I SA/Op 80/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński (spr.) Sędziowie NSA Joanna Kuczyńska Asesor sądowy Marta Wojciechowska Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 września 2007 r. sprawy ze skargi E. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia – po wznowieniu postępowania – decyzji ostatecznej o odmowie umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym I. oddala skargę, II. przyznaje radcy prawnemu P. J. od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu tytułem wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną świadczoną z urzędu kwotę brutto 292,80 zł (dwieście dziewięćdziesiąt dwa złote 80/100) w tym podatek VAT 52.80 zł oraz kwotę 17 zł (siedemnaście złotych) tytułem zwrotu wydatku poniesionego na opłatę skarbową od pełnomocnictwa. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 26 września 2007 r. 1. Dnia 31 maja 2006 r. skarżąca E. B. złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 3 stycznia 2006 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 5 września 2005 r., którą to decyzją odmówiono skarżącej umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie 6.500 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Jako podstawę prawną wznowienia skarżąca wskazała art. 240 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) [dalej: O.p.]. Podniosła, że w decyzji z dnia 3 stycznia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej poświadczył nieprawdę twierdząc, że organy podatkowe nie podjęły żadnych kroków zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowej, której umorzenia się domagała, podczas gdy w dniu 5 grudnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. skierował do Sądu Rejonowego w B. wniosek o ustanowienie na nieruchomości będącej jej własnością hipoteki przymusowej celem zabezpieczenia wskazanej zaległości. 2. Dyrektor Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia 7 sierpnia 2006 r. wznowił postępowanie w sprawie, po czym decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, której postępowanie wznowieniowe dotyczyło, nie stwierdzając zaistnienia przesłanek, o których stanowi art. 240 § 1 pkt 1 O.p. 3. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 i art. 221 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c O.p., zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu wskazał, że wznowienie postępowania polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną z tego powodu, iż postępowanie poprzedzające tę decyzję było w sposób kwalifikowany wadliwe. Wznowienie następuje więc wskutek wadliwości postępowania, a nie wady decyzji. Postępowanie przeprowadzone po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania miało wyłącznie na celu ustalenie, czy dowody, mające wpływ na rozstrzygnięcie o odmowie umorzenia zaległości, były fałszywe. Strona, która domaga się wznowienia na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p., powinna przedstawić prawomocne orzeczenie sądu w sprawie sfałszowania dowodu lub dokument potwierdzający wszczęcie postępowania sądowego w tej sprawie, jeśli sfałszowanie dowodu jest oczywiste. Spoczywanie tego obowiązku na stronie domagającej się wznowienia postępowania potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. Skarżąca dokumentów w sprawie sfałszowania dowodu nie przedstawiła, domagając się przy tym od organu podatkowego udowodnienia przesłanki wznowieniowej. Ponieważ obowiązek ten ciążył jednak na skarżącej nie wykazanie przesłanki wznowienia postępowania doprowadziło do odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, wydanej w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Dodatkowo organ podatkowy podniósł, że nie wspominając w decyzji o ustanowieniu hipoteki nie poświadczał nieprawdy, gdyż zawiadomienie o wpisaniu hipoteki zostało doręczone Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. miesiąc po wydaniu decyzji odwoławczej. 4. Od powyższej decyzji skarżąca wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, zarzucając w niej sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału, poświadczenie w decyzji z dnia 3 stycznia 2006 r. nieprawdy na okoliczność rzekomego nie podjęcia kroków zmierzających do wyegzekwowania długu podatkowego oraz odstąpienie od reguł rządzących postępowaniem dowodowym, w tym zasady prawdy obiektywnej. Wniosła o uchylenie zarówno zaskarżonej decyzji, jak i wszystkich decyzji ją poprzedzających oraz o zawiadomienie prokuratury o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez pracowników organów podatkowych. W uzasadnieniu podniosła, że twierdzenie o niepodejmowaniu czynności egzekucyjnych miało znaczenie dla rozstrzygnięcia jej wniosku o umorzenie zaległości podatkowej skoro w uzasadnieniu decyzji o odmowie umorzenia zaległości organ podatkowy napisał: "nie bez znaczenia przy tym jest, że aktualnie ze strony organów podatkowych nie są wobec Pani podejmowane żadne działania zmierzające do odzyskania długu podatkowego". Dlatego też decyzja ta, jako oparta na nieprawdziwych dowodach, jest nieważna z mocy samego prawa, na podstawie art. 180 § 1 O.p. oraz art. 5 i art. 58 § 2 K.c. Powołanie się w uzasadnieniu decyzji na nieprawdziwą okoliczność stanowi poświadczenie nieprawdy, a więc przestępstwo z art. 231, art. 271 i 273 K.k., a ponadto wskazuje na naruszenie art. 121 § 1 O.p. wobec prowadzenia postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Dodatkowo wskazała, że przedstawione przez nią w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowej okoliczności nie wywiązania się z obowiązku podatkowego uzasadniają umorzenie tej zaległości. 5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie z powołaniem się na argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej. Dodatkowo podniósł, że celem ustanowienia hipoteki na nieruchomości jest zabezpieczenie możliwości zaspokojenia roszczenia wierzyciela w przyszłości, natomiast jej ustanowienie nie oznacza jeszcze przystąpienia do zaspokojenia tego roszczenia. Zwrócił także uwagę na obraźliwą i agresywną formę pism skarżącej. 6. W złożonym w toku postępowania sądowoadministracyjnego piśmie procesowym pełnomocnik skarżącej zrekapitulował zarzuty skargi jako naruszenie przepisów art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 199 O.p. polegające na "nierzetelnym i całościowym" zebraniu materiału dowodowego. Zauważył przy tym, że jeżeli fakt dokonania fałszerstwa nie budzi wątpliwości, a wznowienie postępowania jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego, można wznowić postępowanie przed stwierdzeniem fałszerstwa przez sąd. Okoliczność ta w zaskarżonej decyzji rozważona nie została, a organ podatkowy winien zebrać materiał dowodowy w zakresie niezbędnym do ustalenia, czy dokument, na który wskazuje skarżąca, został sfałszowany. 7. W odpowiedzi na to pismo procesowe Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że skarżąca nie mogła oczekiwać od organu podatkowego udowodnienia wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 O.p., bowiem nie jest on organem uprawnionym do podjęcia takich czynności. Stanowisko to potwierdza orzecznictwo sądowe. 8. Na rozprawie strony podtrzymały dotychczasowe stanowiska procesowe, a skarżąca swoje oświadczenia przedstawiła dodatkowo w obszernym załączniku do protokołu. Zasugerowała, że organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji pozostawały w zmowie z sądem wieczystoksięgowym, by ten zwlekał z doręczeniem skarżącej zawiadomienia o ustanowieniu hipoteki do momentu, aż skarżąca wniesie do sądu administracyjnego skargę na decyzję odmawiającą umorzenia zaległości i w ten sposób zostanie pozbawiona możliwości podniesienia zarzutu poświadczenia nieprawdy w skarżonej decyzji. Nadto podniosła, że skoro Naczelnik Urzędu Skarbowego skierował do sądu wniosek o wpis hipoteki już dnia 5 grudnia 2005 r., a więc przed zakończeniem postępowania odwoławczego w sprawie umorzenia zaległości, musiał wiedzieć, jakie rozstrzygnięcie wyda organ odwoławczy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 O.p. następuje wtedy, gdy dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Wznowienie postępowania na tej podstawie jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy postępowanie dowodowe dotknięte było wadą wynikającą z fałszerstwa, przez co wadliwie ustalono istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności. Omawiana podstawa wznowienia postępowania nie dotyczy natomiast sytuacji obiektywnie wadliwego uzasadnienia podjętego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia, na przykład poprzez przywołanie wadliwych, obiektywnie nieprawdziwych argumentów mających rozstrzygnięcie to uzasadniać. Skoro zatem skarżąca wskazuje na błędne uzasadnienie decyzji odmawiającej umorzenia postępowania, polegające na wysunięciu twierdzenia, że organy podatkowe nie podjęły żadnych czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowej w sytuacji, gdy organy te wystąpiły z wnioskiem o ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości będącej własnością skarżącej, tym samym nie odnosi się do przesłanki wznowieniowej określonej w art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Wadliwa, obiektywnie nieprawdziwa argumentacja decyzji nie jest bowiem fałszerstwem intelektualnym decyzji, jak twierdzi skarżąca. Błędna argumentacja może i powinna być zwalczana w normalnym, instancyjnym postępowaniu podatkowym, ewentualnie w drodze skargi do sądu administracyjnego, nie jest jednak fałszerstwem, czyli poświadczeniem nieprawdy. Skarżąca zdaje się tej różnicy nie dostrzegać. Trzeba przy tym podkreślić, że postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania nie jest kolejną fazą rozpatrywania wniosku skarżącej o umorzenie zaległości podatkowej; ta ostatnia kwestia została bowiem zbadana w dwóch instancjach administracyjnych, a później przez sąd administracyjny i jest zamknięta. W badanej sprawie wznowienie postępowania nie mogło więc nastąpić na wskazanej przez skarżącą podstawie prawnej i na podstawie podniesionych przez nią twierdzeń, jako wskazujących na błędną argumentację decyzji, a nie błędne ustalenia faktyczne jako skutek sfałszowania dowodu. Jakkolwiek przywołanie przez organ podatkowy nieprawdziwych argumentów może być uznane za naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), niemniej – jak już wspomniano – taka wadliwość decyzji może być zwalczana w toku zwykłego, instancyjnego postępowania, a nie w trybie nadzwyczajnym, który znajdować może zastosowanie tylko do tzw. kwalifikowanych wad decyzji, a więc wad, które nie pozwalają pozostawić decyzji dotkniętej taką wadą w obrocie prawnym. Wywiedziony przez skarżącą wniosek o wznowienie postępowania takiej kwalifikowanej wady decyzji z przyczyn wyłożonych wcześniej nie dotyczy, jakkolwiek, Gdyby nawet skarżąca powołała się rzeczywiście na sfałszowanie dowodu, na podstawie którego poczynione istotne dla sprawy ustalenia, dla osiągnięcia skutku w postaci wznowienia postępowania musiałaby zasadniczo przedstawić orzeczenie sądu lub innego organu, stwierdzającego sfałszowanie dowodu. Słusznie organy podatkowe podnoszą, że z obowiązku tego nie mogą skarżącej wyręczyć. Skoro zatem skarżąca orzeczenia odpowiedniego organu, stwierdzającego sfałszowanie dowodu, nie może przedstawić, wniosek o wznowienie postępowania na wskazanej przez nią podstawie już tylko z tego powodu nie może być uwzględniony. Rozumiejąc rozżalenie skarżącej, spowodowane nie uzyskaniem spodziewanego przez nią wyniku zarówno postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej, jak i w przedmiocie wznowienia postępowania, Sąd zauważa jednak, że obraźliwy i agresywny ton jej pism procesowych jest wysoce niewłaściwy, a ponadto utrudnia zrozumienie przedstawionych przez skarżącą argumentów. Jak stanowi art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej – co do zasady – pod względem zgodności z prawem. Dokonana w taki sposób kontrola zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w O. nie doprowadziła do stwierdzenia, by decyzja ta była sprzeczna z prawem. W szczególności decyzja ta nie narusza przepisu postępowania, jakim jest art. 240 § 1 pkt 1 O.p. Wobec powyższego skarga, jako nieuzasadniona, podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).