I SA/Op 226/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Anna Wójcik Protokolant referent Iwona Drzewiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2005 r. sprawy ze skargi B. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Urząd Skarbowy w Prudniku decyzjami z dnia 17 stycznia i 28 lutego 2003 r. orzekł o odpowiedzialności Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A z siedzibą w P., jako płatnika, z tytułu pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwotach: za październik i listopad 2002 r. po 1.489,40 zł oraz za grudzień 2002 r. w kwocie 2.052,90 zł. Ponieważ egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego decyzją Nr [...] z dnia [...] orzekł o odpowiedzialności za wymienione zaległości podatkowe spółki skarżącego B. Ż., jako członka zarządu spółki. Organ podatkowy argumentował, że na mocy art. 107 § 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) osoby trzecie odpowiadają za podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników, a także za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa; odpowiedzialność członka zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu. Orzeczona w decyzjach odpowiedzialność podatkowa spółki jako płatnika dotyczy okresu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu, a egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Spółka miała majątek w postaci nieruchomości, samochodu i maszyn produkcyjnych, ale został on sprzedany bądź wywieziony za granicę. Z Rejestru Handlowego wynika, że w okresie, gdy powstały zaległości podatkowe, skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu, dnia 18 czerwca 2003 r. dokonał sprzedaży nieruchomości spółki, a dnia 30 stycznia 2004 r. złożył w imieniu spółki podpisaną przez siebie - jako osobę upoważnioną - deklarację podatkową. Wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości nie zgłoszono. Od decyzji tej odwołał się skarżący, podnosząc, że dnia 24 sierpnia 2002 r. zrezygnował z funkcji wiceprezesa spółki i został zatrudniony przez jej prezesa na stanowisku dyrektora i w tym charakterze pracował do dnia 31 stycznia 2003 r., będąc upoważnionym przez prezesa do reprezentowania spółki. Dnia 3 czerwca 2003 r. skarżący sprzedał swoje udziały w spółce drugiemu udziałowcowi, Norwegowi B. N., który zobowiązał się pokryć wszelkie zobowiązania spółki i przeprowadzić jej likwidację, ale nie dokonał tego i nie doprowadził do wykreślenia skarżącego jako wiceprezesa spółki z rejestru handlowego, za co został ukarany grzywną. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości spółki skarżący przeznaczył na pokrycie roszczeń pracowników. Decyzją Nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Argumentował, że niezależnie od wpisu w rejestrze handlowym fakt samodzielnego prowadzenia przez skarżącego spraw spółki potwierdza sprzedaż nieruchomości spółki oraz złożenie podpisanej przez skarżącego deklaracji podatkowej, dotyczącej spółki; w tej sytuacji oświadczenie skarżącego o wcześniejszej rezygnacji z funkcji członka zarządu nie jest wiarygodne. Od decyzji tej skarżący wywiódł skargę do sądu administracyjnego podnosząc, że orzeczono o jego odpowiedzialności na podstawie art. 299 § 2 Kodeksu spółek handlowych i że nie jest pracownikiem spółki, a jedynym właścicielem i członkiem zarządu jest B. N., który w maju 2002 r. zobowiązał się do pokrycia wszelkich należności spółki, a następnie wywiózł do Estonii i Norwegii maszyny produkcyjne. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o oddalenie skargi podnosząc, że ani złożenie przez B. N. oświadczenia, w którym zobowiązał się do pokrycia wszelkich należności spółki, ani nałożenie na niego grzywny za niezgłoszenie do rejestru handlowego zmian we władzach spółki, nie zwalniają skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania spółki oraz że powołany w skardze art. 299 § 2 Kodeksu spółek handlowych nie ma zastosowania, ponieważ przesłanki w nim zawarte nie wystąpiły w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim podkreślić należy, że podstawę prawną orzekania o odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółek kapitałowych stanowi art. 116 oraz inne przepisy rozdziału 15 Ordynacji podatkowej, a nie art. 299 Kodeksu spółek handlowych. Zawarte w Ordynacji podatkowej unormowanie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika ma charakter pełny i wyczerpujący, a ponadto stanowi zbiór norm szczególnych w stosunku do regulacji Kodeksu spółek handlowych dotyczących odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zobowiązania. Rozważania organu podatkowego drugiej instancji, zawarte w odpowiedzi na skargę, odnośnie przewidzianych w art. 299 § 2 Kodeksu spółek handlowych przesłanek uwolnienia się członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od odpowiedzialności za zobowiązania spółki są zbędne; zarazem chybiony jest argument skarżącego, że nie ponosi on odpowiedzialności na podstawie tego przepisu. Należy natomiast powtórzyć w ślad za odpowiedzią na skargę, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 168, poz. 1378), która weszła w życie dnia 1 stycznia 2003 r., do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej - w brzmieniu obowiązującym w roku 2002 - stanowił, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa; odpowiedzialność członka zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu spółki. Odnosząc wyżej wskazane normy do sprawy będącej przedmiotem rozpoznania Sąd zauważa, że obrona skarżącego przed przeniesieniem na niego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sprowadza się do negowania faktu pełnienia funkcji członka zarządu w czasie, gdy zobowiązania podatkowe spółki powstały. Dokonana przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego, niwecząca obronę skarżącego, zasługuje na akceptację. W szczególności twierdzenie skarżącego, że przestał być członkiem zarządu spółki wskutek złożenia rezygnacji przed okresem, gdy powstały zobowiązania podatkowe spółki jako płatnika, jest nie do utrzymania. Wprawdzie skarżący przedstawił oświadczenie, datowane na 24 sierpnia 2002 r. (k. 84 akt podatkowych), które przedstawił organom skarbowym dopiero dnia 14 kwietnia 2004 r., a więc po wydaniu decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności przez organ pierwszej instancji, poprzedzonej doręczonym skarżącemu w dniu 17 marca 2004 r. wezwaniem do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego - ale jeszcze dnia 18 czerwca 2003 r. oświadczył notariuszowi, że jest wiceprezesem spółki, upoważnionym do samodzielnej jej reprezentacji i wylegitymował się odpisem z rejestru handlowego fakt ten stwierdzającym (k. 10 akt podatkowych). Oznacza to, że albo wzmiankowanego oświadczenia o rezygnacji skarżący w istocie nie złożył, bądź też złożył je w innym terminie, albo też oświadczenie to odwołał. Nie budzi bowiem żadnych wątpliwości, że uczestniczył w obrocie prawnym jako członek zarządu spółki jeszcze co najmniej pół roku później, niż powstały przeniesione zaskarżoną decyzją zobowiązania podatkowe spółki. Ustalenia tego nie może zniweczyć także datowana na 24 sierpnia 2002 r. umowa o pracę, której kopię skarżący złożył organowi skarbowemu dopiero dnia 3 listopada 2003 r. (k. 37 akt podatkowych), skoro przed notariuszem w czerwcu 2003 r. skarżący niewątpliwie działał jako członek zarządu spółki, a nie jej pracownik. Nie sposób ponadto nie zauważyć, że podpisanie w imieniu spółki i złożenie w dniu 30 stycznia 2004 zeznania podatkowego także świadczy o wykonywaniu przez skarżącego czynności właściwych dla zarządu spółki, mimo stosowania adnotacji "z upoważnienia". Podejmując próbę uchylenia się od odpowiedzialności podatkowej skarżący popada zatem w oczywiste i niewytłumaczalne sprzeczności. Dla odpowiedzialności skarżącego nie mają żadnego znaczenia takie okoliczności, jak: stosunki własnościowe w spółce, sposób wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości czy też gospodarowanie mieniem ruchomym przez drugiego członka zarządu. Te okoliczności od odpowiedzialności skarżącego nie uwalniają, ponieważ cytowane przepisy nie wymieniają ich wśród przesłanek egzoneracyjnych. Członkostwo w zarządzie spółki kapitałowej nakłada na osobę sprawującą tę funkcję szczególną odpowiedzialność i obowiązek prowadzenia spraw spółki ze starannością szczególną, właściwą dla podmiotów uczestniczących w obrocie prawnym profesjonalnie. Jest rzeczą skarżącego, jak układał stosunki z prezesem zarządu spółki i jak wykonywał uprawnienia właścicielskie w okresie, gdy był współudziałowcem spółki. Można tylko zauważyć, że pretensje skarżącego wobec norweskiego udziałowca spółki mogą być przez niego dochodzone w sposób prawem przewidziany, lecz i to nie ma wpływu na podstawy i zakres odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki. Za te zobowiązania członkowie zarządu odpowiadają solidarnie, co oznacza, że wierzyciel podatkowy może żądać ich wykonania przez każdego z członków zarządu. Wobec nieuwzględnienia skargi Sąd skargę tę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).