I SA/Op 480/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki Protokolant Referent stażysta Magdalena Benedyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2013 r. sprawy ze skargi "A" we W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Opola z dnia 4 września 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych oddala skargę. A S.A. z siedzibą we W. (dalej "A", "Spółka") w dniu 16 lipca 2012 r. zwrócił się do Prezydenta Miasta Opola z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Stan faktyczny dotyczył zdarzenia przyszłego. We wniosku podano, iż A, który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie leasingu, zawarłby umowę leasingu ze stroną, którą byłby podatnik podatku rolnego, natomiast przedmiotem umowy leasingu byłaby przyczepa, która łącznie z pojazdem silnikowym posiadałaby dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton. Ponadto przyczepa ta - zgodnie z oświadczeniem leasingobiorcy - byłaby związana wyłącznie z prowadzoną przez leasingobiorcę działalnością rolniczą. W związku z powyższym Spółka zadała pytanie, czy przyczepa taka będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od środków transportu na podstawie art. 8 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613) – zwanej dalej u.p.o.l. w sytuacji, gdy A jako właściciel nie prowadzi działalności rolniczej i nie jest podatnikiem podatku rolnego, natomiast leasingobiorca, który jest wyłącznym użytkownikiem przyczepy, będzie wykorzystywał ją wyłącznie w związku z prowadzoną przez niego (podatnika podatku rolnego) działalnością rolniczą. Podkreślono, że w przypadku umów leasingu, własność przedmiotu leasingu należy do leasingodawcy, czyli A. Natomiast Leasingobiorca jest wyłącznym użytkownikiem przedmiotu leasingu i od daty podpisania protokołu zdawczo- odbiorczego tylko on korzysta z leasingowanego sprzętu. W opinii Spółki, w przypadku, gdy to leasingobiorca jest podatkiem podatku rolnego, a przyczepę, która jest przedmiotem umowy leasingu wykorzystuje wyłącznie w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rolniczą, to należy uznać, że taka przyczepa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od środków transportowych, a na A nie ciążą w związku z tym żadne zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych. W opinii Spółki podatnikiem podatku rolnego wykorzystującym naczepy lub przyczepy do działalności rolniczej nie musi być podatnik podatku od środków transportowych - ich właściciel. Zapis wynikający z pkt 5 i 6 artykułu 8 u.p.o.l., odnosi się do przyczep i naczep "związanych z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego", a nie "stanowiących własność" podatnika podatku rolnego i wykorzystywanych wyłącznie do prowadzenia działalności rolniczej. Interpretacją indywidualną z dnia 4 września 2012 r., Prezydent Miasta Opola, na podstawie art. 14c § 1-3, art. 14d i 14j § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Wskazując na przepisy art. 8 pkt 5 i 6 u.p.o.l., organ stwierdził, iż ustawodawca wyłączył z zakresu opodatkowania przyczepy i naczepy o określonej masie, które są związane wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Działalnością rolniczą zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym jest produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowla ryb. Natomiast podatnikiem podatku rolnego zgodnie z powyższą ustawą są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej będące: właścicielami gruntów, posiadaczami samoistnymi gruntów, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z zwartej umowy albo jest bez tytułu prawnego. W świetle powołanych wyżej przepisów organ uznał, iż obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych w tym przyczep i naczep. Zdaniem organu art. 9 ust. 1 u.p.o.l., wprost wskazuje, iż podatnikiem są właściciele środków transportowych i to na nich ciąży obowiązek podatkowy. Zatem to leasingodawca jest podatnikiem podatku od środków transportowych. Zdaniem organu A jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, a jako strona umowy leasingu nie jest podatnikiem podatku rolnego więc nie podlega wyłączeniu od podatku od środków transportowych przewidzianych w art. 8 ust. 5 i 6 u.p.o.l. Bez znaczenia w niniejszej sprawie jest, iż leasingobiorca wykorzystuje przedmiot leasingu do prowadzenia wyłącznie działalności rolniczej skoro to na właścicielu ciąży obowiązek zapłaty podatku od środków transportowych. Wnioskodawca pismem z dnia 26 września 2012 r. wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. Organ pismem z dnia 10 października 2012 r. udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. A S.A. z siedzibą we W. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu skargę na powyższą interpretację, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności przepisu art. 8 pkt 5 u.p.o.l. Strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania. Spółka podtrzymała swoje stanowisko, że w przypadku, gdy leasingobiorca jest podatnikiem podatku rolnego, a przyczepę, która jest przedmiotem umowy leasingu tenże leasingobiorca wykorzystuje wyłącznie w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rolniczą, przyczepa ta korzysta ze zwolnienia od podatku od środków transportowych, a na A nie ciążą w związku z tym żadne zobowiązania podatkowe w obszarze podatku od środków transportowych. W opinii Spółki podatnikiem podatku rolnego wykorzystującym naczepy lub przyczepy do działalności rolniczej nie musi być podatnik podatku od środków transportowych - ich właściciel, co wynika z art. 8 pkt 5 i 6 u.p.o.l. Strona skarżąca zwróciła również uwagę, że w wypadku prawa daninowego gwarancje dostatecznej określoności regulacji prawnych wynikające z zasady poprawnej legislacji ulegają istotnemu wzmocnieniu ze względu treść art. 84 i art. 217 Konstytucji. Pierwszy z wymienionych przepisów ustawy zasadniczej formułuje nakaz precyzyjnego ustalenia w ustawie wszystkich istotnych elementów stosunku daninowego, natomiast drugi z tych przepisów wskazuje, w odniesieniu do jakich elementów omawianego stosunku (podmioty, przedmiot, stawki, zasady przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorie podmiotów zwolnionych) rozważany obowiązek ma charakter szczególny. W tym zakresie wskazała na orzecznictwo sądów, w tym wyroki TK: z 2 kwietnia 2007 r., sygn. SK 19/06, OTK ZU nr 4/A/2007, poz. 37; z 9 października 2007 r., sygn. SK 70/06; z 27 listopada 2007 r., sygn. SK 39/06, OTK ZU nr 10/A/2007, poz. 127; z 10 września 2010 r., sygn. P 44/09, OTK ZU nr 7/A/2010, poz. 68. W praktyce oznacza to zdaniem Spółki m.in., że przepisy prawa podatkowego nie mogą być interpretowane ani rozszerzająco ani zawężająco na niekorzyść podatników. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270 t.j.) - dalej jako [p.p.s.a.], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w przypadkach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach (art.3 § 2 pkt 4 a p.p.s.a.). W myśl art.146 §1 p.p.s.a, sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie Prezydent Miasta Opola wydał indywidualną interpretację prawa podatkowego na podstawie art. 14 j § 1 i § 3 O.p., zamieszczony w rozdziale 1a Działu II Ordynacji podatkowej - Interpretacje przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z powyższym przepisem, stosownie do swojej właściwości interpretacje indywidualne wydaje wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa, zaś w zakresie nieuregulowanym w § 1 stosuje się odpowiednio przepisy niniejszego rozdziału. Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Natomiast, w myśl art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego organy nie ustalają stanu faktycznego sprawy, a dokonują jedynie oceny prawnej przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego, a ma obowiązek ograniczyć się wyłącznie do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, a więc do analizy okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku. Spór między stronami dotyczy kwestii, czy w sytuacji gdy leasingodawca, który nie prowadzi działalności rolniczej i nie jest podatnikiem podatku rolnego zawarłby umowę leasingu ze stroną - podatnikiem podatku rolnego natomiast przedmiotem umowy leasingu byłaby przyczepa, która łącznie z pojazdem silnikowym posiadałaby dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton i byłaby związana wyłącznie z prowadzoną przez leasingobiorcę działalnością rolniczą, czy przyczepa taka będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od środków transportu na podstawie art. 8 pkt 5 u.p.o.l. W ocenie wnioskodawcy przedmiotowa przyczepa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od środków transportowych, a na leasingodawcy (skarżącej) nie będą ciążyć w związku z tym żadne zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych. Zdaniem Spółki z brzmienia powołanego art. 8 ust. 5 u.p.o.l., wynika, iż podatnikiem podatku rolnego nie musi być podatnik od środków transportowych – właściciel przyczepy. Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2 (który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie), ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Jak właścicieli traktuje się również jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany, oraz posiadaczy środków transportowych zarejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako powierzone przez zagraniczną osobę fizyczną lub prawną podmiotowi polskiemu. Z brzmienia tego przepisu bezspornie wynika, na co słusznie zwrócił organ uwagę w zaskarżonej interpretacji, iż obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych ciąży na podmiotach, które są właścicielami tych środków. Zatem to leasingodawca będzie podatnikiem podatku od środków transportowych. Dopiero wykup środka transportu lub przejście jego własności po zakończeniu umowy leasingu spowoduje przejście obowiązku podatkowego na leasingobiorcę. W tej sytuacji słusznie organ ocenił, że fakt, iż leasingobiorca będący podatnikiem podatku rolnego wykorzystuje przedmiot leasingu (przyczepę, która łącznie z pojazdem silnikowym posiadałaby dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton) - do prowadzenia wyłącznie działalności rolniczej, nie ma znaczenia dla wnioskodawcy (leasingodawcy), skoro to na właścicielu ciąży obowiązek zapłaty podatku od środków transportowych. W myśl art. 8 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają: 1) samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton; 2) samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton; 3) ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów od 3,5 tony i poniżej 12 ton; 4) ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów równej lub wyższej niż 12 ton; 5) przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego; 6) przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą równą lub wyższą niż 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego; 7) autobusy. Jakkolwiek, na co zwróciła uwagę Spółka, z gramatycznej wykładni przepisu art. 8 pkt. 5 i 6 u.p.o.l., nie wynika by podatnikiem podatku rolnego wykorzystującym naczepy lub przyczepy do działalności rolniczej musiał być ich właściciel, czyli podatnik podatku od środków transportowych, to jednak przeciwko stanowisku strony przemawiają względy celowościowe. Zdaniem Sądu podzielić należy poglądy doktryny (vide: Grzegorz Dudar, Komentarz do art.8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, LEX), iż wątpliwe jest by intencją ustawodawcy była taka konstrukcja analizowanego wyłączenia. Racjonalne byłoby wyłączenie z opodatkowania jedynie takich przyczep i naczep, które są wykorzystywane wyłącznie na działalność rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego, który jest jednocześnie podatnikiem podatku od środków transportowych od tych przedmiotów opodatkowania. Niemniej jednak językowa wykładnia spornego przepisu prowadzi do wniosku, iż opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych nie podlegają wymienione w pkt 5 i 6 art. 8 u.p.o.l., przyczepy i naczepy, które związane są wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Abstrahując od tego, czy podatnikiem podatku rolnego ma być jednocześnie podatnik podatku od środków transportowych, istotne jest związanie tych środków transportowych wyłącznie z działalnością rolniczą. Tymczasem jak bezspornie wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, sporne przyczepy i naczepy, będąc przedmiotem umowy leasingu, nie służyłyby wyłącznie działalności rolniczej, bowiem niewątpliwie byłyby one przecież wykorzystywane w działalności gospodarczej skarżącej Spółki, która prowadzi taką działalność w zakresie leasingu. Dlatego też, w ocenie Sądu, organ dokonujący interpretacji słusznie przyjął, iż stanowisko skarżącej przedstawione we wniosku nie jest prawidłowe. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza obowiązujących przepisów, w szczególności art. 8 ust. 5 i 6 oraz art. 9 ust. 1 u.p.o.l. Nie dopatrzył się także Sąd naruszenia wskazanych w skardze przepisów art. 84 i art. 217 Konstytucji skoro wszystkie istotne elementy podatku od środków transportowych zostały określone w ustawie, a wszelkie wyłączenia od opodatkowania muszą być interpretowane ściśle. Z tych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.