I SA/Op 270/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Protokolant st. inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 maja 2014 r. sprawy ze skargi J. D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 15 stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Opolu na rzecz skarżącego kwotę 357,00 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu postanowieniem z dnia 6 listopada 2013r., na podstawie art. 76, art. 76a, art. 76 b oraz art. 55 § 2, art. 56 § 1, § 3 i art. 63 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) zwanej dalej – O.p., zaliczył wpłatę w wysokości 29 335,10 zł na poczet zaległości podatkowych J. D. w następujący sposób: kwotę 10050,00 zł na należność główną, kwotę 14 950,00 zł na odsetki za zwłokę obliczone za okres od dnia 28-05-2002 r. do dnia 30-08-2013 r. Na powyższe postanowienie skarżący reprezentowany przez pełnomocnika S. P. wniósł zażalenie, w którym żądał uchylenia powyższego postanowienia. W uzasadnieniu zażalenia wskazał, że na mocy ugody sądowej z 19.11.2010 r. sygn. akt IC 888/09 żona dłużnika – A. D. spłaciła wszystkie zobowiązania z niej wynikające. Ugoda została zawarta na postawie m.in. art. 533 k.c. i zgodnie z jej treścią A. D. zobowiązała się spłacić 55.389,20 zł jako zadośćuczynienie zaspokajające (w całości) roszczenia (należności) wierzyciela (Dyrektora Izby Celnej w Opolu). W tych okolicznościach, zdaniem skarżącego brak jest podstaw prawnych do żądania zapłaty odsetek, niezgodnie z treścią ugody z dnia 19.11.2010 r. Ponadto skarżący podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania. Wskazał, że zaległe zobowiązanie w podatku akcyzowym dotyczy miesiąca kwietnia 2002 r. stąd początkiem biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania był 31.12.2002 r. Powyższy bieg terminu przedawnienia został przerwany 12.01.2007 r., ponieważ w tym dniu dokonano zajęcia nieruchomości. Zdaniem strony w tej sytuacji termin przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia 13.01.2007 r. i zakończył się 13.01.2012 r. (5 lat). Zgodnie bowiem z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8.10.2013 r., sygn. akt SK 40/12 – art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym w latach 1998 – 2002 był niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. W ten sposób w ocenie skarżącego uchylony został całkowity brak przedawnienia zaległości podatkowych zabezpieczonych hipoteką. Jednocześnie skarżący wskazał, że zgodnie z art. 70 § 5 O.p. kolejne wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie przerywało biegu terminu przedawnienia. W tej sytuacji brak jest podstaw do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a kwota wpłacona 30.08.2013 r. winna zostać zwrócona jako nadpłata. Dyrektor Izby Celnej w Opolu postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6 listopada 2013r. Na wstępie organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu był organem właściwym do wydania postanowienia z dnia 6.11.2013 r., z kolei dyrektor izby celnej jest organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celnego. Dalej podniósł, że przedmiotowa ugoda została zawarta na podstawie art. 533 k.c. w tej sytuacji nie nastąpiło przejęcie zobowiązania dłużnika przez osobę trzecią a jedynie, co zauważył sam skarżący, zadośćuczynienie osoby trzeciej względem wierzyciela, którego pokrzywdził swoimi działaniami dłużnik. Ugoda jest więc swoistym "wykupieniem" się osoby trzeciej od ewentualnej konieczności znoszenia egzekucji prowadzonej do przedmiotu umowy zawartej pomiędzy nim a dłużnikiem, a nie zgodą na realizację zobowiązania w zastępstwie dłużnika. Organ zwrócił uwagę, że zobowiązanie podatkowe należy do kategorii tzw. zobowiązań osobistych. Gdyby zatem przyjąć, że A. D. przejęła zobowiązanie podatkowe męża musiałoby to nastąpić ewentualnie na mocy art. 519 k.c., a takiej możliwości nie przewidują właściwe w tym zakresie przepisy ustawy Ordynacji podatkowej. Jednak zarówno przedstawiciele judykatury jak i doktryny są zgodni, że nie można dokonać przejęcia należności publicznoprawnych na mocy przywołanego przepisu, który nie stanowił podstawy zawarcia ugody. Ponadto, zgodnie z art. 26 O.p. to podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Ugruntowane jest stanowisko judykatury, że tylko podatnik może spłacać swoje zobowiązania podatkowe (vide wyrok m.in. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2008 roku (sygn. I FPS 8/07) Skarga pauliańska nie jest wyjątkiem od tej reguły a jedynie sposobem ochrony wierzyciela w tym wierzyciela publicznoprawnego, a w jej wyniku następuje de facto zaspokojenie z majątku dłużnika a nie osoby trzeciej. Zdaniem organu odwoławczego rozliczenie zobowiązań podatkowych może odbyć się tylko w oparciu o przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Sposób rozliczenia określa art. 55 § 2 i art. 62 § 4 o.p. Zgodnie z art. 62 § 4 O.p. do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2, który stanowi, że "jeżeli dokonana wpłata (co ma miejsce w niniejszej sprawie) nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę." W odniesieniu do zarzutu pełnomocnika strony, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy zauważył, że Dyrektor Izby Celnej w Opolu prawomocnym postanowieniem nr [...] z dnia 29 stycznia 2013 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu stwierdzenia, że zobowiązanie podatkowe objęte tytułem wykonawczym W/245/2006 się nie przedawniło. Wobec powyższego nie może być ponownie rozpatrywane w innym postępowaniu. Skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Opolu. Zrzucił organowi naruszenie: 1. art. 5, art. 21 i art. 59 w związku z art.60 O.p., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem przez Dyrektora Izby Celnej w Opolu, że dopuszczalne jest i prawnie skuteczne zapłacenie podatku przez podmiot nie będący podatnikiem. 2. art. 70 O.p. z uwagi na upływ terminu płatności zobowiązania podatkowego (przedawnienie). 3. art. 21 7§ 1, pkt.3 w zw. z art. 247§1 pkt 5 O.p. z uwagi na błędne określenie strony (adresata) postanowienia. W uzasadnieniu strona zarzuciła ponadto, że zawarta ugoda była nieważna, gdyż została zawarta nie z wierzycielem (Naczelnikiem Urzędu Celnego w Opolu) a z Dyrektorem Izby Celnej w Opolu, który był tylko organem egzekucyjnym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeśli ustawy nie stanowią inaczej. Sprowadza się to do obowiązku zbadania, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, w zakresie, który został szczegółowo określony w art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej: [p.p.s.a.], a zatem czy nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego w stopniu – odpowiednio - mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź też czy nie doszło do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia. Badając przedmiotową sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie spór sprowadzał się do oceny prawidłowości dokonania przez organ podatkowy zliczenia wpłaty kwoty 29 335,10 zł wpłaconej przez małżonkę skarżącego w dniu 30.08.2013 r. na poczet zaległości podatkowych. Z niekwestionowanego przez strony stanu faktycznego wynika, że kwota ta została uiszczona na podstawie ugody sądowej z dnia 19.11.2010 r. zawartej na podstawie art. 533 k.c. W skardze skarżący podważał ważność zawartej ugody sądowej. W ocenie Sądu zarzuty te nie mogły być uwzględnione. Ważność zawartej ugody sądowej nie podlega kontroli zarówno organów podatkowych jak i sądu administracyjnego. Uchylenie od skutków prawnych takiej ugody jest możliwe tylko w postępowaniu cywilnym przed sądem powszechnym. Tylko ten sąd może też wypowiedzieć, czy ugoda jest prawnie skutecznie zawarta czy nie. Stąd też zarzuty skargi dotyczące ugody zawartej przed sądem powszechnym są bezzasadne i nie mogą być uwzględnione. Tylko na marginesie Sąd zauważa, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 28.10.2010 r., II CSK 227/10 stwierdził, że skarga pauliańska (art. 527 k.c.) może mieć zastosowanie – w drodze analogii – także do ochrony należności podatkowych. Odnosząc się do zarzutów skargi zdaniem Sądu nie ma racji skarżący, że zaskarżone postanowienie zostało skierowane do niewłaściwego adresata. Adresatem postanowienia nie mogła być małżonka zobowiązanego. Fakt, że to małżonka skarżącego uiściła przedmiotową kwotę na podstawie ugody sądowej zawartej na podstawie art. 533 k.c., nie oznacza, że przejęła ona zobowiązania podatkowe męża, które należą do zobowiązań osobistych. Przepisy regulujące skargę paulińską nie dają podstaw do przyjęcia, że treścią zobowiązania osoby trzeciej jest spełnienie świadczenia w miejsce dłużnika. Wierzyciel, którego powództwo w procesie zostało uwzględnione, może prowadzić egzekucję z przedmiotów majątkowych, które w skutek czynności uznanej za bezskuteczną wyszły z majątku dłużnika albo do niego nie weszły, bez tytułu wykonawczego przeciwko osobie trzeciej. Postępowanie egzekucyjne jest bowiem prowadzona przeciwko dłużnikowi wierzyciela, a nie osobie trzeciej (zob. postanowienie SN z dnia 13.04.2005 r., LEX nr 1111039). W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie winno być jednak wyeliminowane z obrotu prawnego z uwagi na naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe, zwłaszcza Dyrektor Izby Celnej w Opolu nie odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie wskazano, czy w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania lub zdarzeń powodujących zawieszenie biegu tego terminu. W sposób niedopuszczalny organ uznał, powołując się na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 29.01.2013 r., w którym stwierdzono, że zobowiązanie objęte tytułem wykonawczym W/245/2006/AS się nie przedawniło, że kwestia przedawnienia nie mogła być ponownie rozpatrywana w przedmiotowym postępowaniu. Organ wydając postanowienie w dniu 15.01.2014 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu podatku akcyzowego za 2002 r. powinien z urzędu zbadać, czy nie nastąpiło przedawnienie tego zobowiązania podatkowego na dzień dokonania wpłaty. Zwłaszcza, że strona skarżąca podnosiła zarzuty w tym zakresie. Powoływanie się na inne postanowienie, które w ocenie organu rozstrzygało kwestię przedawnienia spornego zobowiązania jest bezzasadne. Rozstrzygnięcie o przedawnieniu zobowiązania nie korzysta z powagi rzeczy osądzonej, winno być brane pod uwagę przez organ na każdym etapie postępowania. Tym bardziej, że postanowienie, na które wskazywał organ wydane zostało w dniu 29.01.2013 r., a więc prawie rok przed wydaniem zaskarżonego w niniejszym postępowaniu aktu, a także, co może mieć znaczenie w sprawie, przed wydaniem wyroku z dnia 8.10.2013 r., sygn. akt SK 40/12 przez Trybunał Konstytucyjny. Stwierdzone uchybienie może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sytuacji, gdyby na dzień dokonania wpłaty sporne zobowiązanie podatkowe uległoby przedawnieniu, treść rozstrzygnięcia organu mogłaby być inna. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy powinien wyjaśnić i rozważyć czy w sprawie na dzień dokonania wpłaty doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku akcyzowym oraz czy w sprawie zaszły okoliczności mogące skutkować zawieszeniem lub przerwaniem biegu przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego. Mając na względzie przedstawione powyżej rozważania Sąd skargę jako uzasadnioną uwzględnił na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekając o niewykonywaniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 152 tej ustawy. Zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącego uzasadnia treść art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153). Sąd zasądził również kwotę 17 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.