I SA/Op 223/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gerard Czech Sędziowie WSA Tomasz Zborzyński Asesor sądowy Marzena Łozowska ( spr. ) Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2005 r. sprawy ze skargi Gminy Strzelce Opolskie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie dotacji z budżetu państwa I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu na rzecz skarżącej kwotę 340 zł (trzysta czterdzieści) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 grudnia 2003r. Sygn. akt III SA/1153/02 po rozpatrzeniu sprawy ze skargi Gminy Miasta Strzelce Opolskie na decyzję Ministra Finansów z dnia 21 marca 2002r. Nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji, stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wojewody Opolskiego z dnia 2 stycznia 2002r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż wynik kontroli z dnia 23 października 200lr. zawiera niezbędne składniki określone w art. 210 § 1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej pozwalające na przyjęcie, iż jest to decyzja wydana na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej. Organem odwoławczym w sprawie jest izba skarbowa właściwa dla podmiotu zobowiązanego do zwrotu dotacji budżetowej (art. 26 ust. 1 pkt. 1 ustawy o kontroli skarbowej). Sąd stwierdził, że błędne pouczenie o sposobie zaskarżenia tej decyzji (nazwanej wynikiem kontroli) po myśli art. 214 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej co do prawa odwołania nie może szkodzić stronie, która po doręczeniu niniejszego orzeczenia może wystąpić o przywrócenie terminu do złożenia odwołania (art. 162 Ordynacji podatkowej). Odpis powyższego wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2003r. doręczony został pełnomocnikom strony w dniu 4 lutego 2004r. Następnie pismem z dnia 16 lutego 2004 r. strona skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosek o sprostowanie i uzupełnienie tego wyroku poprzez zastąpienie wyrażeń "Miasto Tarnobrzeg" wyrażeniami "Gmina Strzelce Opolskie". WSA w Warszawie wydał w dniu 13 kwietnia 2004r. postanowienie, w którym sprostowano oczywistą omyłkę pisarską w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2003r. Strona skarżąca wniosła w dniu 14.04.2004r. o doręczenie odpisu wyroku w brzmieniu uwzględniającym postanowienie WSA w Warszawie. W dniu 7 czerwca 2004r. wpłynęło bezpośrednio do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu odwołanie (nadane w dniu 3 czerwca 2004r.) wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Gminy Strzelce Opolskie od decyzji (wyniku kontroli) Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 23 października 2001r, które zostało przekazane organowi I instancji zgodnie z właściwością w celu rozpatrzenia sprawy w trybie art. 226 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa lub odniesienia się do zarzutów Gminy. Urząd Kontroli Skarbowej w Opolu w dniu 28.06.2004r. przekazał akta sprawy wraz ze stanowiskiem do przedstawionych zarzutów. W złożonym odwołaniu strona skarżąca wnioskowała o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania powołując się na uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2003r. tj., "że błędne pouczenie o sposobie zaskarżenia decyzji co do prawa odwołania się nie może szkodzić stronie, która zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej ma prawo wnioskowania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, gdyż wyrok został doręczony pełnomocnikowi strony dnia 27 maja 2004r." Rozpoznając wniosek organ odwoławczy stwierdził, iż Gmina Strzelce Opolskie nie dotrzymała 7 dniowego terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu odwołania. W związku z tym zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu działając na podstawie art. 163 § 2 w związku z art. 162 i 216 oraz art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 3 czerwca 2004r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji (wyniku kontroli) Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Opolu Nr [...] z dnia 23 października 2001r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W związku z tym odwołanie z dnia 3 czerwca 2004r. pozostawiono bez rozpoznania. Podniesiono, iż odpis wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2003r. sygn. akt III SA1153/02 doręczony został pełnomocnikom strony w dniu 4 lutego 2004r, natomiast postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2004r. w przedmiocie sprostowania i uzupełnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2003r. sygn. akt III SA 1153/02 podatnik otrzymał w dniu 14 kwietnia 2004r. bowiem w piśmie z dnia 14.04.2004r. podatnik zwrócił się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z wnioskiem o doręczenie odpisu wyroku w brzmieniu uwzględniającym cyt. powyżej postanowienie WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2004r. Przywołany przez odwołującą dzień 27 maja 2004r. jako data doręczenia odpisu wyroku, prawdopodobnie dotyczył doręczenia kolejnego odpisu wyroku. Organ odwoławczy uznał, że przyczyna uchybienia terminowi ustała z dniem 14 kwietnia 2004r.tj. z dniem otrzymania postanowienia WSA z dnia 13.04.2004r. o sprostowaniu oczywistej omyłki, czego potwierdzeniem jest wniosek skarżącej sporządzony w dniu 14.04.2004r. o doręczenie odpisu wyroku w brzmieniu uwzględniającym postanowienie WSA w Warszawie. Zatem 7 - dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął 21 kwietnia 2004 r. W związku z tym termin do złożenia przedmiotowego wniosku, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej nie został dochowany. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się do właściwego organu podatkowego w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Gmina Strzelce Opolskie miała prawo wnieść odwołanie od decyzji (wyniku kontroli) Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Opolu wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania - zgodnie z cyt. wyrokiem WSA w Warszawie - w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, w związku z czym termin do złożenia odwołania upłynął z dniem 21 kwietnia 2004r. Natomiast Gmina Strzelce Opolskie przedmiotowe odwołanie wniosła w dniu 3 czerwca 2004r. tj. 43 dni po obowiązującym terminie. W związku z powyższym decyzja (wynik kontroli) organu podatkowego I instancji stała się decyzją ostateczną. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania powoduje, że odwołanie nie podlega rozpatrzeniu (jest prawnie nieskuteczne). Na powyższe rozstrzygnięcie wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu w której żądano uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...], zarzucając iż niezrozumiałe jest przyjęte przez organ domniemanie jakoby doręczenie postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2004r. w sprawie sprostowania i uzupełnienia wyroku sygn. akt III SA 1153/02 nastąpić miało dnia 14 kwietnia 2004r., przy czym domniemanie swoje organ wywodzi z faktu złożenia przez skarżącą dnia 14 kwietnia 2004r. wniosku o doręczenie odpisu wyroku, w brzmieniu uwzględniającym treść przywołanego postanowienia. Skarżąca wskazuje, iż fizycznie niemożliwym było doręczenie w ciągu niespełna jednego dnia odpisu postanowienia. Wystarczającą podstawą złożenia w powyższym stanie faktycznym wniosku o doręczenie odpisu wyroku była sama wiedza o fakcie wydania postanowienia, uzyskana przez obecność na posiedzeniu Sądu, co nie oznacza oczywiście, iż dopełniono formalnemu obowiązkowi doręczenia. Wyrok, w brzmieniu zgodnym z wnioskiem skarżącej z dnia 14 kwietnia 2004r. został doręczony skarżącej dnia 28 czerwca 2004r, zaś postanowienie, które zdaniem organu skarżąca otrzymała 14 kwietnia 2004r., faktycznie doręczone zostało z urzędu dnia 27 maja 2004r (nadane dnia 21 maja 2004r.). Skarżąca podnosi, iż zakreślony przez organ termin 21 kwietnia 2004r. - jako definitywny termin skutecznego wniesienia wniosku o przywrócenie terminu - jest nieuzasadniony i jest przejawem ewidentnej dowolności interpretacyjnej organu oraz daleko posuniętym uproszczeniem. Stanowisko takie - zdaniem Skarżącej - nie znajduje jakiegokolwiek oparcia w przedstawionym stanie faktycznym i stoi również w sprzeczności z obowiązującą procedurą, regulującą tryb i zasady doręczeń. Ponadto Skarżąca zarzuciła, iż swoje arbitralne stanowisko organ przyjął bez przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Jednocześnie podniesiono, iż organ odwoławczy uznał - działając na korzyść podatnika - że 7-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu odwołania będzie biegł od momentu powzięcia ostatecznej wiadomości o ustaniu przyczyny uchybienia terminowi, tj od powzięcia w dniu 14 kwietnia 2004r. wiadomości o tym, że postanowieniem z dnia 13 kwietnia 2004r. WSA w Warszawie sprostował oczywiste omyłki pisarskie i odmówił uzupełnienia uzasadnienia wyroku. Zatem 7-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął 21 kwietnia 2004r., natomiast skarżąca przedmiotowy wniosek wraz z odwołaniem wniosła w dniu 3 czerwca 2004r., a więc 43 dni po obowiązującym terminie. Podkreślono, że sama skarżąca w swojej skardze wskazała, iż w dniu 14.04.2004r. posiadała wiedzę o fakcie, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 13.04.2004r. sprostował oczywiste omyłki pisarskie w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2003r. Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej podniósł, iż dzień 28 czerwca 2004r. (dzień doręczenia stronie odpisu wyroku NSA uwzględniający postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki) może być uznany za dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi. Natomiast pełnomocnik organu odwoławczego stwierdził, iż za dzień, od którego w myśl art. 162 Ordynacji podatkowej należy liczyć termin do wniesienia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu należy uznać dzień 13 kwietnia 2004r. tj., dzień powzięcia przez skarżącą informacji o sprostowaniu oczywistej omyłki. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne czy postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. W przypadku stwierdzenia, że zaskarżona decyzja czy postanowienie narusza przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub inne naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy - Sąd uchyla decyzję lub postanowienie (art.145 § 1 cyt. ustawy). W przedmiotowej sprawie istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy strona skarżąca złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w terminie określonym w przepisie art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Nie jest sporne w sprawie, iż strona skarżąca nie wniosła odwołania w ustawowym terminie, gdyż została błędnie pouczona o sposobie zaskarżenia decyzji (wyniku kontroli), a jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 grudnia 2003r. sygn. akt III SA/1153/02 po rozpatrzeniu sprawy ze skargi Gminy Miasta Strzelce Opolskie: " błędne pouczenie o sposobie zaskarżenia tej decyzji (nazwanej wynikiem kontroli) po myśli art. 214 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej co do prawa odwołania nie może szkodzić stronie, która po doręczeniu niniejszego orzeczenia może wystąpić o przywrócenie terminu do złożenia odwołania (art. 162 Ordynacji podatkowej)". Jednocześnie Sąd wskazał, iż : "organem odwoławczym właściwym w sprawie jest właściwa izba skarbowa dla podmiotu zobowiązanego do zwrotu dotacji budżetowej, tj. Miasta Tarnobrzeg". Odpis powyższego wyroku NSA został doręczony pełnomocnikom strony w dniu 4 lutego 2004r. W ocenie Sądu nie można podzielić poglądu Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu wyrażonego w odpowiedzi na skargę, iż zgodnie z treścią wyroku, przyczyna uchybienia terminowi ustała z dniem doręczenia stronie wyroku, wobec czego strona skarżąca winna wnieść wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania w terminie 7 dni od daty otrzymania tego wyroku. Zauważyć należy, iż w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2003r. również nie zawarto prawidłowego pouczenia strony co do sposobu wniesienia odwołania. Sąd wskazał bowiem niewłaściwy organ odwoławczy, tj. izbę skarbową właściwą dla Miasta Tarnobrzeg, zamiast prawidłowo – izbę skarbową właściwą dla Gminy Strzelce Opolskie. Wprawdzie omyłka powyższa nie miała wpływu, jak słusznie podniósł organ, na prawomocność tego wyroku, to jednak nie zmienia to faktu, iż pouczenie zawarte w jego uzasadnieniu, co do sposobu wniesienia środka odwoławczego, było błędne. Zatem istotne znaczenie miało skuteczne sprostowanie oczywistej omyłki powyższego uzasadnienia wyroku. Takie stanowisko zajęła zarówno strona skarżąca, jak też organ odwoławczy rozpoznający przedmiotowy wniosek. Rozbieżności miedzy stronami pojawiły się w przedmiocie ustalenia od jakiego momentu biegł siedmiodniowy termin określony w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu w zaskarżonym postanowieniu uznał: "że przyczyna uchybienia terminowi ustała z dniem 14 kwietnia 2004r. tj. z dniem otrzymania postanowienia WSA z dnia 13.04.2004r. o sprostowaniu oczywistej omyłki" a zatem: "7 - dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął 21 kwietnia 2004 r." Pogląd ten został podtrzymany w odpowiedzi na skargę z tą zmianą, iż dzień 14 kwietnia 2004r. był momentem powzięcia ostatecznej wiadomości o ustaniu przyczyny uchybienia terminowi, czyli był dniem powzięcia wiadomości o tym, iż postanowieniem z dnia 13 kwietnia 2004r. WSA w Warszawie sprostował oczywiste omyłki pisarskie. Na rozprawie wskazano natomiast nie na dzień 14.04.2004, a na 13.04.2004r. Natomiast skarżąca wywodziła, iż datą początkową biegu terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu był dzień 27 maja 2004r. – dzień doręczenia skarżącej postanowienia WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2004r. w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej. Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej podniósł, iż to dzień 28 czerwca 2004 w niniejszej sprawie może być uznany za dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, w tym bowiem dniu strona otrzymała wyrok NSA uwzględniający postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki. W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie stanowisko organu podatkowego, natomiast należy przychylić się do poglądu pełnomocnika strony wyrażonego na rozprawie. Skuteczne sprostowanie oczywistej omyłki, a więc błędnego pouczenia o sposobie wniesienia odwołania zawartego w uzasadnieniu cytowanego powyżej wyroku NSA w Warszawie nie nastąpiło w dniu 13 kwietnia 2004r., czyli od dnia powzięcia przez skarżącą wiadomości o tym, iż w dniu 13 kwietnia 2004r. WSA w Warszawie wydał postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej. Fakt powzięcia tej wiadomości nie był przez stronę kwestionowany. W skardze przyznano, iż wiedzę o wydaniu takiego postanowienia uzyskano przez obecność strony na posiedzeniu sądu. Jednakże powzięcie takiej wiadomości przez skarżącą nie jest równoznaczne z ustaniem przyczyny uchybienia terminowi. Zgodnie z art. 156 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd może sprostować w wyroku niedokładności, błędy pisarskie albo rachunkowe lub inne oczywiste omyłki. Sprostowanie orzeczenia może nastąpić zarówno z urzędu jak i na żądanie strony. Rozstrzygnięcie w kwestii sprostowania orzeczenia następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Postanowienie to należy uzasadnić i doręczyć stronom, nawet jeżeli zostało ogłoszone na rozprawie (patrz: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Jan Paweł Tarno, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 231). Zatem dniem ustania przyczyny uchybienia terminowi jest dzień powzięcia wiadomości przez stronę o dniu uprawomocnienia się przedmiotowego postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej. W związku z tym siedmiodniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu odwołania będzie biegł od tego dnia, bowiem jest to moment powzięcia ostatecznej wiadomości o ustaniu przyczyny uchybienia terminowi. Organ odwoławczy winien ustalić w jakim dniu strona skarżąca powzięła wiadomość o uprawomocnieniu się postanowienia WSA z dnia 13.04.2004r. Takim dniem mógł być wskazany na rozprawie przez pełnomocnika strony dzień 28 czerwca 2004r. w którym strona otrzymała odpis wyroku NSA uwzględniający postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki. Zgodnie z art. 156 § 2 cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o sprostowaniu umieszcza się wzmiankę na oryginale wyroku, a na żądanie stron także na udzielonych im odpisach. Dalsze odpisy powinny być zredagowane w brzmieniu uwzględniającym postanowienie o sprostowaniu. Oczywiście może to mieć miejsce dopiero z chwilą uprawomocnienia się postanowienia. W przedmiotowej sprawie organy winny również ustalić z jakim dniem postanowienie stało się prawomocne, gdyż istnieje duże prawdopodobieństwo, że wniosek skarżącej z dnia 3 czerwca 2004r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem został złożony wcześniej aniżeli postanowienie stało się prawomocne. W takiej sytuacji, tym bardziej nie można byłoby podnosić, że upłynął siedmiodniowy termin do złożenie wniosku o przywrócenie terminu odwołania, skoro bieg tego terminu jeszcze nie nastąpił. Mając powyższe na względzie uzasadnione staje się stwierdzenie, że do wydania zaskarżonego postanowienia doszło z naruszeniem przepisów postępowania – art. 187, art. 191 oraz art. 162 i art. 228 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny działając w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia. Równocześnie na podstawie art. 152 cytowanej ustawy określono, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. art. 200, 205 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.