz skarżących kwotę 366,00 zł (słownie złotych: trzysta sześćdziesiąt sześć złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z 28 października 2020 r., utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta Kędzierzyna-Koźla z 30 lipca 2020 r., ustalającą zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2019 r. w wysokości 81.551,00 zł. Decyzja ta zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: Postanowieniem z 31 lipca 2019 r., Prezydent Miasta Kędzierzyna-Koźla wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia H. R., P. R., I. C., A. K., J. S. i H. W. (dalej: podatnicy, strona, skarżący) - jako współwłaścicielom nieruchomości przy ul. [...] w [...] (działki nr a i b) - zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r., a następnie postanowieniami z 28 listopada 2019 r. włączył w poczet materiału dowodowego sprawy szereg dokumentów sporządzonych pierwotnie na potrzeby postępowań wszczętych wobec tych samych stron, za wcześniejsze lata podatkowe. W toku postępowania podatnicy 26 lutego 2020 r. złożyli (każdy z osobna) tożsame korekty informacji w sprawie podatku od nieruchomości (na drukach IN-1), w których wykazali: 17,00 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; 600,00 m2 powierzchni gruntów pozostałych; 20,25 m2 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych o wysokości kondygnacji od 1,40 m do 2,20 m; 621,31 m2 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m; 2.309,88 m2 powierzchni użytkowej budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej; 573,52 m2 powierzchni użytkowej budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, a także 1351,30 m2 powierzchni użytkowej budynków pozostałych i budowle o wartości 25.000,00 zł. Jednocześnie, w danych o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości (na drukach ZIN-2) wykazali 1.194,38 m2 powierzchni użytkowej budynków zajętych wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. Decyzją z 30 lipca 2020 r., nr [...], Prezydent Miasta Kędzierzyn-Koźle ustalił podatnikom solidarnie zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2019 r. w wysokości 81.551,00 zł, przyjmując do opodatkowania: 1) powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych: 391,56 m2, przy zastosowaniu stawki podatkowej 0,56 zł, w kwocie 219,27 zł; 2) powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej: 2.305,98 m2, przy zastosowaniu stawki podatkowej 19,97 zł, w kwocie 46.050,42 zł; 3) powierzchnię użytkową pozostałych budynków: 2.428,22 m2, przy zastosowaniu stawki podatkowej 7,45 zł, w kwocie 18.090,24 zł; 4) budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 50.000 zł, przy zastosowaniu 2% wskaźnika opodatkowania, w kwocie 1.000 zł, 5) powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 9.117 m2 przy zastosowaniu stawki podatkowej 0,82 zł, w kwocie 7.475,94 zł; 6) powierzchnię gruntów pozostałych: 600 m2, przy zastosowaniu stawki podatkowej 0,28 zł, w kwocie 168 zł; 7) powierzchnię budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu materiałem siewnym: 827,43 m2, przy zastosowaniu stawki podatkowej 10,33 zł, w kwocie 8.547,35 zł. W złożonym od tej decyzji odwołaniu podatnicy zarzucili organowi I instancji błędy w ustaleniach faktycznych oraz oparcie decyzji na opiniach biegłych, nie mających znaczenia dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do nieprawidłowego obliczenia wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2019. W uzasadnieniu wskazali, że organ bezzasadnie oparł się na opinii biegłych w zakresie badania okoliczności zajęcia nieruchomości na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży, podczas gdy to organ podatkowy (a nie biegli) posiada uprawnienie do autonomicznego ustalenia, czy dana nieruchomość jest nieustannie zajęta wyłącznie przez Stowarzyszenie na prowadzenie jego statutowej działalności. W tej kwestii podnieśli ponadto, że poza swoimi oświadczeniami, statutem Stowarzyszenia i umową użyczenia nie mają oni możliwości przedłożenia innych dowodów na okoliczność faktycznego prowadzenia przez Stowarzyszenie działalności wśród dzieci i młodzieży, ponieważ "nie mają prawa udostępniać wizerunków dzieci i młodzieży biorących udział w lekcjach historii czy lekcjach wychowawczych organizowanych na terenie Stowarzyszenia. Tym samym, fakt nieudostępnienia organowi I instancji dokumentacji fotograficznej z organizowanych spotkań nie może być dowodem na brak realizacji wydarzeń skierowanych do dzieci i młodzieży." Mając powyższe na uwadze podatnicy wnieśli o uchylenie w całości decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Wskazaną na wstępie decyzją z 28 października 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy odmiennie jednak ocenił kwestię zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.), zwanej dalej: "upol", w brzmieniu obowiązującym w 2019 r., w stosunku do części nieruchomości podatników użyczonej Stowarzyszeniu. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Jak zaznaczył organ, aktualne brzmienie ww. normy ukształtowane zostało na podstawie art. 9 pkt 7 lit. a tiret pierwsze ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1045 z późn. zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2016 r. Nowelizacja ta - w odróżnieniu od wcześniejszego stanu prawnego - wprowadza wymóg, aby omawiane zajęcie miało charakter "wyłączny", a zatem wykluczający prowadzenie jakiejkolwiek innej działalności lub inne wykorzystywanie nieruchomości niż na prowadzenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w ww. zakresie. Obecnie z tego zwolnienia będą więc mogły korzystać grunty i budynki lub ich części, które są zajęte wyłącznie na prowadzenie działalności statutowej wśród dzieci i młodzieży w zakresie określonym w tym przepisie. Nie wystarczy już zatem, aby nieruchomość była w posiadaniu stowarzyszenia, którego statut przewiduje działalność wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, ale nieruchomość ta musi być faktycznie wykorzystywana na prowadzenie tej działalności (co musi zostać odpowiednio udokumentowane) i jednocześnie nie może ona służyć żadnym (nawet ubocznym) innym celom. Wprawdzie sama ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "zajęte", zatem określenie to winno być interpretowane przy uwzględnieniu jego językowego znaczenia. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku Języka Polskiego PWN (dostępnym na stronie internetowej https://sjp.pwn.pl) wyraz "zająć" oznacza "zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię", "zacząć użytkować jakieś pomieszczenie", "skorzystać z jakiegoś pomieszczenia lub urządzenia". W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowane jest też stanowisko, że przez "zajęcie" należy rozumieć faktyczne, rzeczywiste wykonywanie konkretnych czynności, działań na nieruchomości (gruncie, budynku, lokalu) powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu wynikającego ze statutu stowarzyszenia. Przy czym zajęcie ma mieć taki charakter, który wyklucza możliwość prowadzenia innej działalności (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 683/12). Z kolei sformułowanie "gruntów zajętych" użyte w art. 7 ust. 1 pkt 5 upol oznacza, że na gruncie muszą być wykonywane rzeczywiste czynności składające się na prowadzenie statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży. Poza zakresem ustawowego zwolnienia pozostają natomiast: posiadanie, zamiary i plany użytkownika. Gdyby przyjąć argumenty odwołania i prezentowanego dotychczas stanowiska podatników, że do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 upol wystarczy sam fakt udowodnienia okoliczności zawarcia umowy użyczenia i przejęcia nieruchomości przez Stowarzyszenie, które w statucie ma zapisane prowadzenie ww. działalności, to przepis ten musiałby uzależniać omawiane zwolnienie od samego tylko faktu posiadania nieruchomości przez stowarzyszenie, a takiego sformułowania ustawodawca nie użył (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 15 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 892/17). Zatem, aby podatnik mógł korzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 upol powinien przedstawić wiarygodne dowody, że dana nieruchomość lub jej część jest faktycznie wykorzystywana przez stowarzyszenie na potrzeby prowadzenia działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, a opisana wyżej kwalifikowana działalność na niej prowadzona musi odbywać się w ramach statutowej działalności stowarzyszenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 14 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 14/19). W niniejszej sprawie podatnicy nie przedłożyli dowodów na ww. okoliczności. Organ I instancji, dążąc do zweryfikowania kwestii przedmiotowego zwolnienia, wielokrotnie zwracał się do podatników o przedłożenie takich dowodów. Zgromadził w aktach sprawy kopię umowy użyczenia z 13 lutego 2014 r., na podstawie której H. W., A. K., J. S., I. C. i P. R. bezpłatnie użyczyli na czas nieokreślony Stowarzyszeniu F" powierzchnię 2.436,93 m2 "budynków handlowo-magazynowych przy ulicy [...] w [...], dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze [...]". W poczet materiału dowodowego sprawy włączono również statut Stowarzyszenia E, z którego (§7) wynika, że "Głównym celem Stowarzyszenia jest działanie na rzecz dzieci i młodzieży w zakresie: 1) Oświaty i wychowania - poprzez szerzenie wiedzy i udostępnianie materiałów na temat okresu historycznego Polski od 22 lipca 1944 r. do 29 grudnia 1989 r. w celach dydaktycznych m.in. prowadzenie lekcji historii dla szkół podstawowych, gimnazjalnych i ponadgimnazjalnych; propagowanie historii legionu i kraju; organizowanie wystaw, spotkań i koncertów tematycznych; 2) Nauki i techniki - poprzez propagowanie wiedzy o sprzętach minionej epoki; przegląd zmian zachodzących na przełamie czasów PRL-u w kwestiach kultury, nauki i techniki; zainteresowanie dzieci i młodzieży kolekcjonerstwem, rozszerzanie nowych pasji i zainteresowań; 3) Organizowania wolnego czasu dla dzieci i młodzieży zamieszkującej gminę, powiat i województwo - poprzez organizację bali, festynów, targów czy kiermaszów." Organ uzyskał również sprawozdanie z działalności stowarzyszenia za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. (zawierające m.in. stwierdzenie, że "ekspozycję odwiedziło kilkadziesiąt osób, w tym dzieci i młodzież (...). W lipcu 2015 r. Stowarzyszenie udostępniło całą powierzchnię muzealną do "[...]" sesji zdjęciowej (...) Stowarzyszenie E zaangażowało się w organizację [...] w [...] (...). Tym samym, w dniu 17 listopada 2015 r. w siedzibie Stowarzyszenia odbyło się spotkanie z P. K., które cieszyło się zainteresowaniem głównie młodych ludzi." Analizując te dowody Kolegium zauważyło, że po pierwsze z ww. sformułowań wynika, że muzeum miało być udostępniane nie tylko dzieciom i młodzieży, ale również osobom dorosłym, a po drugie powyższe stanowi jedynie kolejne oświadczenia podatników, bez poparcia ich jakimikolwiek wiarygodnymi dowodami. Zdaniem organu, zarówno w/w dokumenty, jak i sprawozdanie finansowe za 2014 r., nie stanowią dowodów na "zajęcie" części nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 upol, a jedynie na formalne ich użyczenie Stowarzyszaniu, którego statutowym celem jest działalność zbieżna z wskazaną w tej regulacji działalnością wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu. W tym kontekście, według Kolegium, nieprawidłowe było zastosowanie przez Prezydenta Miasta Kędzierzyn- Koźle zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 5 upol w odniesieniu do 117,45 m2 powierzchni użytkowej, rzekomo zajętej wyłącznie na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenie "E" statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu (organ nie wskazał przy tym, na jakiej konkretnie z przesłanek/ewentualnie których łącznie - oświata, wychowanie, nauka i technika, kultura fizyczna i sport - się oparł). Żaden z dowodów zgromadzonych w aktach sprawy nie potwierdzał bowiem takiego zajęcia. Stanowisko organu I instancji jest przy tym niespójne, ponieważ z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ wiedział, że omawianemu zwolnieniu nie podlegają części budynków, w których jedynie stworzono warunki do prowadzenia takiej działalności, ale podlegają wyłącznie te, gdzie taką działalność faktycznie się prowadzi. Prezydent Miasta Kędzierzyn-Koźle dokonał bowiem prawidłowej wykładni pojęcia "zajęcie", o którym mowa w ww. przepisie, a także powołał się na bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, z którego jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 5 upol konieczne jest udokumentowanie przez podatnika rzeczywistego prowadzenia takich zajęć. Pomimo tego, nieprawidłowo i niezgodnie z dokonaną przez siebie wykładnią prawa przyznał podatnikom omawiane zwolnienie, choć brak było przesłanek do jego zastosowania. Niemniej jednak, mimo stwierdzenia naruszenia przez organ I instancji ww. art. 7 ust. 1 pkt 5 upol przez objęcie części budynku zwolnieniem podatkowym, w sytuacji braku podstaw do zastosowania tego zwolnienia, Kolegium nie uchyliło zaskarżonej decyzji w tym zakresie i nie orzekło co do istoty sprawy przez opodatkowanie również tej części budynku - ze względu na ograniczenie wynikające z art. 234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.),- dalej "op". Przepis ten stanowi bowiem, że organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny, a w ocenie Kolegium naruszenie to nie miało charakteru rażącego, a jedynie taki rodzaj naruszenia uprawniałby do wydania decyzji na niekorzyść podatników. Odnosząc się do przyjętego przez organ I instancji sposobu opodatkowania pozostałych budynków i gruntów podatników i zastosowania do nich odpowiednich stawek podatkowych przewidzianych w uchwale Rady Miasta Kędzierzyn-Koźle z dnia 30 października 2018 r. nr LXIII/609/18 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Op. 2018.3141) - Kolegium uznało stanowisko organu I instancji za prawidłowe. Wskazało, że w niniejszej sprawie okolicznością uzasadniającą powstanie obowiązku podatkowego J. S., I. C., H. W., A. K., H. R. i P. R. w podatku od nieruchomości było nabycie przez nich prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w [...] [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...],a która to nieruchomość składa się z działek nr a i b w [...] wraz z prawem własności zabudowań znajdujących się na tych działkach. Nabycie to nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży z 24 listopada 2010 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego nr rep. A: [...]. Z akt sprawy, w szczególności z wypisów z rejestru gruntów i budynków, wynika, że A. K., H. W., I. C., J. S., P. R. i H. R. w 2019 r. pozostawali użytkownikami wieczystymi działek nr a i b w [...] i właścicielami zabudowań znajdujących się na tych działkach. Z ww. umowy sprzedaży, wynika, że H. W. i A. K. (w udziale 1/3), J. S. i I. C. (w udziale 1/3) oraz P. R. i H. R. (w udziale 1/3) nabyli ww. nieruchomość, która obejmuje obszar 9.717,00 m2 terenów zabudowanych przemysłowych i 6.314,19 m2 powierzchni użytkowej budynków. Zgodnie z treścią umowy przedmiotowa nieruchomość składa się z działki nr a o powierzchni 600 m2 (oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem użytku "Ba" - tereny przemysłowe; położonej przy ul. [...] w [...]) i działki nr b o powierzchni 9.117,00 m2 (oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem użytku "Bi" - inne tereny zabudowane; położonej przy ul. [...] w [...]). Z opisywanego aktu notarialnego wynika również, że na działce nr a znajduje się budynek mieszkalny nr [...] o powierzchni użytkowej 320,00 m2, a na działce nr b znajdują się budowle oraz: 1) budynek handlowo-usługowy nr [...] o powierzchni użytkowej 4.040,70 m2; 2) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 139,90 m2; 3) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 105,60 m2; 4) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 963,00 m2; 5) budynek magazynowy nr [...] o powierzchni użytkowej 140,30 m2; 6) budynek biurowo-handlowy nr [...] o powierzchni użytkowej 455,90 m2; 7) budynek rozdzielni wysokiego napięcia nr [...] o powierzchni użytkowej 54,70 m2; 8) budynek portierni nr [...] o powierzchni użytkowej 9,40 m2; 9) budynek portierni nr [...] o powierzchni użytkowej 8,90 m2. Z ww. umowy sprzedaży wynika ponadto, że: 1) A. K. i H. W. nabyli nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności zabudowań) w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą B s.c. W. H., K. A. z siedzibą w [...]; 2) J. S. i I. C. nabyli nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności zabudowań) w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej D s.c J. S., I. C. z siedzibą w [...]; 3) P. R. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą A z siedzibą w [...]. Z włączonej po akt sprawy informacji z kartoteki budynków wynika natomiast, że na ww. nieruchomości (składającej się z działki nr a i działki nr b) znajduje się nie 10 budynków (jak wynika z ww. umowy sprzedaży), ale 6 budynków (formalnie 8, jednak dwa z ośmiu budynków wyszczególnionych w kartotece zostało - zgodnie z adnotacjami - wyburzone), tj.: 1. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 121 m2 oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe"; 2. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 854 m2 oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe"; 3. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 16 m2 oznaczony jako "pozostałe budynki niemieszkalne" (odręczna adnotacja - "wyburzony", co jest niesporne w sprawie i potwierdzone w trakcie oględzin); 4. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 254 m2 oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe"; 5. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 15 m2 oznaczony jako "pozostałe budynki niemieszalne" (odręczna adnotacja - "wyburzony", co jest niesporne w sprawie i potwierdzone w trakcie oględzin); 6. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 1172 m2 oznaczony jako "budynki handlowo-usługowe"; 7. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 857 m2 oznaczony jako "budynki handlowo-usługowe"; 8. budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 138 m2 oznaczony jako "budynki mieszkalne". Zgodnie z opinią biegłego D. B., budynek mieszkalny oznaczony w ww. umowie sprzedaży nr [...], a w kartotece budynków o identyfikatorze [...] (oznaczony w opinii nr [...]) na działce nr a posiada powierzchnię użytkową 294,49 m2. Z kolei powierzchnie pozostałych budynków wynoszą odpowiednio: 1) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 121 m2 oznaczony w kartotece budynków jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" posiada powierzchnię użytkową 105,87 m2; 2) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 854 m2 oznaczony w kartotece budynków jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" posiada powierzchnię użytkową 1055,64 m2; 3) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 254 m2 oznaczony w kartotece budynków jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" posiada łączną powierzchnię użytkową 196,05 m2 (145,24 m2 + 50,81 m2); 4) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 1.172,00 m2 oznaczony w kartotece budynków jako "budynki handlowo-usługowe" stanowi jeden budynek wraz z budynkiem o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 857 m2 oznaczonym jako "budynki handlowo-usługowe" i posiada powierzchnię użytkową 3.910,99 m2 5) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 138 m2 oznaczony jako "budynki mieszkalne" posiada powierzchnię użytkową 294,49 m2. Powyższa rozbieżność między ilością budynków wynikającą z ww. umowy sprzedaży (10) a ilością budynków wynikającą z ww. opinii biegłego (8) wynika z faktu, że po nabyciu przedmiotowych nieruchomości przez podatników w 2010 r. (umowa sprzedaży z 24 listopada 2010 r., sporządzona w formie aktu notarialnego repertorium nr A: [...] - w aktach sprawy), dwa z pierwotnych dziesięciu budynków (tj. wymienionych w ww. umowie) zostało wyburzone (co zostało potwierdzone przez organ w toku postępowania i jest bezsporne w sprawie). Z kolei rozbieżność między ilością budynków wynikającą z ww. opinii biegłego (8) a ilością budynków wynikającą z ww. kartoteki budynków (6) wynika z faktu, że w obu tych dowodach w sposób odmienny zakwalifikowano niektóre z zabudowań jako odrębne, a inne jako stanowiące część innych obiektów. Zdaniem Kolegium, rozbieżność ta nie ma jednak żadnego wpływu na wynik niniejszej sprawy, ponieważ techniczne zakwalifikowanie budynków (jako odrębnych lub jednolitych zabudowań) nie wpływa na kwestię ustalenia powierzchni użytkowych tych obiektów będących przedmiotami opodatkowania. Podsumowując dotychczasowe ustalenia, Kolegium za prawidłowe uznało oparcie się – na potrzeby określenia przedmiotu opodatkowania, powierzchni i charakteru poszczególnych budynków - na opinii biegłego D. B., która stanowi wiarygodny dowód na okoliczność powierzchni użytkowych budynków objętych postępowaniem, mianowicie: 1) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 121 m2 oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" (wg opinii biegłego D. B. budynek o nr [...] posiadający powierzchnię użytkową 105,87 m2), zgodnie z ustaleniami organu I instancji jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. R. pod firmą A z siedzibą w [...]; 2) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 854 m2 oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" (wg opinii biegłego D. B. budynek o nr [...] posiadający powierzchnię użytkową 1055,64 m2), zgodnie z ustaleniami organu I instancji jest przeznaczony: w części na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. R. pod firmą A z siedzibą w [...], w części na prowadzenie działalności gospodarczej przez H. W. i A. K. pod firmą B s.c. W. H., K. A. z siedzibą w [...], a w części na prowadzenie działalności gospodarczej przez J. S. i I. C. pod firmą D s.c. J. S., I. C. z siedzibą w [...]; 3) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 16 m2 oznaczony jako "pozostałe budynki niemieszkalne" został wyburzony; 4) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 254 m2 oznaczony jako "zbiorniki silosy i budynki magazynowe" (wg opinii biegłego D. B. składający się w istocie z "budynku magazynowego" o nr [...] o powierzchni użytkowej 145,24 m2 i "budynku rozdzielni WN" o nr [...] o powierzchni użytkowej 50,81 m2), zgodnie z ustaleniami organu jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej przez H. W. pod firmą C z siedzibą w [...]; 5) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 15 m2 oznaczony jako "pozostałe budynki niemieszalne" został wyburzony; 6) budynek wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 1.172,00 m2 oznaczony jako "budynki handlowo-usługowe" (wg opinii biegłego D. B. stanowiący jeden budynek wraz z budynkiem wg kartoteki budynków o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 857 m2 i oznaczony nr [...] jako "budynki handlowo-usługowe" posiada łącznie 3910,99 m2 powierzchni użytkowej), zgodnie z ustaleniami organu nie jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej, poza: a) pomieszczeniami nr 8a, 8b, 8c, 8d oznaczonymi na załączniku nr 4 do protokołu ww. oględzin, które przeznaczone są na prowadzenie działalności gospodarczej przez H. W. i A. K. pod firmą B s.c. W. H., K. A. z siedzibą w [...]; b) pomieszczeniami nr 8e i 8f oznaczonymi na załączniku nr 4 do protokołu ww. oględzin, które przeznaczone są na prowadzenie działalności gospodarczej przez P. R. pod firmą A z siedzibą w [...]; c) pomieszczeniami nr 8g, 8h, 8i, 8j, 8k, 8l, 8ł i 8m oznaczonymi na załączniku nr 4 do protokołu ww. oględzin, które przeznaczone są na prowadzenie działalności gospodarczej przez J. S. i I. C. pod firmą D s.c. J. S., I. C. z siedzibą w [...]; 7) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 857 m2 oznaczony jako "budynki handlowo-usługowe" (wg opinii biegłego D. B. budynek o nr [...] o powierzchni użytkowej 347,07 m2), zgodnie z ustaleniami posiadaczem tej części budynków jest J. S. i I. C. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą D s.c., jednak wszystkie pomieszczenia są puste i niewykorzystywane do działalności gospodarczej; 8) budynek o identyfikatorze [...] o powierzchni zabudowy 138 m2 oznaczony jako "budynki mieszkalne" (wg opinii biegłego D. B. o powierzchni użytkowej 294,49 m2), zgodnie z ustaleniami organu I instancji jest aktualnie niewykorzystywany. Odnosząc się do kolejnej podniesionej w odwołaniu spornej kwestii, dotyczącej powierzchni użytkowej budynków zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (art. 7 ust. 1 pkt 2 lit. c upol), Kolegium w pierwszej kolejności wskazało na definicję kwalifikowanego materiału siewnego, zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 9 listopada 2012 r. o nasiennictwie (Dz. U. z 2019 r. poz. 568 ze zm.), który stanowi, że materiał siewny kategorii kwalifikowany oznacza materiał siewny wyprodukowany bezpośrednio z materiału siewnego kategorii elitarny, przeznaczony do produkcji materiału siewnego kategorii kwalifikowany kolejnych rozmnożeń lub do produkcji innej niż produkcja materiału siewnego. W niniejszej sprawie podatnicy konsekwentnie wskazywali w pismach i deklaracjach podatkowych, że 551,01 m2 powierzchni użytkowej budynków jest zajęte na prowadzenie takiej działalności gospodarczej. Organ I instancji prowadził postępowanie wyjaśniające w tym zakresie i podczas oględzin przeprowadzonych 14 marca 2018 r. ustalił, że "W części budynku [...] znajduje się magazyn materiałów nasiennych," zaś podczas kolejnych oględzin przeprowadzonych 18 lipca 2018 r. dodatkowo ustalił, że "Część nieruchomości budynku [...], według oświadczenia P. R., zajęta jest na obrót kwalifikowanym materiałem siewnym. Podczas oględzin ustalono, że pomieszczenie o powierzchni 139,24 m2 - parter magazynu Pomieszczenie pierwsze - sklep w części jest zajęte na kwalifikowany materiał siewny, jego obrót. W pomieszczeniu znajdują się również kwiaty sztuczne, donice, akcesoria ogrodniczo-rolne. Materiał standard również. Pomieszczenie parter budynku - magazyn pomieszczenie nr 1 znajduje się tylko kwalifikowany materiał siewny. Piętro budynku pomieszczenie nr 1 kwalifikowany materiał, pomieszczenie nr 2 - kwalifikowany materiał siewny, pomieszczenie nr 3 - kwalifikowany materiał siewny typu kategorii standard. Parter budynku i pierwsze piętro po stronie prawej dotyczą powyższe zapisy. Budynek [...]." Dodatkowo, 21 sierpnia 2018 r. biegły G. Ś. sporządził opinię w przedmiocie ustalenia powierzchni zajętej na obrót kwalifikowanym materiałem siewnym, z której wynikało: 1) Pomieszczenie do prowadzenia obrotu materiałem siewnym składa się ze sklepu o powierzchni 294,18 m2 oraz magazynów o łącznej powierzchni 418,17 m2 (wg kartoteki budynków prowadzonych przez starostę powiatu kędzierzyńsko-kozielskiego nr [...]). Sklep i magazyny są przystosowane do prowadzenia sprzedaży i składowania materiału siewnego. 2) W sklepie był prowadzony obrót materiałem siewnym kategorii kwalifikowany roślin pastewnych bobowatych grubonasiennych (groch siewny, łubin wąskolistny, wyka kosmata), bobowatych drobnonasiennych (koniczyna czerwona, koniczyna biała, koniczyna perska, lucerna siewna). Rośliny bobowate grubonasienne i drobnonasienne były sprzedawane jako materiał siewny kategorii kwalifikowany C/1 i C/2. Z roślin pastewnych innych w obrocie znajdowała się również facelia błękitna jako materiał siewny kategorii kwalifikowany C/1. Oprócz roślin pastewnych, do sprzedaży oferowany był materiał siewny roślin zbożowych (żyto ozime) oraz materiał siewny roślin oleistych (gorczyca biała i rzepik) jako materiał siewny kategorii kwalifikowany C/1. 3) W magazynach znajdował się materiał siewny: - traw kategorii kwalifikowany C/1, - mieszanek traw oraz mieszanek zbożowo-strączkowych kategorii kwalifikowany. Opis kategorii i stopni kwalifikacji materiału siewnego dla poszczególnych grup roślin jest zamieszczony w załączniku do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 18 kwietnia 2013 r. w sprawie terminów składania wniosków o dokonanie oceny polowej materiału siewnego poszczególnych grup roślin lub gatunków roślin rolniczych i warzywnych oraz szczegółowych wymagań w zakresie wytwarzania i jakości materiału siewnego tych roślin (Dz. U. z 2013 r. poz. 517 ze zm.). 4) Zarówno w sklepie jak i w magazynach oprócz materiału siewnego roślin pastewnych i zbożowych kategorii kwalifikowany (C/1 i C/2), znajdował się materiał siewny roślin warzywnych kategorii kwalifikowany i standard (ST), która to kategoria również upoważnia do prowadzenia obrotu materiałem siewnym roślin warzywnych jak w przypadku materiału siewnego kategorii kwalifikowany (na podstawie art. 104, ust. 1, pkt. 1 i 2 ustawy z dnia 9 listopada 2012 r. o nasiennictwie Dz. U z 2017 r., poz. 633 ze zm.)." Z kolei P. R. przedłożył do akt (przy piśmie z 12 września 2018 r.) kopię "Protokołu kontroli wytwarzania, oceny, przerobu, przechowywania i obrotu materiałem siewnym" z 29 sierpnia 2018 r., nr [...], sporządzonego przez pracownika Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Roślin i Nasiennictwa w [...]. Z protokołu tego wynika, że "W dniu kontroli stwierdzono na stanie przedsiębiorstwa materiał siewny warzyw, traw które znajdują się w pomieszczeniach magazynowych budynków o numerach [...], [...], i części budynku [...]." W piśmie z 15 października 2018 r. P. R. wskazał, że "powierzchnia przeznaczona na przechowywanie kwalifikowanego materiału siewnego w części budynku [...] /dawny nr [...]/ wynosi 250 m2. Przeznaczenie w/w powierzchni nastąpiło w miesiącu styczniu 2017 r." Mając powyższe dowody na uwadze Kolegium za prawidłowe uznało ustalenia organu I instancji, że powierzchnia użytkowa budynków zajęta na działalność gospodarczą w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym wynosi 827,43 m2, w tym: 360,69 m2 powierzchni użytkowej sklepu prowadzonego przez P. R. w budynku magazynowo-handlowym, 216,74 m2 powierzchni użytkowej części budynku magazynowego z hydroforownią o nr [...] oraz 250,00 m2 powierzchni użytkowej części budynku o nr [...] (zgodnie z ww. oświadczeniem P. R. z 15 października 2018 r.). Tym samym powierzchnia użytkowa budynków objęta ww. preferencyjną stawką podatkową (827,43 m2) jest większa (o 276,42 m2) od podawanej przez podatników (551,01 m2). Rozbieżność ta wynika z faktu, że podatnicy początkowo nie uwzględniali, że od stycznia 2017 r. - zgodnie z ww. oświadczeniem P. R. z 15 października 2018 r. - została zajęta (poza dotychczas wykazywaną powierzchnią) dodatkowa powierzchnia użytkowa 250,00 m2 części budynku nr [...]. Zliczając wszystkie z ww. części budynków i przyjmując wartości powierzchni użytkowych, wynikające z opinii biegłego D. B., według Kolegium za prawidłowe należało uznać ustalenie Prezydenta Miasta Kędzierzyn-Koźle w tym zakresie, które to jak dodatkowo zauważono są korzystniejsze dla podatników niż wynikałoby to ze składanych przez nich deklaracji podatkowych. W końcowej części rozważań Kolegium nadmieniło, że zgodnie z oświadczeniami podatników - potwierdzonymi pismem Starosty Kędzierzyńsko-Kozielskiego z 20 grudnia 2018 r. - organ administracji architektoniczno-budowlanej przyjął 18 kwietnia 2018 r. bez sprzeciwu zgłoszenie z 16 kwietnia 2018 r. w sprawie zmiany sposobu użytkowania budynku administracyjnego na budynek mieszkalny jednorodzinny na działce nr b (ul. [...] w [...]), co uwzględniono w rozstrzygnięciu organów podatkowych. W wniesionej do tut Sądu skardze na powyższą decyzję skarżący, kwestionując stanowisko organów w zakresie odmowy zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 punkt 5 upol wobec powierzchni 898,40 m2 przekazanej w bezpłatne używanie E oraz w zakresie nieprawidłowej kwalifikacji powierzchni 250 m2 tzw. budynku administracyjnego, zarzucili organowi odwoławczemu naruszenie prawa materialnego mającego istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1). art. 7 kpa, art. 77 kpa i art. 136 kpa poprzez ich niezastosowanie oraz art. 80 kpa poprzez jego błędne zastosowanie tj. niepodjęcie zarówno przez organ I, jak i II instancji wszystkich niezbędnych czynności zmierzających do wyjaśnienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy, niespełnienie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło zarówno organ I, jak i II instancji do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a co za tym idzie błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego tj. art. 7 ust. 1 pkt. 5 upol poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające przyznanie skarżącym zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, 2). art. 80 k.p.a. poprzez przekroczenie zarówno przez organ I, jak i II instancji zasady swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło do błędnej kwalifikacji powierzchni 250 m2 tzw. budynku administracyjnego jako powierzchni zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, w sytuacji gdy ze stanu faktycznego spawy wynika, że ww. powierzchnia powinna być objęta stawką podatku jak dla budynków mieszkalnych, co miało wpływ na wysokość kwoty podatku od nieruchomości za rok 2019, 3). art. 10 kpa poprzez nie poinformowanie skarżących przez organ II instancji o możliwości zapoznania i wypowiedzenia się względem zebranego w sprawie materiału dowodowego, na podstawie którego organ ten wydał zaskarżoną decyzję, 4). art. 138 § 1 pkt 1 kpa. poprzez utrzymanie w mocy przez organ II instancji zaskarżonej decyzji organu I instancji wydanej z naruszeniem przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, podczas gdy organ ten winien uchylić decyzję organu I instancji w części objętej niniejszą skargą i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania zgodnie z art. 138 § 2 kpa. Stawiając powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta Kędzierzyn - Koźle z 30 lipca 2020 r. w zaskarżonej części, oraz przeprowadzenie, na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) - dalej jako: "ppsa", dowodu uzupełniającego, tj. dowodu ze sprawozdania merytorycznego z działalności Stowarzyszenia E za rok 2019r, a także o zasądzenie na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2021 r., poz. 137) w związku z art. 3 § 1 ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola sądu polega na zbadaniu, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia jego nieważności, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Badana jest zatem wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, trafność wykładni tych przepisów oraz prawidłowość zastosowania przyjętej procedury. Sąd nie ma zatem możliwości merytorycznego orzekania w sprawie rozstrzygniętej przez organy administracji publicznej aktami administracyjnymi poddanymi jego kontroli. Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 ppsa, uwzględnienie skargi na decyzję następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W opisanych przypadkach sąd uchyla decyzję lub postanowienie. Natomiast stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 2-3 ppsa, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza ich nieważność w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kpa lub w innych przepisach (pkt 2) albo stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w kpa lub w innych przepisach. W przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2 ppsa, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie (art. 145 § 3 ppsa). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala zgodnie z art. 151 ppsa. Sposób rozpoznania skargi przez sąd administracyjny regulują też art. 134 oraz art. 135 ppsa. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, co istotne, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który nie miał w sprawie zastosowania. Przy czym, przeprowadzając kontrolę, sąd bierze pod uwagę stan faktyczny oraz stan prawny istniejący w momencie podejmowania przez organ administracji kontrolowanego aktu administracyjnego. Natomiast zgodnie z art. 135 ppsa, sąd stosuje przewidziane ustawą środki (w odniesieniu do decyzji sankcję wzruszalności lub sankcję nieważności) w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Kierując się opisanymi powyżej kryteriami, dokonując badania legalności decyzji organów obu instancji oraz postępowania poprzedzającego ich wydanie, Sąd w dopatrzył się naruszenia prawa stanowiącego podstawę do wyeliminowania ich z obiegu prawnego. Na wstępie wyjaśnić trzeba, że przedmiotowa sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, a więc bez udziału stron postępowania, w oparciu o art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842), w zw. z § 1 pkt 1 zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 30 października 2020 r. nr 17/20 w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Opolu w czasie trwania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii. Wskazane zarządzenie Prezesa WSA w Opolu zostało wydane w związku z intensyfikacją rozwoju epidemii i wprowadzeniem dodatkowych ograniczeń, nakazów i zakazów związanych z objęciem miasta Opole, będącego siedzibą tut. Sądu, obszarem czerwonym, o którym mowa w § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 1758 ze zm.). Na mocy ww. przepisów zarządzenia Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dniem 30 października 2020 r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych. W związku z tym sprawy przeznaczone do rozpatrzenia na rozprawie skierowano do załatwienia na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.). Z uwagi na powyższe, zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z 25 marca 2021 r. niniejsza sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym. Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu utrzymująca w mocy decyzje organu I instancji wydaną w przedmiocie ustalenia (podkreślenie Sądu) podatnikom zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. w wysokości 81.551,00 zł. Na wstępie czynionych przez Sąd rozważań przypomnieć trzeba, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych przewidziano dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych, mianowicie: z mocy decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, jak również z mocy samego prawa. Sposób powstania zobowiązań podatkowych ustawodawca wiąże z obowiązkami nałożonymi na poszczególne podmioty. Jeżeli podatnikami są osoby fizyczne, zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, czyli zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 op. Wyraża to ustawodawca przepisem art. 6 ust. 7 upol. W stosunku do pozostałych podmiotów zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy samego prawa - art. 21 § 1 pkt 1 op, a chodzi tu o osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnych, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Podatek od nieruchomości jest podatkiem opłacanym w okresie rocznym, co wynika z art. 6 ust. 8 upol. Przepis ten wprost wskazuje, że podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Zgodnie z art. 11 op rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. W myśl art. 21 § 5 op, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym. Dane wykazane w informacji, o której mowa w art. 6 ust. 6 upol, mogą stanowić podstawę do wydania decyzji wymiarowej w zakresie podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 6 ust. 7 upol. Dotyczy to sytuacji, w której organ nie kwestionuje tych danych i przyjmuje je do wydania decyzji. W przypadku przyjęcia danych o przedmiocie opodatkowania, mających znacznie dla ustalenia podstawy opodatkowania w innej wysokości niż wykazana w ww. informacji, organ obowiązany jest dane te ustalić w postępowaniu podatkowym z zastosowaniem przepisów ordynacji podatkowej, dotyczących ustalania stanu faktycznego sprawy, którego konsekwencje podatkowoprawne mają być ustalone w drodze decyzji administracyjnej. W takim przypadku nie będzie też miała zastosowania regulacja art. 165 § 5 op. W myśl tego przepisu, organy podatkowe mogą odstąpić od formalnego wszczęcia postępowania podatkowego (w formie postanowienia), w sytuacji, gdy ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie, nie wymaga wszczęcia postępowania podatkowego (nie stosuje się wówczas do tego postępowania § 2 i § 4 art. 165 op). W rozpoznawanej obecnie sprawie organ podatkowy zakwestionował dane zawarte w informacji podatników mające znacznie dla ustalenia podstawy opodatkowania, wobec czego postanowieniem z 31 lipca 2019 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2019 r. wobec H. R., P. R., I. C., A. K., J. S. i H. W. - będących współwłaścicielami nieruchomości przy ul. [...] w [...] (działki nr a i b). Postanowienie to doręczono: H. R. 8 sierpnia 2019 r., P. R. 8 sierpnia 2019 r., I. C. 7 sierpnia 2019 r., J. S. 8 sierpnia 2019 r., H. W. 8 sierpnia 2019 r., a A. K. 8 sierpnia 2019 r. W ramach tego postępowania postanowieniami z 28 listopada 2019 r. nr [...], [...], [...], [...], włączono w poczet materiału dowodowego sprawy szereg dokumentów sporządzonych pierwotnie na potrzeby postępowań wszczętych wobec tych samych stron, ale za inne lata podatkowe. Sadowi z urzędu wiadomo, że wobec w/w podatników zostały równolegle z niniejszą decyzją wydane decyzje organów I i II instancji ustalające wymiar podatku od tych samych nieruchomości za lata 2016, 2017 i 2018. W sprawach tych wniesione przez podatników skargi zostały oddalone wyrokami tut Sądu z 27 maja 2021 r. o sygn. akt odpowiednio: I SA/Op 171/21, I SA/Op 172/21 i I SA/Op 173/21. Co przy tym istotne, analiza akt tych spraw, co zresztą przyznaje sam organ, prowadzi do wniosku, że materiały z postępowań dotyczących lat 2016-2018 (włączone do postępowania podatkowego za 2019 r.) stały się w istocie podstawą dla ustalenia przez organy podatkowe stanu faktycznego nieruchomości wobec objętego niniejszym postępowaniem roku 2019. Świadczy też o tym wprost argumentacja użyta zarówno przez organ I instancji jak i organ odwoławczy w uzasadnieniach wydanych decyzji dotyczących roku 2019. Należy jednak zauważyć, że o ile ustalenia poczynione przez organy podatkowe w ramach wcześniejszych postępowań w zakresie powierzchni gruntów i budynków, w tym wynikające z dopuszczonych na tą okoliczność opinii biegłych, zachowały aktualność również w roku 2019 i nie są obecnie kwestionowane przez skarżących, to już niedopuszczalne było automatyczne założenie organów podatkowych, że zmianie nie uległ również sposób ich wykorzystania przez podatników. Tym bardziej, że - czego nie negowano w sprawie - zgodnie z oświadczeniami podatników (potwierdzonymi pismem Starosty Kędzierzyńsko-Kozielskiego z 20 grudnia 2018 r.) 18 kwietnia 2018 r. organ administracji architektoniczno-budowlanej przyjął bez sprzeciwu zgłoszenie z 16 kwietnia 2018 r. w sprawie zmiany sposobu użytkowania budynku administracyjnego na budynek mieszkalny jednorodzinny na działce nr b (ul. [...] w [...]). Wprawdzie, jak nadmieniło Kolegium, w decyzji wymiarowej za 2019 r. uwzględniono zmianę sposobu użytkowania budynku administracyjnego na budynek mieszkalny jednorodzinny, co miały odzwierciedlać dokonane wyliczenia wymiaru podatku, to jednakże, na co zwrócili uwagę skarżący, a co znajduje potwierdzenie w treści decyzji organu I i II instancji, dotyczyło jedynie części powierzchni tego obiektu. Natomiast 250,00 m2 powierzchni użytkowej omawianego budynku o nr [...] uwzględniono w przyjętej przez organy podatkowe powierzchni użytkowej budynków zajętych na działalność gospodarczą w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym wynoszącej 827,43 m2. W tej kwestii Kolegium wskazało, że organ I instancji prawidłowo przyjął do wyliczenia łącznej powierzchni użytkowej budynków zajętych na działalność gospodarczą w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym 360,69 m2 powierzchni użytkowej sklepu prowadzonego przez P. R. w budynku magazynowo-handlowym, 216,74 m2 powierzchni użytkowej części budynku magazynowego z hydroforownią o nr [...] oraz 250,00 m2 powierzchni użytkowej części budynku o nr [...] (zgodnie z oświadczeniem P. R. z 15 października 2018 r.). Tym samym, jak dalej skonstatowano, powierzchnia użytkowa budynków objęta ww. preferencyjną stawką podatkową (827,43 m2) jest większa (o 276,42 m2) od podawanej przez podatników (551,01 m2). Rozbieżność ta wynika według organu z faktu, że podatnicy początkowo nie uwzględniali, że od stycznia 2017 r. - zgodnie z oświadczeniem P. R. z 15 października 2018 r. - została zajęta (poza dotychczas wykazywaną powierzchnią) dodatkowa powierzchnia użytkowa 250,00 m2 części budynku nr [...]. Nie może jednak ujść uwadze, że w/w oświadczenie dotyczyło wcześniejszych lat podatkowych, a zatem okresu sprzed dokonanej przez podatników oficjalnej zmiany sposobu użytkowania budynku administracyjnego na budynek mieszkalny jednorodzinny. Na ten właśnie aspekt sprawy, podatnicy wskazali w skardze, zauważając, że "ze stanu faktycznego spawy wynika, że ww. powierzchnia, zgodnie z przekształceniem z 16 kwietnia 2018 r. oraz korektą deklaracji podatkowej z 13 czerwca 2018 r. objęta powinna być stawką podatku jak dla budynków mieszkalnych, a nie jak stwierdziły organy obu instancji stawką podatku jak dla budynków zajętych na obrót kwalifikowanym materiałem siewnym. Nieuwzględnienie powyższego stanowi zdaniem skrzących naruszenie art. 80 kpa, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów". Z akt sprawy wynika, że w kwestii częściowego wykorzystywania omawianego budynku na potrzeby obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym organy oparły swe ustalenia na przedłożonej do akt sprawy przez P. R. (przy piśmie z 12 września 2018 r.) kopi "Protokołu kontroli wytwarzania, oceny, przerobu, przechowywania i obrotu materiałem siewnym" z 29 sierpnia 2018 r., nr [...], sporządzonego przez pracownika Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Roślin i Nasiennictwa w [...], z którego wynikało, że "W dniu kontroli stwierdzono na stanie przedsiębiorstwa materiał siewny warzyw, traw które znajdują się w pomieszczeniach magazynowych budynków o numerach [...], [...], i części budynku [...]." Stwierdzić jednak należy, że uwadze organów umknęło zupełnie, iż dowód ten nie dotyczył spornego w niniejszej sprawie roku 2019, ale odnosił się do wcześniejszych lat podatkowych (kontrola miała miejsce w sierpniu 2018 r.). W uzasadnieniach decyzji organów obu instancji nie ma przy tym żadnych rozważań, z jakich przyczyn uznały, że stan faktyczny dotyczący poprzednich okresów podatkowych trwał nadal w roku 2019 w niezmienionym zakresie co do sposobu użytkowania części budynku nr [...], mimo że - co bezsporne - organ administracji architektoniczno-budowlanej przyjął bez sprzeciwu zgłoszenie z 16 kwietnia 2018 r. w sprawie zmiany sposobu użytkowania budynku administracyjnego na budynek mieszkalny jednorodzinny. W tym miejscu istotnym jest wskazanie, że zgodnie z art. 7a ust. 2 upol, "ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej (...)". Organy podatkowe przy wymiarze podatku od nieruchomości muszą zatem uwzględniać dane zawarte w ewidencjach gruntów i budynków, a zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.) - dalej: "upgk", ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: (1) gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; (2) budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych; (3) lokali - ich położenia, funkcji użytkowych oraz powierzchni użytkowej. W ewidencji gruntów i budynków wykazuje się także: (1) właścicieli nieruchomości, a w przypadku: (a) nieruchomości Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego - oprócz właścicieli inne podmioty, w których władaniu lub gospodarowaniu, w rozumieniu przepisów o gospodarowaniu nieruchomościami Skarbu Państwa, znajdują się te nieruchomości, (b) gruntów, dla których ze względu na brak księgi wieczystej, zbioru dokumentów albo innych dokumentów nie można ustalić ich właścicieli - osoby lub inne podmioty, które władają tymi gruntami na zasadach samoistnego posiadania (art. 20 ust. 2 pkt 1 upgk). Z kolei w uchwale NSA z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazano na regułę bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, a tylko w pewnych - niejako wyjątkowych - przypadkach na możliwość w ramach postępowania podatkowego jej podważenia, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwo od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków może mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Danymi bezwzględnie wiążącymi organ podatkowy (dopóki ewidencja w tym zakresie nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym) są: położenie, granice i powierzchnia gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 upgk). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide: wyrok NSA z 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12) prezentowany jest pogląd, podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że z uwagi na kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy i do tej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią natomiast dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 op). W tej grupie znajdą się dane dotyczące własności nieruchomości, użytkowania wieczystego, czy osoby władającej nieruchomością. Ewidencja gruntów nie może przesądzać o tych elementach, co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (por. wyroki NSA z 23 lipca 2015 r., II FSK 1577/13; z 18 lutego 2016 r., II FSK 3839/13; z 4 marca 2016 r., II FSK 3935/13, z 1 marca 2018 r., II FSK 458/16). Odstępstwo od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków może mieć miejsce wówczas, gdy informacje zawarte w ewidencji kolidują z okolicznościami faktycznymi, w tym także w zakresie rzeczywistego sposobu wykorzystania budynku w inny sposób niż wynikający z jego przeznaczenia ujętego w ewidencji. Takich jednakże ustaleń organ nie dokonał w odniesieniu do omawianego 2019 r., zakładając a priori, że sposób użytkowania tego budynku jest tożsamy jak w latach ubiegłych. Takie postępowanie organów obu instancji, stanowi w ocenie Sądu istotne naruszenie zasad postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa). Dopiero bowiem prawidłowe postępowanie dowodowe, przeprowadzone zgodnie z zasadami wyrażonymi w Ordynacji podatkowej (skarżąca wprawdzie wadliwie odwołuje się do analogicznych regulacji kpa, które to w niniejszej sprawie z uwagi na jej podatkowy charakter nie maja zastosowania) i z uwzględnieniem obciążającego organy podatkowe obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, może stać się podstawą właściwej subsumcji takiego stanu faktycznego pod określoną normę prawną. Obowiązek ten został nałożony na organy przepisem art. 122 op, a jego konkretyzację wyraża art. 187 § 1 op, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei art. 180 § 1 op stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Granice dowodzenia określone w tej regulacji zostały wyznaczone "przyczynianiem się" danego środka dowodowego do wyjaśnienia sprawy oraz brakiem jego sprzeczności z prawem. Postępowanie dowodowe powinno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Użyte natomiast w art. 188 op sformułowanie "chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem" odnosi się do sytuacji, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej, już stwierdzonej na korzyść strony. Jeżeli dowód dotyczy tezy odmiennej, powinien być przeprowadzony. Odmienna interpretacja prowadzi do pozbawienia strony podstawowego instrumentu, za pomocą, którego realizuje prawo do czynnego udziału w sprawie, tj. zgłaszania wniosków dowodowych. Tym wymaganiom organy podatkowe obu instancji nie sprostały w niniejszej sprawie, dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 r. Sprawa ta nie jest bowiem tożsama z prowadzonymi przez organ postępowaniami dotyczącymi lat ubiegłych, z których to postępowań dopuszczono dowody - nie wszystkie jednak przydane do rekonstrukcji stanu faktycznego dotyczącego kolejnego roku podatkowego. Te same uwagi Sądu dotyczą drugiej ze spornych w sprawie kwestii, mianowicie prawa do skorzystania ze zwolnień podatkowych, w tym ze zwolnienia określonego w art. 7 ust. 1 pkt 5 upol. Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ I instancji uzyskał sprawozdanie z działalności stowarzyszenia za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. oraz sprawozdanie finansowe za 2014 r., przy czym według Kolegium powyższe dokumenty nie stanowią dowodów na "zajęcie" części nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 upol. Tyle tylko, że oba te dokumenty nie dotyczą w ogóle spornego roku podatkowego, a przynajmniej chociażby roku poprzedniego tj. 2018r. Czynienie zatem wiążących ocen co do ewentualnego sposobu użytkowania tej części nieruchomości stron, w oparciu o dokumentacje z lat 2014-2015, w żadnej mierze nie może być uznane za spełnienie wymogów procesowych, dotyczących obowiązku pełnego zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, w celu rekonstrukcji stanu faktycznego w kwestii sposobu wykorzystania tej nieruchomości przez Stowarzyszenie E w roku 2019. W tym też zakresie w ponownym postępowaniu podatkowym, organy winny odnieść sie do przedłożonych wraz ze skargą dowodów, w tym w szczególności do sprawozdania merytorycznego z działalności Stowarzyszenia E za rok 2019. Z powyższych względów, ponieważ Sąd stwierdził naruszenie wskazywanych w skardze przepisów postępowania tj. art.120, 122, 187 § 1, 191, 188 § 1 op w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zasadnym stało się uwzględnienie skargi na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 134 § 1 oraz 135 ppsa, co do całości decyzji organów I i II instancji. Z uwagi na charakter decyzji wymiarowych oraz brak kompetencji Sądu do merytorycznego orzekania w sprawie rozstrzygniętej przez organy administracji publicznej aktami administracyjnymi poddanymi jego kontroli, brak jest możliwości orzekania o częściowym uchyleniu zaskarżonych decyzji, jedynie w spornych obecnie częściach. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni wskazania płynące z uzasadnienia wyroku i przeprowadzi postępowanie celem dokonania ustaleń dotyczących rzeczywistego sposobu użytkowania obu spornych obiektów w badanym roku podatkowym 2019. Dopiero po dokonaniu tych rzetelnych ustaleń, możliwe stanie się odniesienie do dalszych zarzutów skargi, dotyczących wskazywanych w niej naruszeń prawa materialnego. Orzeczenie o kosztach postępowania, oparte zostało na art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa., a na wysokość zasądzonych kosztów składa się wpis od skargi w kwocie 366 zł.