I SA/Op 268/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant st. sekretarz sądowy Joanna Zamojska – Jaszczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 listopada 2009r. sprawy ze skargi J. W. i A.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia 24 listopada 2008r. , nr SKO.I.40/1259/2008/po w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006r. oddala skargę. Pismem z dnia 4.11.2004 r. Pan J. W., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A" Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowo - Produkcyjne poinformował Burmistrza N., że od 21.10.2004 r., został, wraz z małżonką właścicielem przedsiębiorstwa dawnych B S.A. w N., przy ul. P. i w terminie do końca listopada 2004 r. spełni warunki określone w uchwale Rady Miejskiej w N. nr XXIV/228/2000 z dnia 24.03.2000 r. w sprawie zwolnienia inwestorów z podatku od nieruchomości. Podał, że kwota jaką zainwestował w utworzenie nowych miejsc pracy, w związku z zakupem przedsiębiorstwa, przekracza 10 mln. zł, nadto zamierza zatrudnić co najmniej stu pracowników. Jednocześnie podatnik złożył Burmistrzowi N. informację o posiadanych nieruchomościach i obiektach budowlanych, o gruntach i o lasach, w której do opodatkowania wykazał grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów, o powierzchni 139.352 m2, grunty pozostałe o powierzchni 4.892 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 52.239,80 m2, budynki pozostałe o powierzchni 16.143,90 m2 oraz budowle o wartości 1.626.302,39 zł. Kolejnym pismem z dnia 10.01.2005 r. powołując się na uchwałę nr XXIV/228/2000 Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. w sprawie zwolnienia inwestorów od podatku od nieruchomości, podatnik zwrócił się do Burmistrza N. z wnioskiem o zwolnienie od podatku od nieruchomości, na okres 7 lat. Wskazał, że wniosek dotyczy wszystkich nieruchomości, których prawo użytkowania wieczystego i prawo własności znajdujących się na nich budynków i budowli, nabył od Syndyka masy upadłości B S.A. w upadłości w dniu 21.10.2004 r. Postanowieniem z dnia 17.03.2006 r. Burmistrz N. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia Państwu A. i J. W. zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006 r. Odpowiadając na wezwanie organu I instancji o podanie informacji w zakresie ewentualnych zmian podstaw opodatkowania wraz z dokumentami potwierdzającymi zaistniałe zdarzenia mające wpływ na wysokość opodatkowania , Państwo A. i J. W. złożyli informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, o gruntach i lasach na 2005 r., w której wykazali do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków, o powierzchni 34.472 m2, grunty pozostałe o powierzchni 109.772 m2, budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 25.551,30 m2, budynki lub ich części pozostałe o powierzchni 42.832,40 m2 oraz budowle o wartości 1.325.323 zł. Decyzją z dnia [...] nr [...], Burmistrz N. ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006 r. Rozstrzygnięcie to, w wyniku wniesienia od niego odwołania, decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu z dnia [...], nr [...], zostało uchylone, a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W toku ponownie prowadzonego postępowania Burmistrz N. pismem z dnia 18.06.2007 r. wezwał podatników do złożenia wyjaśnień bądź korekty informacji o nieruchomościach. Wskazał na różnice wynikające ze złożonych informacji w sprawie podatku od nieruchomości oraz wyjaśnił w jakich okolicznościach grunty, budynki i budowle, pozostające w posiadaniu przedsiębiorcy, tracą związek z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Pismem z dnia 26.06.2007 r. Państwo W. wyjaśnili, że w informacji podatkowej z dnia 12.07.2006 r. wykazali prawidłowe podstawy opodatkowania, natomiast zmiany w stosunku do poprzednio złożonej informacji z dnia 12.01.2005 r. wynikają z faktu, iż znaczna część gruntów i budynków nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, bowiem budynki są w złym stanie technicznym a uzbrojenie terenu jest niedrożne i częściowo zniszczone. Następnie stwierdzili, że nie ma to znaczenia w sprawie, gdyż na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. są zwolnieni od podatku od nieruchomości. W dniu 19.10.2007 r. organ I instancji przeprowadził oględziny nieruchomości położonej w N., przy ul. P., stanowiącej własność Państwa A. i J. W. na tę okoliczność sporządził stosowny protokół. Przedmiotem oględzin były budynki uznane przez podatnika za niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych oraz grunty. Z treści protokółu wynika, że wymienione wyżej budynki nie są użytkowane i nie nadają się do użytkowania z uwagi na swój stan techniczny, z wyjątkiem hali narzędziowni i budynku garaży wózków akumulatorowych , których stan określono jako dobry. Również stan konstrukcji budynku o nr 10042 uznano za zadowalający, jednak wskazano, że nie nadaje się on do użytku. Jednocześnie stwierdzono, że część gruntów jest zagruzowana w wyniku rozbiórki placu opałowego, a pozostałe znajdują się w bezpośrednim sąsiedztwie budynków przeznaczonych do rozbiórki. Grunty te nie są uzbrojone. Pismem z dnia 31.10.2007 r. Burmistrz N. wezwał podatników do sporządzenia, na załączonej mapie, wyrysu konturów gruntów przynależnych do budynków, wyłączonych z działalności gospodarczej oraz podania powierzchni gruntów przynależnych do budynków, wyłączonych z działalności gospodarczej. W wykonaniu wezwania nadesłano żądane dokumenty i informacje. Postanowieniem z dnia 21.12.2007 r., wyznaczono stronom siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Korzystając ze swojego uprawnienia Pan J. W. oświadczył, że nie zgadza się z propozycją opodatkowania budynków wyższą stawką, gdyż z protokołu oględzin wynika wprost, że budynek nr 10042 biurowiec - nie nadaje się do użytkowania ze względów technicznych, a budynek nr 10030 - hala narzędziowni - nie nadaje się do użytkowania ze względu na stan dachu drewnianego. Ponadto podatnik nadesłał wyciąg z operatu szacunkowego sporządzonego w dniu 30.01.2005 r. przez rzeczoznawcę majątkowego, z którego wynika, że budynek hali narzędziowni nr inw. 10030 jest w złym stanie technicznym. Podatnik poinformował, że od czasu sporządzenia operatu nie czynił żadnych nakładów na przedmiotowy budynek, w związku z czym jego stan uległ dalszemu pogorszeniu. Decyzją z dnia [...], nr [...], Burmistrz N. ustalił Państwu A. i J. W. zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2006 r. w wysokości 624.498 zł. Jako podstawę opodatkowania przyjął: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 34.586,78 m2 opodatkowane stawką 0,53 zł/m2, grunty "własne" o powierzchni 109.657,22 m2 opodatkowane stawką 0,20 zł/m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 25.650,40 m2 opodatkowane stawką 13,93 zł/m2, budynki pozostałe o powierzchni 42.733,30 m2 opodatkowane stawką 4,69 zł/m2 oraz budowle o wartości 1.325.323 zł. W uzasadnieniu wskazał, że podatnicy w korekcie informacji o nieruchomościach na rok 2005, złożonej w dniu 13.07.2006 r., do opodatkowania wykazali: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 34.472 m2, grunty "własne" o powierzchni 109.772 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 25.551,30 m2, pozostałe budynki o powierzchni 42.832,40 m2 oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 1.325.323,00 zł. Stwierdzono w decyzji, że przeprowadzone oględziny w części potwierdziły fakt, iż wykazane do opodatkowania budynki jako pozostałe nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jedynie w konstrukcji budynku oznaczonego numerem ewidencyjnym 10183, o powierzchni 99,10 m2, z przynależnym gruntem o powierzchni 114,78 m2, nie stwierdzono wad, które uniemożliwiałyby jego gospodarcze wykorzystanie. Budynek ten został zakwalifikowany do kategorii budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Burmistrz N. podkreślił, że podstawy opodatkowania zostały ustalone z udziałem podatnika w sposób bezsporny. Kwestią sporną w sprawie jest zastosowanie zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały nr XXIV/228/2000 Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. Z pisma Dyrektora Departamentu Monitorowania Pomocy Publicznej, Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z dnia 20.12.2004 r. wynikało, że uchwała ta nie stanowi programu pomocowego, a jest tylko podstawą udzielania pomocy indywidualnej, podlegającej opiniowaniu przez Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów i notyfikacji do Komisji Europejskiej. W tej sytuacji przygotowany został i przesłany projekt decyzji mającej stanowić podstawę udzielenia pomocy indywidualnej na zasadach wynikających ze wskazanej Uchwały z dnia 24 marca 2000 r. w sprawie zwolnienia inwestorów z podatku od nieruchomości w celu uzyskania opinii. W opinii Dyrektora Departamentu Monitorowania Pomocy Publicznej, Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, wyrażonej w piśmie z dnia 2.03.2006 r., nr DDO-500-147(3)/2006/AR, uchwała Nr XXIV1228/2000 Rady Miejskiej w N. z dnia 24 marca 2000 r. w sprawie zwolnienia inwestorów z podatku od nieruchomości, nie stanowi programu pomocowego, ponieważ nie zawiera wszystkich szczegółowych warunków udzielania pomocy wynikających ze wspólnotowych przepisów dotyczących pomocy publicznej, a w związku z tym nie może być podstawą udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej. Organ I instancji podniósł, że przedmiotowa uchwała z 2000 r. została uchylona mocą § 10 uchwały Rady Miejskiej w N. Nr XXXIII/588/05 z dnia 22 marca 2005 r., w sprawie zwolnień przedmiotowych od podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis, która weszła w życie z dniem 3 czerwca 2005 r. Zdaniem organu, przedmiotowe zwolnienie nie może być udzielone na podstawie uchylonej uchwały, natomiast może być udzielone na podstawie § 8 obowiązującej uchwały Nr XXXIII/588/05 z dnia 22 marca 2005 r., który stanowi, iż do wniosków przedsiębiorców złożonych przed dniem wejścia w życie niniejszej uchwały stosuje się odpowiednio jej przepisy pod warunkiem, że spełniały one kryteria określone w uchwałach, o których mowa w § 10 oraz są zgodne z wymogami określonymi w niniejszej uchwale. Podkreślono, że do czasu uchylenia uchwały nr XXIV/228/2000 z dnia 24.03.2000r, tj. do 03.06.2005 r. podatnicy nie złożyli informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych w trybie art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach, zawierającej w części E informacje o przedmiotach zwolnionych. W ocenie organu I instancji rozstrzygając o prawie do zwolnienia od podatku od nieruchomości, należy kierować się zasadą pierwszeństwa stosowania prawa wspólnotowego przed przepisami prawa krajowego, w tym przepisami aktów prawa miejscowego. Zgodnie z tą zasadą nie można zastosować w sprawie uchwały Rady Miejskiej w N. nr XXIV/228/2000, wobec kolizji jej treści z prawem wspólnotowym, co wynika bezpośrednio z brzmienia art. 91 Konstytucji RP. Unormowania uchwały Rady Miejskiej w N.nr XXIV/228/2000 z dniem 1 maja 2004 r. stały się sprzeczne z treścią art. 87 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Z uwagi na negatywne stanowisko podatnika i brak oświadczenia o uzyskanej pomocy de minimis, zastosowanie "nowej" uchwały nie jest możliwe, a w konsekwencji nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia wynikającego z tej uchwały. Pełnomocnik podatników odwołał się od wskazanej wyżej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i wydanie decyzji stwierdzającej, że z dniem 1.01.2005 r. nabyli oni prawo do zwolnienia od podatku od nieruchomości na okres 7 lat, na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. nr XXN/228/2000 z dnia 24.03.2000 r., bądź o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz wydanej na jego podstawie uchwały nr XXN /228/2000 Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03. 2000 r. poprzez ich niezastosowanie w sprawie, naruszenie art. 2 oraz art. 64 ust. 2 Konstytucji RP poprzez naruszenie wyrażonych w nich zasad ochrony praw nabytych, ochrony interesów w toku oraz nakazu ochrony słusznie nabytych praw majątkowych, naruszenie art. 10 § 1 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez pozbawienie skarżącej A. W. prawa czynnego udziału w postępowaniu podatkowym oraz pozbawienie jej prawa wypowiedzenia się, co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, naruszenie przepisu art. 133 § 3 w związku z art. 92 § 3 oraz art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez doręczanie wszelkich pism i decyzji wymiarowych w jednym egzemplarzu na adres zamieszkania skarżących zamiast doręczania każdej ze stron z osobna, naruszenie przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez wyznaczenia skarżącej A. W. siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, naruszenie przepisu art. 233 § 2 zdanie 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezbadanie przez organ I instancji okoliczności faktycznych, wskazanych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu w decyzji nr [...]z dnia [...], naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak powołania podstawy prawnej zaskarżonej decyzji a także naruszenie przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie przez organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W uzasadnieniu pełnomocnik podniósł, że jego mocodawcy prawo do zwolnienia od podatku od nieruchomości nabyli z dniem 1 stycznia 2005 r. ex lege, na mocy samej uchwały Rady Miejskiej w N. nr XXIV/228/2000 z dnia 24.03.2000 r. W związku z tym, że uchwała ta jest aktem prawa miejscowego, stanowiącym źródło prawa powszechnie obowiązującego na terenie gminy N., organ I instancji miał obowiązek jej zastosowania w sprawie i wydania decyzji stwierdzającej nabycie przez odwołujących zwolnienia od podatku od nieruchomości położonych w N. przy ul. Piłsudskiego 55, na okres 7 lat, począwszy od dnia 1 stycznia 2005 r. Pełnomocnik stwierdził, że decyzja Burmistrza N. w tej sprawie miałaby charakter jedynie deklaratoryjny , bowiem przepis art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych kompetencję do stosowania zwolnień od podatku od nieruchomości przyznał wyłącznie Radzie Gminy a nie jej organowi wykonawczemu. W ocenie pełnomocnika wydanie w tej sytuacji decyzji o wymiarze podatku nie jest uprawnione. Burmistrz N. powinien był wydać decyzję, w której odstąpiłby od ustalenia odwołującym zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w związku z nabyciem przez nich zwolnienia od podatku od nieruchomości, w wyniku spełnienia przesłanek określonych w uchwale Rady Miejskiej w N. nr XXIV/228/2000. Pełnomocnik zaznaczył, że Burmistrz N. nie jest uprawniony do badania zgodności uchwał Rady Miejskiej z przepisami aktów prawnych wyższego rzędu, w związku z czym w sytuacji, gdy nie zostały one wyeliminowane z obrotu prawnego przez uprawniony organ jakim w przypadku uchwały dotyczącej podatków lokalnych jest Regionalna Izba Obrachunkowa - jest zobowiązany do ich przestrzegania i stosowania. Również Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie posiada kompetencji do badania zgodności uchwał rady gminy z aktami wyższego rzędu. Pełnomocnik uznał za chybione twierdzenie Burmistrza N., że nabycie przez odwołujących zwolnienia od podatku od nieruchomości nie jest możliwe z uwagi na uchylenie uchwały z 2000 r. Wskazał, że stanowisko to jest sprzeczne z wyrażonymi w art. 2 Konstytucji RP zasadami ochrony praw nabytych i ochrony interesów w toku. Jest również sprzeczne z ujętym wart. 64 ust. 2 Konstytucji RP nakazem ochrony słusznie nabytych praw majątkowych. Następnie powołał się na poglądy wyrażone w tym zakresie przez Trybunał Konstytucyjny RP w orzeczeniach. Zaznaczył, że podkreśla się w nich, iż zmiana przepisów podatkowych nie może podatnika zaskakiwać, ani też odbierać mu nabytych przez niego uprawnień. Pełnomocnik podał, że zwolnienie od podatku od nieruchomości, na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. nr XXIV/228/2000 z dnia 24.03.2000 r. nie wymagało złożenia przez podatników żadnego wniosku. Zdaniem pełnomocnika naruszone zostały przepisy dotyczące doręczeń, bowiem pisma adresowane na obojga podatników powinny być doręczane każdemu z nich. Podanie w decyzji tylko samych nazw aktów prawnych, na których oparto rozstrzygnięcie również stanowi rażące naruszenie prawa tj. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu nie znalazło podstaw do zmiany decyzji organu pierwszej instancji. Stwierdzono, że rozstrzygnięcie jest w swej istocie prawidłowe, jednak wskazane tam argumenty dotyczące odmowy zastosowania uchwały Rady miejskiej w N. z dnia 24 marca 2000 r. o nr XXIV/228/2000 wymagały zdaniem organu odwoławczego uzupełnienia. Organy podatkowe podejmując rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej, kierują się przepisami prawa materialnego obowiązującego na dzień zdarzenia dającego podstawę do określenia praw czy obowiązków podmiotu, natomiast za podstawę proceduralną przyjmują przepisy obowiązujące w dacie wydania decyzji podatkowej. Analizując cyt. wyżej uchwałę Kolegium wskazało, że uzależniała ona nabycie prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości wyłącznie od spełnienia określonych przesłanek nie przewidując żadnego trybu realizacji. Zatem udzielenie pomocy nie wymagało wydania decyzji o zwolnieniu bądź zawarcia stosownej umowy. Zwolnienie następowało z mocy prawa po spełnieniu warunków przewidzianych uchwałą. Jednak w przypadku podatników będących osobami fizycznymi zobowiązanie podatkowe powstanie z dniem doręczenia decyzji ustalającej to zobowiązanie. Kwestia nabycia prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości na mocy powołanej uchwały, powinna być przedmiotem analizy w toku postępowania wymiarowego , bowiem zobowiązanie podatkowe nie powstaje z mocy prawa a poprzez wydanie decyzji wymiarowej. W dacie wydania decyzji wymiarowej przedmiotowa uchwała pozostawała poza obiegiem prawnym, zatem uzasadnione i prawidłowe było określenie w decyzji podatku od nieruchomości. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Opolu stała się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. W skardze Pełnomocnik Skarżących wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta N.. Zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie : • art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz wydanej na jej podstawie uchwały nr XXIV/228/2000 Rady Miejskiej w N. z dnia 24 marca 2000 r. • art. 2 oraz 64 ust. 2 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasad tam wskazanych • art. 123 § 1, art. 133 § 3 w zw. z art. 92 § 3 oraz art. 145 § 1, art. 200 § 1 , 210 § 1 pkt 4 i 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa • art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską • art. 7 Konstytucji poprzez naruszenie zasady praworządności W uzasadnieniu skargi zasadniczo powtórzono zarzuty i argumenty podnoszone na etapie postępowania odwoławczego . Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Opolu w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Odnosząc się do podniesionych przez skarżącą zarzutów podało, że w pełnym zakresie podtrzymuje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) - dalej jako: [p.p.s.a.], lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Sporne w niniejszej skardze jest stanowisko organu, który ustalając w decyzji podatek od nieruchomości odmawia Skarżącym prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 24 marca 2000 r. o nr XXIV/228/2000. Skarżący wywodzą, iż organy pozbawiły ich prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości , które to zwolnienie przysługiwało im z mocy prawa w związku ze spełnieniem warunków przewidzianych we wskazanej Uchwale z dnia 24 marca 2000 r. Burmistrz N. wydając zaskarżoną decyzję ustalającą podatek od nieruchomości prawidłowo wskazał, iż nie neguje faktu , że podatnicy spełnili warunki zawarte we wskazanej uchwale z 24 marca 2000 r. , jednak odmawiając jej zastosowania jako przyczynę podał kolizję z przepisami prawa wspólnotowego. Jak wynika z analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, podjęcie przez Radę Miejską w N. uchwały z dnia 24.03.2000 r. nr XXIV/228/2000, w sprawie zwolnienia inwestorów z podatku od nieruchomości, miało na celu stworzenie podstaw udzielenia przedsiębiorcom wsparcia ze środków publicznych. Jednocześnie, z uwagi na wymóg realizowania przez Polskę zobowiązań wynikających z Układu Europejskiego, a także warunków związanych z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, z dniem 1.01.2001 r. do krajowego porządku prawnego wprowadzono przepisy regulujące warunki udzielania pomocy ze środków publicznych. Wzorując się na rozwiązaniach funkcjonujących w prawie wspólnotowym, przewidziano w nich generalny zakaz udzielania pomocy, chyba że jest ona przekazywana na warunkach określonych w ustawie. Od tego momentu, uzyskanie przez przedsiębiorcę pomocy nie mogło opierać się wyłącznie na akcie źródłowym, stanowiącym podstawę jej udzielenia . W sprawie dotyczącej ustalenia zobowiązania za rok 2005 i ewentualnej kontynuacji zwolnienia z podatku od nieruchomości na lata następne, rozstrzygnięcie sprawy wymagało ustalenia, czy ewentualna pomoc udzielona Skarżącym na podstawie cyt. uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000r, spełniałaby warunki jej dopuszczalności w świetle obowiązujących przepisów. Niesporne jest, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje w niniejszej sprawie w drodze doręczenia podatnikom decyzji wymiarowej /mającej charakter konstytutywny/ . Skarżący działają w charakterze osób fizycznych, a to zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm.), zdanie pierwsze, podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Wysokość zobowiązania podatkowego na 2006 r. ustalono Skarżącym decyzją wydaną i doręczoną w 2008 r. w związku z tym, iż moment zaistnienia zdarzenia objętego obowiązkiem podatkowym, nie pokrywał się z momentem wydania i doręczenia decyzji wymiarowej, przekształcającej ten obowiązek w zobowiązanie podatkowe, organy podatkowe, zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, rozstrzygając w sprawie zobligowane są do przestrzegania przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia i kierowania się regułami proceduralnymi obowiązującymi w dacie orzekania. Zaznaczyć należy, że wydana została również decyzja określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2005, w której szczegółowo określono sytuację podatników i brak uprawnień do zwolnienia podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 24. 03. 2000 r. Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2005 jednocześnie przesądzono o tym, że Skarżący nie korzystają ze zwolnienia w podatku od nieruchomości także w 2006 r., bowiem nie nastąpiła kontynuacja zwolnienia w kolejnym roku podatkowym. Jednocześnie nie ma podstaw do rozważania kwestii zwolnienia podatkowego na podstawie cyt. uchwały w roku podatkowym 2006 z uwagi na jej uchylenie z dniem 3.06.2005r. przez § 10 pkt 1 uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 22.03.2005 r. o nr XXXIII/588/05 w sprawie zwolnień przedmiotowych od podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis. Na prawo regulujące pomoc publiczną składają się zarówno przepisy materialne stanowiące źródło pomocy publicznej, jak również przepisy proceduralne określające warunki udzielania pomocy publicznej. Jak już wskazano wcześniej przepisem prawa materialnego, będącego podstawą udzielenia pomocy w roku 2005 była uchwała Rady Miejskiej w N. z dnia 24 marca 2000 r., nr XXIV/228/2000, w sprawie zwolnienia inwestorów z podatku od nieruchomości, natomiast przepisy regulujące warunki dopuszczalności pomocy, obowiązujące w prawie krajowym od 1.01.2001 r., mają charakter proceduralny. Paragraf 1 cyt. uchwały przewidywał, że zwalnia się z podatku od nieruchomości podmioty gospodarcze, które na terenie gminy N. zainwestują w utworzenie nowych miejsc pracy: a) kwotę co najmniej 1 mln złotych i zatrudnią co najmniej 50 pracowników na pełny etat - na okres 5 lat, b) kwotę co najmniej 2 mln złotych i zatrudnią co najmniej 100 pracowników na pełny etat - na okres 7 lat, c) kwotę co najmniej 5 mln złotych i zatrudnią co najmniej 500 pracowników na pełny etat - na okres 10 lat." Dalszy zapis w § 2 stanowił, że zwolnienie z podatku od nieruchomości następuje od pierwszego roku, w którym podmiot gospodarczy spełnił warunki określone w § 1 . Jak z powyższego wynika, powołana uchwała uzależniała nabycie zwolnienia od podatku od nieruchomości wyłącznie od spełnienia określonych przesłanek, nie przewidywała natomiast żadnego trybu jego realizacji. Udzielenie pomocy nie wymagało wydania decyzji o zwolnieniu bądź zawarcia stosownej umowy. Zwolnienie następowało z mocy prawa, po spełnieniu przewidzianych tą uchwałą warunków. Z uwagi na fakt, że w przypadku podatników będących osobami fizycznymi zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z dniem doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, a to w związku z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, kwestia nabycia prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości, na mocy powołanej uchwały, powinna być zatem / i była / przedmiotem analizy w toku postępowania wymiarowego zaś wnioski z niej wyprowadzone powinny znaleźć odzwierciedlenie w treści decyzji. Ma miejsce specyficzna sytuacja, kiedy zobowiązanie podatkowe nie powstaje z mocy prawa, a poprzez wydanie i doręczenie decyzji wymiarowej. Zatem weryfikacja prawa osoby fizycznej do zwolnienia podatkowego przewidzianego uchwałą Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. może nastąpić wyłącznie w postępowaniu podatkowym, zakończonym stosowną decyzją. W sytuacji, gdyby organ podatkowy w toku postępowania wymiarowego stwierdził, że podatnik będący osobą fizyczną nabył prawo do całkowitego zwolnienia podatkowego na podstawie aktu prawa miejscowego, powinien takie postępowanie umorzyć z uwagi na jego bezprzedmiotowość, bowiem nie byłoby podstaw do ustalenia zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy postępowanie wykazało, że podatnicy nie korzystają ze zwolnienia podatkowego i dlatego organ podatkowy zobligowany był do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego decyzją wymiarową. Z dniem 31.05.2004 r. weszła w życie ustawa z dnia 30.04.2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2004 r., Nr 123, poz. 1291).- zwana dalej w skrócie u.p.s.p.p. Zasady postępowania określone w przedmiotowej ustawie mają, wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżących, zastosowanie do postępowania w sprawie zwolnienia ich od podatku od nieruchomości zarówno w 2005 r. jak i 2006 r. Zgodnie z art. 1 u.p.s.p.p. "Ustawa określa zasady postępowania w sprawach dotyczących pomocy państwa spełniającej przesłanki określone w art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zwanej dalej "pomocą publiczną", (...)". Przepis ten mówiąc o pomocy publicznej odsyła do art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej w skrócie TWE), który stanowi, że ,,(...) wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi.". Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 rozporządzenia Komisji Wspólnot Europejskich (dalej w skrócie WE) nr 1998/2006 z dnia 15.12.2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE. L.06.379.5), "Uważa się, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 87 ust. 1 Traktatu ( ... ), jeżeli spełniają warunki określone w ust. 2-5 niniejszego artykułu.". Ustęp 2 tego przepisu stanowi, że "Ogólna kwota pomocy de minimis przyznana dowolnemu podmiotowi gospodarczemu nie przekracza 200.000 EUR w dowolnie ustalonym okresie trzech lat budżetowych. Całkowita wartość pomocy de minimis przyznanej jednemu podmiotowi gospodarczemu działającemu w sektorze transportu drogowego przez dowolny okres trzech lat budżetowych nie może przekroczyć 100.000 EUR. Pułapy te stosuje się bez względu na formę i cel pomocy de minimis, a także bez względu na to, czy pomoc przyznana państwu członkowskiemu jest w całości, czy w części finansowana z zasobów Wspólnoty. Wyżej wymieniony okres ustala się poprzez odniesienie do lat budżetowych stosowanych przez podmiot gospodarczy w danym państwie członkowskim. Jeśli łączna kwota pomocy przewidziana w ramach środka pomocy przekracza wymieniony pułap, do pomocy tej nie stosują się przepisy niniejszego rozporządzenia, nawet w odniesieniu do części, która nie przekracza tego pułapu. W takim wypadku nie można domagać się korzyści z tytułu z niniejszego rozporządzenia w odniesieniu do tego rodzaju środka pomocy ani w chwili przyznania takiej pomocy, ani później". Pomoc przewidziana uchwałą Rady Miejskiej w N. z 2000 r. dotyczyła zwolnień w podatku od nieruchomości, zatem wielkość udzielonej Skarżącym pomocy odpowiadałaby kwocie równej wysokości należnego od nich podatku od nieruchomości za kolejne lata podatkowe, poczynając od 2005 r. Wysokość zobowiązania podatkowego Państwa W.w podatku od nieruchomości na 2005 r. wynosi 624.498,10 zł, zatem takiej wysokości odpowiadałaby kwota udzielonej im pomocy w 2005 r. W kolejnym roku tj . 2006, którego dotyczy skarga przyznana pomoc wynosiłaby 624.498 zł i 2007r. 719.585 zł, co odpowiada wysokości ustalonego im zobowiązania podatkowego na te lata. Kwoty te są znane Sądowi w związku z równolegle prowadzonymi postępowaniami w sprawach o sygn. I SA/Op 270/09 i I SA/Op 269/09 dotyczących decyzji wymiarowych w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2007. Pomoc przyznana Skarżącym w okresie trzech lat, od 2005 r. do 2007 r., wyniosłaby w sumie 1.968.581,10 zł. Zgodnie z art. 11 ust. 3 u.p.s.p.p. równowartość pomocy w euro ustala się według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP . W dniu doręczenia Skarżącym decyzji wymiarowych tj. 26.05.08 r. wyniósł 3,4044 zl w przeliczeniu zatem wyniosłaby 578.246,12 euro. W związku z tym, że wartość pomocy przekroczyłaby 200.000 euro nie mieściłaby się w granicach pomocy de minimis i w sprawie nie maja zastosowania przepisy rozporządzenia Komisji WE nr 1998/2006 z dnia 15.12.2006 r. Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.s.p.p. pomoc publiczna przewidziana w akcie normatywnym, który uzależnia nabycie prawa do otrzymania pomocy wyłącznie od spełnienia przesłanek określonych w tym akcie, bez konieczności wydania decyzji lub zawarcia umowy, albo gdy wydawana decyzja jedynie potwierdza nabycie prawa, może być udzielana, jeżeli akt normatywny jest programem pomocowym zatwierdzonym przez Komisję zgodnie z art. 88 Traktatu WE. Powołana uchwała Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. uzależniała nabycie zwolnienia od podatku wyłącznie od spełnienia określonych przesłanek. Udzielenie pomocy na jej podstawie nie wymagało wydania decyzji w tym zakresie (ani deklaratoryjnej ani konstytutywnej) bądź zawarcia stosownej umowy. Zwolnienie następowało z mocy prawa, po spełnieniu przewidzianych tą uchwałą warunków. Jedynie fakt, że w niniejszej sprawie o pomoc ubiegają się podmioty będące osobami fizycznymi, którym zobowiązanie podatkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami podatkowymi, ustala się w drodze decyzji wymiarowej, obliguje organ podatkowy do wydania decyzji. Podkreślić przy tym należy, że podjęta w takim trybie decyzja nie rozstrzyga w przedmiocie zwolnienia podatkowego, z uwagi na brak podstaw prawnych do takiego działania, a dotyczy w swej istocie wyłącznie zobowiązania podatkowego. Jakkolwiek prawo do zwolnienia podatkowego stanowi okoliczność wpływającą na ustalenie podatnikom zobowiązania podatkowego, jednak o jego istnieniu nie rozstrzyga się w drodze odrębnego aktu. Prawo do zwolnienia podatkowego badane jest w toku postępowania wymiarowego, jako jeden z elementów stanu faktycznego sprawy, którego wyjaśnienie jest konieczne do jej załatwienia. Nie ulega zatem wątpliwości, że o prawie do zwolnienia na podstawie omawianej wyżej uchwały nie można orzekać w drodze decyzji, co wyczerpuje hipotezę normy prawnej wyrażonej w art. 6 ust. 2 u.p.s.p.p. W myśl art. 2 pkt 7 u.p.s.p.p. przez program pomocowy należy rozumieć akt normatywny spełniający przesłanki, o których mowa w art. 1 lit. d Rozporządzenia Rady WE nr 659/1999, ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 93 Traktatu WE (Dz.U.UE.L.99.83.1, Dz.U.UE-sp.08-1-339), który stanowi, że program pomocowy oznacza każde działanie, na którego podstawie, bez dalszego wprowadzania w życie wymaganych środków, można dokonać wypłat pomocy indywidualnej na rzecz przedsiębiorstw określonych w ustawie w sposób ogólny i abstrakcyjny oraz każde działanie, na którego podstawie pomoc, która nie jest związana z konkretnym projektem, może zostać przyznana jednemu lub kilku przedsiębiorstwom na czas nieokreślony lub w nieokreślonej kwocie . Uchwała Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. mająca wpływ na ewentualną kontynuacje po roku 2005 zwolnienia z podatku od nieruchomości została wprowadzona w życie w czasie, gdy pojęcie programu pomocowego nie funkcjonowało w polskim systemie prawnym. Po raz pierwszy podobne pojęcie pojawiło się w ustawie z dnia 30.06.2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. z 2000 r., nr 60, poz. 704), obowiązującej od 1.01.2001 r., w której w art. 10 ust. 1 wskazano, że organy udzielające pomocy opracowują programy udzielania pomocy. Natomiast dosłowne pojęcie "programu pomocowego" zostało zdefiniowane w art. 7 ust 7 ustawy z dnia 27.07.2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. z 2002 r., nr 141, poz. 1177), następnie w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 30.04.2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Pierwsza z wyżej wymienionych ustaw obligowała organy udzielające pomocy do dostosowania przepisów aktów normatywnych, na mocy których udzielana jest pomoc, do jej przepisów (art. 47 tej ustawy), kolejna ustawa zobowiązywała organy administracji publicznej do przedstawienia organowi nadzorującemu projektów programów pomocowych, dotyczących pomocy udzielanej na zasadach przyjętych przed dniem wejścia w życie ustawy, w celu wydania opinii (art. 52 tej ustawy), natomiast ustawa o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej obligowała podmioty właściwe do przygotowania projektów odpowiednich zmian w aktach normatywnych, o których mowa w art. 6 ust. 2 jeżeli nie są programami pomocowymi (art. 65 tej ustawy). Jak wynika z materiału dowodowego cyt. uchwała Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 do czasu jej uchylenia przez § 10 pkt 1 uchwały Rady Miejskiej w N. nr XXXIII/588/05 z dnia 22.03.2005 r., obowiązującej od 3.06.2005 r. , nie była objęta procedurą "dostosowawczą" zgodnie z wyżej przywołanymi ustawami. Również nie została ona w istniejącym kształcie, zatwierdzona przez Komisję, zgodnie z art. 88 Traktatu WE. W związku z powyższym należy stwierdzić, że uchwała Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000r. nie była programem pomocowym w rozumieniu obecnie obowiązujących przepisów, bowiem nie mogła ona w swej treści zawierać warunków udzielenia pomocy, właściwych dla programu pomocowego, skoro w dacie jej uchwalenia pojęcie takiego programu nie było znane krajowemu porządkowi prawnemu. Fakt, że omawiana uchwała nie stanowi programu pomocowego został również potwierdzony przez Dyrektora Departamentu Monitorowania Pomocy Publicznej, Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, który w piśmie z dnia 2.03.2006 r., nr DDO-500-147(3)/2006/AR, stwierdził, że omawiana uchwała Rady Miejskiej w N. z 24.03.2000 r. nie stanowi programu pomocowego, ponieważ w swej treści nie zawiera wszystkich szczegółowych warunków udzielenia pomocy, wynikających ze wspólnotowych przepisów dotyczących pomocy publicznej. Tym samym należy stwierdzić, że udzielenie na jej podstawie pomocy jest niemożliwe z uwagi na treść wcześniej przywołanego przepisu art. 6 ust. 2u:p.s.p.p. W tym stanie sprawy należy stwierdzić, że Burmistrz N. był uprawniony do dokonania Skarżącym wymiaru zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006r. Jak już Sąd wspomniał na wstępie wymiar podatku od nieruchomości był między stronami niesporny. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że Skarżący nie są zainteresowani uzyskaniem zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 22.03.2005 r. , bowiem nie złożyli stosownego wniosku w tym zakresie. Zarzuty niezastosowania w sprawie uchwały Rady Miejskiej w N. nr XXIV/228/2000, z dnia 24.03.2000 r. oraz naruszenia zasady ochrony praw nabytych nie zasługują zdaniem Sądu na uwzględnienie z przyczyn wyżej opisanych. Odmowa zastosowania przez organy tej uchwały nie wynikała z oceny jej zgodności z aktami prawnymi wyższego rzędu, do dokonania której organy podatkowe nie są uprawnione, lecz jest skutkiem prawidłowego działania organów na podstawie art. 120 Ordynacji podatkowej . Uchwała Rady Miejskiej w N. z dnia 24.03.2000 r. przewidywała zwolnienie przedsiębiorców od podatku od nieruchomości. Jak wyżej wywiedziono zwolnienie podatkowe uznawane jest za wsparcie ze środków publicznych, zatem, z uwagi na wprowadzenie do krajowego porządku prawnego przepisów regulujących warunki dopuszczalności pomocy ze środków publicznych, przedmiotowa uchwała nie mogła być stosowana w oderwaniu od funkcjonujących w systemie prawnym norm. W związku z tym nie można było udzielić pomocy na podstawie· samej uchwały, bez uprzedniego ustalenia warunków jej dopuszczalności, przewidzianych przepisami, zarówno krajowymi jak i wspólnotowymi. Reasumując, pomoc, o którą ubiegali się Skarżący była niedopuszczalna w świetle obowiązujących przepisów, zatem nie mogła zostać im udzielona. Przechodząc do zarzutów proceduralnych , Sąd stwierdza, iż nie dopatrzył się ich naruszenia. W szczególności nie można zgodzić się z zarzutem, iż w toku postępowania organ I instancji w sposób nieprawidłowy doręczał korespondencję, bowiem dokonywał tego w jednym egzemplarzu na adres zamieszkania skarżących , zamiast doręczania każdemu ze Skarżących z osobna, co również prowadziło do naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej . Prawidłowo organ odwoławczy wskazał na wyrok NSA w Warszawie z dnia 1.03.2006 r. sygn. akt II FSK 431/05 z treści którego wynika, że w przypadku wspólnego zamieszkiwania małżonków i nie wskazania odrębnych adresów do doręczeń bądź też występowania w ich imieniu wspólnie ustanowionego pełnomocnika organ nie ma obowiązku każdorazowo kierowania korespondencji związanej z prowadzonym postępowaniem podatkowym odrębnie dla każdego z małżonków. Z akt sprawy nie wynikało, aby Skarżący wskazali odrębne adresy do doręczeń, zatem organ I instancji kierując korespondencję związaną z prowadzonym postępowaniem na oboje małżonków tj. A. i J. W., na ich wspólny adres zamieszkania, nie naruszył przepisów prawa. Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru (w tym uwidocznionych tam informacji doręczyciela) wynika, że pisma były odbierane osobiście przez Pana J. W. Nie dopatrzył się Sąd również naruszenia art. 2 oraz art. 64 ust. 2 Konstytucji RP poprzez naruszenie wyrażonych w nich zasad ochrony praw nabytych, ochrony interesów w toku oraz nakazu ochrony słusznie nabytych praw majątkowych, bowiem jak wykazano wyżej, Skarżący nie nabyli uprawnień do zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawie cyt. wyżej uchwały z dnia 24. 03. 2000r. Skoro z przedstawionych powyżej powodów zarzuty skargi okazały się bezzasadne, jak również kontrola legalności zaskarżonej decyzji nie doprowadziła do stwierdzenia, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne lub procesowe w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy cyt. wyżej z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.