I SA/Op 277/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie: Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 października 2011r. sprawy ze skargi L. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 28 kwietnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2001r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu postanowieniem z dnia 29.11.2010r. zaliczył nadpłatę z dnia 14.07.2006r. w kwocie 33.840,83 zł wraz z oprocentowaniem z dnia 20.12.2006r. w kwocie 1.622 zł z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2000r. oraz nadpłatę z dnia 11.04.2007r. w kwocie 201 zł wynikającą z zeznania PIT-36 za 2006r. na poczet zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001r., wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nr [...] z dnia 04.12.2006r. - w kwocie 35.659,39 zł oraz na poczet należnych odsetek za zwłokę w wysokości 4,44 zł. Nie zgadzając się z wyżej powołanym postanowieniem, zażaleniem z dnia 09.12.2010r. L. S. wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu zażalenia wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji dokonał pośredniego zwrotu nadpłaty, która powstała w związku z wydaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu decyzji uchylającej w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu i umarzającej postępowanie w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2000r., na poczet zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 r., wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nr [...] z dnia 04.12.2006 r., która stała się wymagalna w 2010r., tj. od dnia wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu decyzji [...] z dnia 14.07.2010r. Wskazując na przepis art. 76 § 1 i art. 76a § 2 oraz art. 55 § 2 i art. 62 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa podatnik nie zgadzał się z wyliczeniem odsetek należnych od dnia przymusowego przeksięgowania z rozliczenia decyzji w sprawie podatku dochodowego za 1999r. na zaległość z 2000r., co nastąpiło, jak utrzymuje organ, odpowiednio w dniu 14.07.2006r. oraz w dniu 11.04.2007r., to jest z naliczeniem oprocentowania, które w sposób całkowicie sprzeczny z przepisami prawa oraz z nieznanych przyczyn, zostało naliczone jedynie do dnia 20.12.2006 r. Podniósł , że w związku z wydaniem decyzji [...] z dnia 05.07.2010r. umarzającej postępowanie w sprawie wymiaru podatku za 2000r., należny jest zwrot wyegzekwowanych przymusowo kwot wraz z ich oprocentowaniem naliczonym do dnia zwrotu, czyli do dnia wydania postanowienia będącego przedmiotem zażalenia, a więc za lata 2006-2010. Z uwagi na to, że rozstrzygnięcie, na mocy którego powstała nadpłata, wydane zostało w dniu 05.07.2010r., organ podatkowy nie mógł dokonać zaliczenia tej nadpłaty z dniem 20.12.2006r. Zatem odsetki (oprocentowanie) winne być naliczone co najmniej do dnia 05.07.2010r., gdyż wcześniej niemożliwe było wydanie postanowienia o zaliczeniu nadpłaty, bowiem nadpłata taka nie istniała. Zdaniem podatnika w wyniku bezprawnego działania organu podatkowego, który za dzień zaliczenia nadpłaty przyjął wsteczną datę, tj. do 20.12.2006r., poniósł on szkodę w wysokości kilkudziesięciu tysięcy złotych, podczas gdy organ podatkowy miał obowiązek ustalenia kwoty nadpłaty na dzień jej zwrotu lub dzień przeksięgowania na poczet zaległości podatkowych. Nie zgadza się także podatnik z tym, że w niniejszej sprawie znalazł zastosowanie przepis art. 54 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, na zastosowanie którego nie wskazuje art. 76a powołanej ustawy, a także uzasadnienie organu podatkowego. Ponadto, gdyby nie została wydana decyzja w zakresie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego za 2001r., organ podatkowy zmuszony byłby zwrócić kwotę powyżej 50.000 zł. W wyniku przeinaczenia brzmienia przepisu i poprzez zastosowanie niewłaściwych przepisów, organ podatkowy naliczył odsetki w żenującej kwocie, a do tego jedynie do dnia 20.12.2006r. Wskazując na treść art. 54 ustawy Ordynacja podatkowa, nadmienił podatnik , że w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku za 2001r. wystąpiły długotrwałe okresy, za które organ nie ma prawa naliczać odsetek za zwłokę. Rozpoznając sprawę w postępowaniu zażaleniowym Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2011 r. nr [...] uchylił w całości postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu i postanowił dokonać zaliczenia nadpłat w następujący sposób: 1. nadpłatę z dnia 14.07.2006r. w kwocie 33.840,83 zł wraz z należnym oprocentowaniem w wysokości 1.631 zł, naliczonym za okres od dnia 15.07.2006 r. do dnia 21.12.2006 r., zaliczyć z dniem 21.12.2006r. na poczet zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 r., 2. nadpłatę z dnia 11.04.2007r. w kwocie 201 zł wynikającą z zeznania PIT-36 za 2006r. zaliczyć z dniem 11.04.2007r. na poczet zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 r. w kwocie 196,56 zł oraz na odsetki za zwłokę w wysokości 4,44 zł, naliczone od dnia 21.12.2006r. do dnia 06.03.2007r. z uwzględnieniem okresu ich nienaliczania. Postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 29.11.2010 r. [...] podlegało uchyleniu w całości ze względu na błędne określenie przez organ podatkowy pierwszej instancji dnia zaliczenia nadpłaty z dnia 14.07.2006r., co skutkowało także błędnym naliczeniem oprocentowania od tej nadpłaty. Organ podatkowy I instancji dokonał zaliczenia tej nadpłaty, w konsekwencji również oprocentowania z dniem 20.12.2006r. zamiast z dniem 21.12.2006r. Ponadto w zaskarżonym postanowieniu Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu dokonał łącznego zaliczenia nadpłat i oprocentowania na poczet zaległości podatkowych nie wskazując w jaki sposób tj. z jakim dniem, w jakiej kwocie każda z tych nadpłat, w tym z należnym oprocentowaniem, podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej. Również treść uzasadnienia postanowienia budziła zastrzeżenia organu odwoławczego, bowiem nie była na tyle zrozumiała i jasna, by spełniać wymogi uzasadnienia faktycznego, o którym mowa w art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. m 8, poz. 60 ze zm. - zwanej dalej "Ordynacja podatkowa"). Podstawą wydanego rozstrzygnięcia organu odwoławczego był następujący stan faktyczny i prawny sprawy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu decyzją nr [...] z dnia 27.06.2006r. ustalił zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2000r. w wysokości 89.488,00 zł. Decyzja ta została skutecznie doręczona w dniu 29.06.2006r., zatem zgodnie z art. 47 Ordynacji podatkowej, czternastodniowy termin zapłaty zobowiązania upływał z dniem 13.07.2006r. Postanowieniem nr [...] z dnia 28.09.2006r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu zaliczył nadpłaty: z dnia 21.10.2005r. w wysokości 16.233,89 zł, z dnia 26.10.2005r. w wysokości 13.400,00 zł oraz z dnia 31.10.2005r. w wysokości 1.619,94 zł na poczet ww. zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu postanowieniem nr [...] z dnia 30.03.2007r. uchylił w całości ww. postanowienie z dnia 28.09.2006r. i po uprzednim naliczeniu oprocentowania za okres od dnia powstania poszczególnych nadpłat do dnia 14.07.2006r., dokonał zaliczenia tych nadpłat wraz z oprocentowaniem w łącznej wysokości 33.840,83 zł na poczet zryczałtowanego podatku dochodowym za 2000r. - z dniem 14.07.2006r. Na poczet zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2000r. z dniem 11.04.2007r., czyli dniem powstania nadpłaty, zaliczona została także nadpłata z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. wykazana w zeznaniu PIT-36 w kwocie 201 zł, w tym na zaległość podatkową w wysokości 199,02 zł, na odsetki za zwłokę w wysokości 1,98 zł. W związku z tym, że od decyzji z dnia 27.06.2006r. podatnik wniósł odwołanie, po rozpatrzeniu którego organ odwoławczy decyzją [...] z dnia 05.07.2010r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie w sprawie, zaś zaliczone na poczet zryczałtowanego podatku dochodowego za 2000r. kwoty nadpłat wraz z ich oprocentowaniem w łącznej wysokości 33.840,83 zł stały się nadpłatą. Nadpłatą ponownie stała się wykazana w zeznaniu PIT-36 za 2006r. kwota 201 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu w dniu 04.12.2006r. wydał decyzję nr [...], zmienioną w wyniku wymiaru uzupełniającego decyzją tego organu z dnia 19.06.2007r., którą ustalono wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od dochodów ze źródeł nieujawnionych za 2001r. w kwocie 86.120,00 zł. Decyzja ta została skutecznie doręczona w dniu 06.12.2006r., zatem zgodnie z art. 47 Ordynacji podatkowej, czternastodniowy termin zapłaty zobowiązania upływał z dniem 20.12.2006r. W zakreślonym terminie ciążące na podatniku zobowiązanie nie zostało uregulowane, natomiast wniesione zostało odwołanie. W związku z nierozpatrzeniem odwołania w terminie określonym w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, tj. w terminie dwóch miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, stosownie do uregulowań art. 54 § P 1 pkt. 3 powołanej ustawy wystąpiły okresy nie naliczania odsetek za zwłokę tj. od dnia 06.03.2007r. do dnia 23.10.2007r., tj. do dnia odbioru decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu [...] z dnia 19.10.2007r. uchylającej zaskarżoną decyzję w części dotyczącej kwoty 18.750,00 zł i w tym zakresie umarzającej postępowanie oraz utrzymującej w mocy w pozostałej części dotyczącej ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów z nieujawnionych źródeł za 2001r. w kwocie 67.370,00 zł, od dnia 10.11.2009r. do dnia 26.07.2010r. w związku z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu [...] z dnia 14.07.2010r. wydaną po rozpatrzeniu w ponownym postępowaniu - w związku z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 07.04.2009r. sygn. akt II FSK 1113/09 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14.07.2009r. sygn. akt I SA/Op 248/09 - odwołania z dnia 18.12.2006r. oraz z dnia 04.07.2009r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 04.12.2006r. nr [...], zmienionej w wyniku wymiaru uzupełniającego decyzją tego organu z dnia 19.06.2007r., w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od dochodów ze źródeł nieujawnionych za 2001r. w kwocie 86.120,00 zł - utrzymującą w mocy zaskarżone decyzji organu pierwszej instancji. Wobec tego, że ciążyło na podatniku zobowiązanie wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu nr [...] z dnia 04.12.2006r., istniejące nadpłaty, tj. z dnia 14.07.2006r. wraz z oprocentowaniem i z dnia 11.04.2007r. podlegały zaliczeniu na to zobowiązanie. Nadpłata z dnia 14.07.2006r. powstała przed zaległością podatkową, nie mniej jednak dniem jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowej za 2001r. jest dzień 21.12.2006r., tj. dzień powstania zaległości. Od nadpłaty należne jest oprocentowanie zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, od dnia powstania nadpłaty, do dnia zaliczenia jej na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych zgodnie z art. 78 § 4 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym od nadpłaty z dnia 14.07.2006r. w łącznej kwocie 33.840,83 zł przysługuje oprocentowanie liczone za okres od dnia 15.07.2006r. do dnia 21. 12.2006r. w wysokości 1.631 zł, a nie jak postanowił organ pierwszej instancji do dnia 21.12.2006r. w kwocie 1.622 zł. Nadpłata w wysokości 201 zł powstała z dniem 11.042007 r. tj z dniem złożenia w Drugim Urzędzie Skarbowym w Opolu zeznania o wysokości osiągniętego dochodu(poniesionej straty) w 2006 r.(PIT-36).W związku z tym, że na dzień złożenia zeznawania rocznego za 2006 r. ciążyło na podatniku zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji z dnia 4.12.2006r. istniejąca nadpłata w podatku dochodowym za 2006 r. w kwocie 201 zł podlegała z dniem 11.04.2007r. zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej oraz należnych odsetek za zwłokę, w tym przypadku na zaległość podatkową - 196,56 zł, na odsetki za zwłokę - 4,44 zł. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu postanowił dokonać zaliczenia nadpłat w sposób odmienny od poczynionego przez organ pierwszej instancji. Uznał organ, że podniesione w zażaleniu zarzuty w zakresie błędnego naliczenia oprocentowania od nadpłaty dokonanego w wyniku przeinaczenia brzmienia przepisu i poprzez zastosowania niewłaściwych przepisów są bezzasadne. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu Skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi, Skarżący zasadniczo podtrzymuje argumenty tożsame ze wskazanymi na etapie postępowania odwoławczego, zarzucając postanowieniu naruszenie art. 78 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie przejawiające się w naliczeniu należnych odsetek nie od dnia faktycznego zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości lecz jedynie do dnia 21.12.2006 r. , oraz art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe zastosowanie przepisu w zakresie ustalania faktycznego dnia wypłaty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnoszą o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (§1) a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej - p.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Powyższe oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy). W ocenie Sądu wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Natomiast zgodnie z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Z powyższego wynika, że przepis ten nie pozostawia organowi podatkowemu żadnej dowolności co do sposobu postępowania z nadpłatą w przypadku, gdy na podatniku ciążą zaległości podatkowe. Zaliczenie nadpłaty w podatku na poczet zaległości czy bieżących zobowiązań następuje z urzędu, a wydane postanowienie w tym zakresie jest jedynie potwierdzeniem zaliczenia dokonującego się w momencie istnienia nadpłaty i jednoczesnego istnienia zobowiązania podatkowego. Postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej pełni rolę informacyjną o dokonanych czynnościach materialno-technicznych i jest jedynie formalnym potwierdzeniem działań księgowych organu. Dlatego też nie ma znaczenia dla samego zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych data wydania postanowienia organu w tym przedmiocie. Dzień wydania postanowienia nie jest dniem dokonania zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązania, a także dniem do którego należałoby naliczyć oprocentowanie. W myśl art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej podatek niezapłacony w terminie płatności staje się zaległością podatkową, od której, zgodnie z treścią art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, naliczane są odsetki za zwłokę. W niniejszej sprawie nie jest sporne, iż Skarżący nie uregulował zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2001r. w terminie do dnia 20.12.2006r., w związku z czym od dnia 21.12.2006r. zobowiązanie to stało się zaległością podatkową. Niedopuszczalne i wbrew przepisom byłoby przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001r. powstało dopiero w 2010r., tj. w związku z wydaniem przez organ odwoławczy decyzji nr [...] z dnia 14.07.2010r. Zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001r., zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, powstało z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Decyzja ta tworzy treść stosunku prawnopodatkowego bowiem już z chwilą doręczenia przez organ pierwszej instancji zobowiązanie powstaje i to niezależnie od tego, czy decyzja jest prawidłowa. W tym przypadku decyzja z dnia 04.12.2006r. doręczona Skarżącemu w dniu 06.12.2006r. powoduje, że z tym dniem zobowiązanie to stało się wymagalne, a na jego uregulowanie zakreślony jest termin 14 dni, czyli do dnia 20.12.2006r. Po upływie tego terminu nieuregulowane zobowiązanie podatkowe stało się zaległością podatkową. To, że Skarżący wniósł odwołanie od tej decyzji, nie powoduje zmiany momentu powstania zobowiązania podatkowego. Skoro zobowiązanie podatkowe za 2001r. powstało w dacie doręczenia decyzji organu pierwszej instancji ustalającej to zobowiązanie (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), to nie mogło ono ponownie powstać w dacie doręczenia decyzji organu podatkowego drugiej instancji. Decyzja organu odwoławczego z dnia 14.07.2010r. potwierdziła tylko wysokość zobowiązania, które już istniało i nie mogło powstać ponownie, a zatem termin doręczenia tej decyzji nie ma znaczenia dla określenia terminu płatności podatku i powstania zaległości podatkowej. Nie znajduje uzasadnienia żądanie naliczenia oprocentowania od nadpłaty za 2000r. do dnia 05.07.2010r., tj. do dnia wydania przez organ decyzji nr [...], którą uchylono decyzję organu pierwszej instancji z dnia 27.06.2006r. i umorzono postępowanie w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego za 2000r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Pozostaje ono bowiem w sprzeczności z wyżej powołanymi przepisami, w szczególności z treścią art. 73 § 1 pkt 1 i art. 78 § 4 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo organ zauważył, że decyzja z dnia 05.07.2010r. potwierdziła bezpodstawność zaliczeń z dnia 14.07.2006r. na poczet zobowiązania za 2000r. co oznacza powstanie nadpłaty z tego tytułu na dzień 14.07.2006r. a to zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Istnienie z jednej strony nadpłaty za 2000r. z dnia 14.07.2006r. z drugiej zaś zaległości za 2001r. na dzień 21.12.2006r. zobowiązywało organ podatkowy do zaliczenia tej nadpłaty na poczet zaległości z dniem 21.12.2006r. Z uwagi na to, że nadpłata powstała przed powstaniem zaległości przysługiwało skarżącemu również oprocentowanie nadpłaty, tyle że - stosownie do treści art. 78 § 4 Ordynacji podatkowej - do dnia 21.12.2006r., tj. do dnia zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości za 2001r. Organy postępowały zgodnie z zasadami określonymi w art. 62 § 1, art. 53 § 4 i art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, według których, nadpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, przy czym od zaległości podatkowych należne są odsetki za zwłokę do dnia powstania nadpłaty, a w przypadku, gdy kwota nadpłaty nie pokrywa w całości kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę zalicza się ją proporcjonalnie na należność główną i odsetki za zwłokę, uwzględniając przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę zgodnie z art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W tym przypadku odsetki za zwłokę nie zostały naliczone za okres od dnia 06.03.2007r. do dnia 11.04.2007r., w związku z nierozpatrzeniem odwołania od decyzji z dnia 04. 12.2006r. w terminie określonym w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie powyższe, uznać należało, że nieuzasadnione są zarzuty Skarżącego w zakresie błędnego naliczenia oprocentowania od nadpłaty dokonanego w wyniku niezrozumienia przez organ treści przepisu oraz niewłaściwego zastosowania przepisów. Sąd postanowił skargę oddalić a to na podstawi art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).